Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 59165

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Poznaniu
z dnia 26 listopada 1998 r.
I SA/Po 656/98

UZASADNIENIE

Uzasadnienie faktyczne

Inspektor Kontroli Skarbowej od 14 marca 1997 r. przeprowadził kontrolę w firmie Leszka W. - właściciela firmy "BEST-FRUCHT" w Gorzowie Wlkp. w zakresie poprawności rozliczeń z budżetem za rok 1996. Leszek W. upoważnił Marka M. do występowania w jego imieniu przed Urzędem Kontroli Skarbowej w Gorzowie Wlkp. w sprawach związanych z zobowiązaniami podatkowymi za rok 1996. Skarżący prowadził działalność od kwietnia 1996 r. w zakresie handlu towarami importowanymi. W okresie od kwietnia do listopada sprzedaż dokonywana była bezpośrednio z samochodu na placu przy ul. Podmiejskiej 23, natomiast w okresie późniejszym towar przetrzymywany był maksymalnie 2-3 dni w zakupionym magazynie. W roku 1996 sporządzone były dwa protokoły strat. Zgodnie z oświadczeniem podatnika poza protokołami straty spowodowane ubytkami naturalnymi wynosiły przeciętnie 2-5% całkowitej masy.

21 kwietnia 1997 r. pełnomocnik skarżącego zapoznany został przez Inspektora Kontroli Skarbowej z protokołami z badania dokumentów i projektem wymiaru podatku od towarów i usług, o czym świadczy stosowna adnotacja. Z protokołu z 7 kwietnia 1997 r. nr UKS-III-K-531/44/97 poszerzonego o wiele załączników wynika m.in., iż skarżący w toku prowadzonej działalności popełnił dużo nieprawidłowości polegających m.in. na odliczeniu podatku naliczonego na podstawie dowodu wewnętrznego, a nie na podstawie dokumentu odprawy celnej, stosowaniu błędnej stawki celnej, rozbieżnościach pomiędzy ilością zakupionych i sprzedanych towarów. Rozbieżności te ustalono na podstawie szczegółowego rozliczenia ilościowego zakupionych i sprzedanych towarów stanowiącego załączniki do protokołu.

28 kwietnia 1997 r. wydana została decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej nr UKS-44/III/K/164/D/48/97, w której określono zobowiązanie podatkowe od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1996 w sposób następujący:

Kwiecień 1996 r.

wg deklaracji wg kontroli

podatek należny 26 964 zł 34 880 zł

podatek naliczony 22 431 zł 22 431 zł

kwota podlegająca wpłacie 4 533 zł 12 449 zł

Maj 1996 r.

podatek należny 277 zł 277 zł

podatek naliczony 0 zł 0 zł

kwota podlegająca wpłacie 277 zł 277 zł

Czerwiec 1996 r.

podatek należny 2328 zł 2328 zł

podatek naliczony 6088 zł 0 zł

kwota podlegająca wpłacie 0 zł 2328 zł

kwota podlegająca zwrotowi 3760 zł

Lipiec 1996 - Październik 1996 r.

podatek należny 0 zł 0 zł

podatek naliczony 0 zł 0 zł

Listopad 1996 r.

podatek należny 1201 zł 2176 zł

podatek naliczony 1056 zł 1056 zł

kwota podlegająca wpłacie 145 zł 1120 zł

Grudzień 1996 r.

podatek należny 12 926 zł 20 457 zł

podatek naliczony 14 285 zł 14 285 zł

kwota podatku do przeniesienia 1359 zł 0 zł

kwota podlegająca wpłacie 0 zł 6172 zł.

Także 28 kwietnia 1997 r. wydana została odrębna decyzja nr UKS-44/K/164/D/49/97, w której na mocy art. 27 ust. 4, 5 i 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym Inspektor Kontroli Skarbowej zgodnie z ustaleniami dokonanymi w decyzji nr UKS-44/K/164/D/48/97 ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług w wysokości 30% dokonanego przez podatnika zaniżenia podatku należnego VAT oraz zawyżenia kwot podatku naliczonego, tj. w kwotach:

kwiecień 1996 r. - 2374 zł,

czerwiec 1996 r. - 1826 zł,

listopad 1996 r. - 292 zł,

grudzień 1996 r. - 2258 zł.

Skarżący złożył odwołanie 12 maja 1997 r., w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji nr UKS-44/K/164/D/48/97 określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1996. Równocześnie skarżący złożył odwołanie od decyzji nr UKS-44/K/164/D/49/97 ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Izba Skarbowa w Gorzowie Wielkopolskim uchyliła decyzją z 10 lipca 1997 r. nr IS-WPP-732/35a/97 zaskarżoną decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące roku 1996 i przekazała sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Skutkiem uchylenia tej decyzji stała się konieczność uchylenia decyzji ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe, co zostało dokonane decyzją Izby Skarbowej z 10 lipca 1997 r. nr IS-WPP-732/35/97.

18 grudnia 1997 r. Inspektor Kontroli Skarbowej przeprowadziła kolejne badanie dokumentów firmy "Best-Frucht" Leszka W., co potwierdza protokół nr UKS.III-531/K/44/97. Protokół ten - podobnie jak adnotacje o zapoznaniu kontrolowanego z treścią dokumentów i ustaleniami kontroli - podpisał pełnomocnik skarżącego Marek M.

29 grudnia 1997 r. na podstawie zgromadzonych materiałów Inspektor Kontroli Skarbowej ponownie wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1996 r. Równocześnie wydana została decyzja ustalająca dodatkowe zobowiązanie podatkowe nr UKS-44/K/164/D/279/97. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wymiar podatku w stosunku do decyzji z dnia 28 kwietnia 1997 r. nr UKS-44/III/K/164/D/48/97 oraz UKS-44/K/164/D/49/97 nie uległ zmianie.

Od decyzji z 29 grudnia 1997 r. nr UKS-44/III/K/164/D/280/97 skarżący ponownie wniósł odwołanie z 12 stycznia 1998 r. W odwołaniu tym podatnik zarzucił Inspektorowi Kontroli Skarbowej, iż:

1) bezzasadnie zakwestionowano poprawność prowadzonych ewidencji, a co za tym idzie brak było podstaw do stosowania metod szacunkowych dla obliczenia obrotu i kwot podatku należnego,

2) część towarów, które podatnik zakupił, nie zostały sprzedane do końca roku 1996, a zatem w związku z wydaniem decyzji wymiarowej sprzedaż tych towarów opodatkowana byłaby dwukrotnie.

W stosunku do pozostałych ustaleń, tj. nieujęcia w ewidencji sprzedaży faktury dokumentującej sprzedaż pomarańczy, odliczenia podatku naliczonego na podstawie dowodu wewnętrznego oraz błędnej stawki podatkowej, podatnik zastrzeżeń nie przedstawił.

Identyczne w brzmieniu odwołanie podatnik złożył od decyzji nr UKS-44/K/164/D/279/97 ustalającej dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

Izba Skarbowa w Gorzowie Wielkopolskim utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z 29 grudnia 1997 r. nr UKS-44/III/K/164/D/280/97 decyzją z 11 lutego 1998 r. nr IS-WPP-732/15/98. W decyzji tej uznano, że zarówno ustalenia dokonane przez Inspektora Kontroli Skarbowej, jak i dokonane wyliczenia prowadzące do określenia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1996 r. były prawidłowe.

Skutkiem powyższej decyzji była druga decyzja Izby Skarbowej w Gorzowie Wlkp. z 11 lutego 1998 r. nr IS-WPP-732/16/98 w zakresie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług również utrzymującą w mocy zaskarżoną decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej.

Decyzje te zaskarżył Leszek W. podnosząc, iż w decyzji Izby Skarbowej w Gorzowie Wlkp. z 11 lutego 1998 r. nr IS-WPP-732/16/98 naruszono prawo procesowe, a w szczególności art. 121 § 1 oraz art. 122 w związku z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.

Zdaniem skarżącego bezpodstawnie przyjęto, że towar sprowadzony w dniach 16-23 grudnia 1996 r., dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym odprawami ostatecznymi dokonanymi przez Urząd Celny w dniach 6-7 stycznia 1997 r., został sprzedany przed końcem roku 1996. Stawiany jest zarzut, iż wbrew żądaniom skarżącego nie przyjęto jako dowodu w sprawie ewidencji VAT za styczeń 1997 r., co pozwoliłoby stwierdzić, iż w tym właśnie miesiącu dokonany jest stosowany wpis świadczący o fakcie sprzedaży dokonywanej w roku 1997 kwestionowanych partii towarów.

Skarżący podnosi argument, iż nieujęcie zakupionych, lecz nie dopuszczonych do obrotu towarów w remanencie sporządzonym na dzień 31 grudnia 1996 r. było jedynie popełnionym błędem, powielanym przez złe zrozumienie przez kontrolującego oświadczenia o terminie przetrzymywania zakupionego towaru.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Gorzowie Wielkopolskim wniosła o oddalenie skargi.

Uzasadniając swój wniosek Izba podniosła, że skarżący w ogóle nie odniósł się w skardze do zarzutu, że prowadzone przez niego księgi są nierzetelne. Z tego powodu nie były dowodem w sprawie i dopuszczenie jako dowodu ksiąg za 1997 r. nie było możliwe. Organ podatkowy wskazał, że niektóre partie towaru, które zostały przywiezione do Polski od 2 czerwca 1996 r. do 28 maja 1997 r., nie zostały odprawione. Brak jest natomiast dowodów na to, że towar uległ zepsuciu i faktycznie został sprzedany, mimo że nie był oclony. Towary odprawione w okresie 16-23 grudnia 1996 r. nie zostały uwzględnione w remanencie na dzień 31 grudnia 1996 r., a zatem zostały sprzedane do tego dnia.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Rozpatrując stan faktyczny i prawny sprawy sąd stwierdził, że przedmiotowa skarga nie może być uwzględniona. Postępowanie i stanowisko organów podatkowych nie dają podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Naczelny Sąd Administracyjny bada zgodność zaskarżonego orzeczenia tylko i wyłącznie z punktu widzenia jego legalności, to jest z punktu widzenia zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa (art. 21 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.).

Sąd nie podzielił zarzutów podniesionych w skardze, że organy podatkowe nie uwzględniły i nie przeprowadziły dowodów i dokumentacji księgowej skarżącego za 1997 r. w celu stwierdzenia, że towary sprowadzone przez niego w okresie 16-23 grudnia 1996 r. sprzedane zostały w 1997 r.

Skarżący podniósł, że popełnił błąd nie ujmując w inwentaryzacji za 1996 r. zakupionych przez niego, lecz jeszcze nie dopuszczonych do obrotu towarów.

W świetle ustaleń poczynionych przez organy podatkowe nie można zgodzić się z zarzutami skarżącego. Skoro dokonał zakupu towarów między 16 a 23 grudnia 1996 r., to miał obowiązek ująć je w remanencie za 1996 r. z ewentualną adnotacją co do ich statusu w zakresie cła i tym podobnych opłat granicznych. Kontrola dokumentacji skarżącego prowadzona była dwukrotnie w okresie od marca do kwietnia 1997 r. i ponownie w grudniu 1997 r.

W odwołaniu z 12 maja 1997 r. skarżący nie wskazał okoliczności, na które powołuje się później.

Jednolity Dokument Administracyjny SAD stanowi dowód, że towar przekroczył granicę i znajduje się na polskim obszarze celnym. Z materiału zgromadzonego przez organy podatkowe wynika, że skarżący przywożąc towar z zagranicy nie dokonywał ostatecznej odprawy celnej ani nie wykazywał, co stało się z towarem przez okres roku.

Wniosek, że towar ten został sprzedany, jest słuszny. Oznacza to, że skarżący nie czekając na ostateczną odprawę dokonywał sprzedaży przed dokonaniem opłat celnych. Okoliczności te znajdują potwierdzenia w dokumentach celnych z posterunku celnego w Gorzowie Wielkopolskim. Skarżący przyznał, że nie zaewidencjonował dowodu sprzedaży cytryn na kwotę 27 675,00 zł, ale był to jego jedyny błąd. Chybiony jest zarzut skarżącego, że organy podatkowe naruszyły art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Przepis ten obliguje organy podatkowe do podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organy podatkowe powinny podejmować czynności dowodowe z własnej inicjatywy. Ordynacja nie definiuje pojęcia "dowód". Stanowi jednak, że jako dowód w postępowaniu podatkowym należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W niniejszej sprawie organy podatkowe wnikliwie i prawidłowo zgromadziły i oceniły materiał dowodowy.

Ordynacja podatkowa (jak też przepisy innych ustaw - kpa, kpc) nie reguluje kwestii ciężaru dowodowego w postępowaniu podatkowym. Jak wskazano wyżej, Ordynacja podatkowa nakłada wprawdzie szczególny obowiązek w tym zakresie na organy podatkowe, lecz nie zwalnia skarżącego od działania w tym zakresie zgodnie z regułą wynikającą z przepisu art. 6 kpc.

Skarżący nie wykazał żadnych dowodów na podnoszone przez niego okoliczności.

Sąd stwierdził, że organy podatkowe w pełni zrealizowały zasadę wynikającą z przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej. Dokonały całościowej, prawidłowej oceny materiału dowodowego.

Zarzuty skarżącego stanowią w istocie jedynie polemikę z wywodami zawartymi w decyzjach organów podatkowych.

Kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji nie wykazała, by została ona wydana z naruszeniem prawa materialnego i procesowego.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł uwzględnić skargi z braku uzasadnionych ku temu podstaw i oddalił ją w myśl przepisu art. 27 ust. 1 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.