Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 60485

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Poznaniu
z dnia 15 marca 2001 r.
I SA/Po 1270/99

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2001 r. sprawy ze skargi Kazimierza K. na decyzję Izby Skarbowej w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. z dnia 3 marca 1999 r. Nr [] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 1996 r.

oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Inspektor kontroli skarbowej Stanisława H. w Urzędzie Kontroli Skarbowej w K. przeprowadziła w okresie 22 maja - 28 sierpnia 1997 r. i 9 stycznia - 26 października 1998 r. kontrolę w firmie PPH "M." - K. K. stwierdzając uchybienia w prowadzonej ewidencji, które rzutowały na prawidłowe wyliczenie podatku od towarów i usług w deklaracjach VAT-7 za poszczególne miesiące 1996 r.

W dniu 11 września 1997 r. inspektor wydała decyzję Nr [] (k. 373-393) na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) i art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 z późn. zm.) określając prawidłowe zobowiązanie podatkowe za 1996 r. W uzasadnieniu decyzji wskazała, że podatnik nie ewidencjonował cały 1996 r. sprzedaży bezrachunkowej netto w kwocie 90.698 zł, a tym samym wystąpiło nieopodatkowanie jej podatkiem VAT należnym. Dla celów podatku VAT inspektor rozliczyła powyższą kwotę proporcjonalnie do wielkości obrotu osiągniętego w poszczególnych miesiącach 1996 r. Prawidłowa wielkość sprzedaży bezrachunkowej netto została obliczona na podstawie średniej rocznej ceny zakupu netto poszczególnych asortymentów, która wynosiła 427.160,03 zł. Podatnik wykazał wielkość sprzedaży netto w kwocie 336.462,03 zł. Wobec braku ewidencji sprzedaży naliczone zostało dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia w wysokości 5.986,20 zł.

Podatnik wniósł odwołanie w wyniku uwzględnienia którego decyzją z dnia 10 grudnia 1997 r. Nr [] Izby Skarbowej w K. w całości została uchylona decyzja organu pierwszej instancji i sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia.

Inspektor przeprowadziła w okresie 9 stycznia - 26 października 1998 r. dodatkową kontrolę u podatnika jak również przeprowadziła dodatkowe dowody - w tym dowód z zeznań świadków.

W dniu 30 listopada 1998 r. wydała decyzję Nr [] (k. 374-408) w której na nowo określiła dla Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "M." Kazimierza K. prawidłowe zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za 1996 r., a nadto, w związku z naruszeniem obowiązków ewidencyjnych nałożyła dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% zaniżenia zobowiązania.

W uzasadnieniu decyzji inspektor wskazała na naruszenie obowiązku ewidencjonowania przejawiające się:

- w zaniżeniu przychodu ze sprzedaży bezrachunkowej netto za cały rok 1996 w kwocie 75.349,76 zł obliczonej na podstawie rozliczenia ilościowo-wartościowego zakupu i sprzedaży towarów handlowych z uwzględnieniem różnic inwentaryzacyjnych;

- w zaniżeniu przychodu ze sprzedaży bezrachunkowej za grudzień 1996 r. na kwotę 10.000 zł.

Według inspektora powyższe zaniżenie przychodu stanowiło naruszenie § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 148, poz. 720) i art. 2 oraz art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). W dalszej części uzasadnienia inspektor podała, że skontrolowała wszystkie faktury VAT dotyczące sprzedaży jak również rachunki uproszczone. Wszystkie rachunki zostały usystematyzowane asortymentowo. Inspektor stwierdziła, że według podatkowej księgi przychodów i rozchodów i rejestru sprzedaży VAT, sprzedaż w 1996 r. ogółem wynosiła 1.021.153,74 zł, w tym sprzedaż rachunkowa 684.691,71 zł, a sprzedaż bezrachunkowa 336.462,03 zł (tj. 32,95% sprzedaży ogółem). Z uwagi na przeważającą sprzedaż rachunkową (tj. 67,05% ogółu sprzedaży) celowe było dokonanie rozliczenia sprzedaży ilościowej na rachunki i na sprzedaż bezrachunkową poszczególnych asortymentów konfekcji firanowej i firan. Na podstawie zestawień zakupu danego asortymentu ustalił więc średnią roczną cenę zakupu metra bieżącego lub sztuki towaru wynikającą z podzielenia wartości zakupu przez jej ilość. W ten sam sposób ustalono średnią roczną cenę sprzedaży metra bieżącego lub sztuki wynikającą z podzielenia wartości sprzedaży na rachunki przez jej ilość. Na podstawie średniej rocznej sprzedaży i średniej rocznej ceny zakupu poszczególnych asortymentów wyliczył osiągnięte marże handlowe na sprzedaży rachunkowej.

Marże te wyniosły:

- na firany w mb - 21,6%,

- na obrusy w szt. - 63,5%,

- na bieżniki w mb - 15,1%,

- na bieżniki w szt. - 42,8%,

- na serwetki w mb - 16,8%,

- na serwetki w szt. - 40,2%,

- na firany konfekcjonowane - 12,2%,

- na materiał firankowy - 32,3%,

- na bieliznę stołową - 38,1%,

- na tkaninę - 5,8%.

Zestawienie to wskazało inspektorowi, że marża handlowa osiągnięta z całej sprzedaży rachunkowej wyniosła 23,6%.

Marża ta wyliczona została w następujący sposób:

a) ustalono na podstawie dowodów zakupu z uwzględnieniem różnic inwentaryzacyjnych wartość zakupów na kwotę 974.926,03 zł,

b) ustalono na podstawie dowodów źródłowych ilość i wartość asortymentów towarów przeznaczonych na sprzedaż rachunkową na kwotę 683.883,71 zł,

c) ustalono na podstawie różnicy pomiędzy zakupem a sprzedażą na rachunki ilości towaru w poszczególnych asortymentach przeznaczone na sprzedaż bezrachunkową,

d) ustalono wartość sprzedaży bezrachunkowej na podstawie iloczynu ilości przeznaczonej na sprzedaż bezrachunkową a średnią roczną ceną zakupu na kwotę 421.811,79 zł,

e) ustalono wartość towarów przeznaczonych do sprzedaży rachunkowej jako różnicę pomiędzy zakupem a sprzedażą bezrachunkową na kwotę 553.114,24 zł (974.926,03 zł - 421.811,79 zł) = 553.114,24 zł,

f) obliczono marżę handlową ze sprzedaży rachunkowej na 23,6% według wyliczenia (683.883,71 - 553.114,24 zł) : 553.114,24 zł x 100 = 23,6%.

Podatnik wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychody, z których wynika, iż osiągnął marżę 5,02% według następującego wyliczenia:

- inwentura na dzień 31 grudnia 1995 r. 27.339,25 zł

- zakup towarów handlowych 982.349,43 zł

- inwentura na dzień 31 grudnia 1996 r. 34.697,60 zł

- sprzedaż według cen zakupu 974.991,08 zł

- sprzedaż według cen sprzedaży 1.023.935,34 zł

- marża 5,02%

Sprzedaż rachunkowa według podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz rejestru sprzedaży VAT wyniosła 684.691,71 zł. Natomiast sprzedaż rachunkowa firan i konfekcji firanowej wyniosła 683.883,71 zł. Różnica w kwocie 808 zł stanowi sprzedaż wieszaków. Wartość zakupu towarów handlowych (firan i konfekcji firanowej) przeznaczonych do sprzedaży rachunkowej według inspektora wyniosła 553.114,24 zł.

Według podatkowej księgi przychodów i rozchodów ogółem zakup towarów handlowych wyniósł 974.991,08 zł. Natomiast według kontroli wyniósł 974.926,03 zł. Zatem na sprzedaż bezrachunkową w cenie zakupu przypada kwota 421.811,79 zł według wyliczenia: 974.926,03 zł - 553.114,24 zł = 421.811,79 zł. Natomiast kontrolowana jednostka wykazała w rejestrach sprzedaży VAT sprzedaż bezrachunkową w kwocie 85.349,76 zł. Różnica w kwocie 85.349,76 zł stanowi zaniżoną sprzedaż bezrachunkową za 1996 r. Jeżeli chodzi o rozmiar marży, to podatnik sam na podstawie losowo wybranych faktur sporządził 25 sierpnia 1997 r. zestawienie z którego wynikało, że w sprzedaży rachunkowej stosował marże od 9,2-19,1%. Inspektor na podstawie innych losowo wybranych faktur udowodnił, że podatnik sprzedawał towary również z marżą od 21 do 56,4%. Przyjmując tylko te wyjaśnienia podatnika (a sprzedaż rachunkowa stanowiła 67,05% sprzedaży ogółem), to skoro w sprzedaży bezrachunkowej miałby stosować marże do 5%, to marża wynikająca z porównania z zaewidencjonowanego przez podatnika obrotu dokonanych zakupów w wysokości 5,02% jest rażąco zaniżona. Urząd Kontroli Skarbowej przeprowadził kontrole skarbowe w trzech jednostkach, z których PHU "A." s.c. z siedzibą w K. wg ksiąg za 1996 r. wykazała marżę 14,23%, natomiast "S. N." w K. - 15,7%. Wymienione jednostki zaopatrywały się w towar z tego samego źródła co skarżący.

W tej sytuacji zasadne było przyjęcie - jako najkorzystniejsze dla podatnika - że cała sprzedaż bezrachunkowa dokonywana była w cenie zakupu netto. Zatem podatnik osiągnął w 1996 r. ze sprzedaży przychód w kwocie 1.106.503,50 zł i marżę handlową w wysokości 13,4% według następującego wyliczenia:

- przychód wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (po korektach w wyniku kontroli) - 1.106.503,50 zł,

- zakup firan i konfekcji firanowej z uwzględnieniem różnic inwentaryzacyjnych i zakupu wieszaków) - 975.656,03 zł,

- marża 13,4%.

W końcowej części uzasadnienia inspektor stwierdził, że kontrolowana jednostka w 1996 r. nie miała problemów w wykonaniu zakładanego w "Regulaminie sprzedaży" poziomu sprzedaży w rozmiarze 40.000 zł miesięcznie. Za 1996 r. kontrolowana firma "M." zakupiła w Fabryce Firanek i Koronek "H." w K. towar za 679.929,55 zł co świadczy o tym, że przekraczała w każdym miesiącu założone minimum sprzedaży, co dawało jednoczesne regulaminowe bonifikaty.

Ponieważ zaniżenie przychodu ze sprzedaży bezrachunkowej w kwocie 85.349,76 zł ustalono w skali całego 1996 r., dla celów podatku od towarów i usług przyjęto wartość netto 75.349,76 zł plus 10.000 zł (z zaniżenia sprzedaży bezrachunkowej netto za grudzień 1996 r. bowiem w ewidencji wykazana jest kwota 34.406 zł, również w rejestrze sprzedaży VAT ujęta jest kwota 34.406 zł). Kwotę 10.000 zł przyporządkowano do miesiąca grudnia 1996 r. Natomiast zaniżony przychód w kwocie 75.349,76 zł rozliczono proporcjonalnie do wielkości przychodu osiąganego w poszczególnych miesiącach 1996 r.

Izba Skarbowa w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. po rozpoznaniu odwołania podatnika wydała decyzję z dnia 3 marca 1999 r. Nr [] (k. 65), mocą której uchyliła decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej dodatkowego zobowiązania podatkowego, a to w związku z ogłoszonym przez Prezesa Trybunału Konstytucyjnego obwieszczenia z dnia 9 listopada 1998 r. o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Natomiast w pozostałej części decyzja została utrzymana w mocy tj. do określonego w niej w oparciu o art. 10 ust. 2 cytowanej ustawy zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 1996 r. przy przyjęciu, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił stan faktyczny i wnikliwie ocenił materiał dowodowy.

Podatnik wniósł skargę na powyższą decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji i domagał się jej uchylenia i poprzedzającej ją decyzji organu kontroli skarbowej i zasądzenia od Izby Skarbowej zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił rażące naruszenie prawa w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W uzasadnieniu skargi stwierdził, że w celu określenia obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, należało oszacowaną kwotę należności z tytułu sprzedaży pomniejszyć o należny podatek VAT. Dopiero tak ustalony obrót mógł stanowić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Poprawność takiego rozumowania wynika wprost z powołanego przepisu art. 15 ust. 1. Tymczasem w postępowaniu kontrolnym i odwoławczym całą oszacowaną kwotę przychodów tj. 421.811,79 zł włączono do podstawy opodatkowania tak jak gdyby była to kwota netto. W ten sposób podstawę opodatkowania zawyżono o 76.052 zł (421.811 zł x 18,03% = 76.052,52 zł) a należny podatek zawyżono o 16.731 zł (76.052 zł x 22% = 16.731,44 zł). W dalszym ciągu skargi podatnik stwierdził, że przez cały okres prowadzenia postępowania podatkowego wskazywał, że na sprzedaży bezrachunkowej uzyskiwał średnio nie mniej aniżeli 4% marżę zarobkową. Inspektor w piśmie z dnia 26 października 1998 r. stwierdził, że z jego analizy wynika, iż na sprzedaży bezrachunkowej są stosowane marże wyższe aniżeli 5%.

Pomimo tego przy szacowaniu dochodu przyjęto niczym nie uzasadnione założenie, że cała sprzedaż bez rachunków odbywała się według cen zakupu netto. W uzasadnieniu decyzji nie podano z jakich powodów odmówiono mocy dowodowej wyjaśnieniom i zeznaniom skarżącego. Ten - wywodził skarżący - uznany został za podmiot, który sprzedał około 43% zakupionych towarów poniżej poniesionych kosztów, nie licząc wydatków z tytułu transportu, płac, energii, dzierżawy. Według dalszych wywodów skarżącego - pominięcie marży było wynikiem uporu organów podatkowych, bo doliczenie marży zarobkowej do oszacowanych przychodów zwiększyłoby przychody ogółem.

W efekcie łączna marża na sprzedaży wzrosłaby do poziomu nie możliwego do przyjęcia w warunkach działalności gospodarczej skarżącego, co byłoby dowodem, iż przyjęta metoda szacowania na podstawie średniej arytmetycznej jednostkowej ceny zakupu nie jest właściwą, gdyż prowadzi do błędnych wniosków. Inspektor posiadał wiedzę, że do sprzedaży bez rachunków przeznaczane były np. towary o obniżanej jakości i firany w krótkich odcinkach lub zalegające przez dłuższy okres czasu, że cena zakupu tych towarów była niższa od ceny zakupu takich samych towarów pełnowartościowych. Następnie skarżący wywodził, że dokonywał symulowanych wyliczeń i dowodził, że przyjęcie średniej arytmetycznej ceny zakupu powoduje zaniżenie kosztu własnego towarów sprzedanych na rachunki z jednoczesnym zawyżeniem tego kosztu w odniesieniu do towarów sprzedanych bez rachunków oraz, że właściwą dla tego typu wyliczeń byłaby cena średnia ważona uwzględniająca specyfikę sprzedaży. Z jednej strony skarżący spotykał się z zarzutem, że wykazywał za niską marżę a z drugiej organy podatkowe twierdzą, że około 43% towarów sprzedał bez marży. Stanowi to naruszenie zasady przestrzegania prawdy obiektywnej.

Izba Skarbowa w P. Ośrodek Zamiejscowy w K. wniosła o oddalenie skargi. W uzasadnieniu odpowiedzi na skargę podała, że skarżący błędnie przyjmuje, iż jest już zawarty podatek VAT należny w kwocie 421.811,79 zł obliczonej przez kontrolujących w sprzedaży bezrachunkowej. Wyliczenia sprzedaży bezrachunkowej dokonano według cen zakupu netto, zatem kwota powyższa jest wielkością sprzedaży netto i zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT jest podstawą (obrotem) do obliczenia VAT należnego. Skarżący wykazał sprzedaż bezrachunkową netto w kwocie 336.462,03 zł. Różnica w kwocie 85.349,76 zł stanowi niezaewidencjonowaną sprzedaż bezrachunkową netto czyli bez podatku. Nie ma więc podstaw do twierdzenia, że doszło do błędnego wyliczenia podstawy opodatkowania. Wybór metody dokonania rozliczenia ilościowo-wartościowego sprzedaży mieści się w granicach działania organu podatkowego.

Ustalenia wielkości sprzedaży bezrachunkowej u podatnika dokonano bez żadnego zysku, bo po cenie netto. Zastosowana cena w rozliczeniu sprzedaży bezrachunkowej w poszczególnych asortymentach jest realna, ponieważ zawiera ceny zarówno powyżej jak i poniżej średniej rocznej ceny zakupu netto.

Z uwagi na występującą u skarżącego w przeważającej części (67,05% ogółu sprzedaży) sprzedaży udokumentowanej, dokonano odrębnego rozliczenia sprzedaży udokumentowanej i bezrachunkowej. Wyliczono marżę ze sprzedaży udokumentowanej, która wyniosła 23,6%. Skarżący w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dla całej sprzedaży za 1996 r. wykazał marżę 5,02%. Z relacji powyższych danych wynika, że wielkość sprzedaży bezrachunkowej (32,95% ogółu sprzedaży) w ewidencji została wykazana poniżej kosztów nabycia. Dlatego kontrolujący uznali za konieczne przeprowadzenie poprawnego rozliczenia sprzedaży bezrachunkowej.

Nie jest prawdą by w sprzedaży bezrachunkowej uczestniczył towar o obniżonej jakości i w krótkich odcinkach. Świadczy o tym fakt występowania w sprzedaży na rachunki i na faktury firan w krótkich odcinkach, gdzie cena sprzedaży netto oscyluje w granicach średniej rocznej ceny zakupu netto wyliczonej przez inspektora (rachunki nr 214/96, 213/96). Wyliczona przez inspektora średnioroczna cena jednostkowa zakupu netto, nie jest jak uważa skarżący wynikiem podzielenia wartości zakupionych towarów przez ich ilość. Na podstawie wszystkich dowodów zakupu (293 sztuki) usystematyzowano dane z poszczególnych grup towarów wg asortymentów i wyliczono średnią cenę zakupu netto każdego asortymentu towaru, następnie sumę średnich cen zakupu netto podzielono przez ilość występujących asortymentów, co dało średnioroczną cenę netto sprzedaży bezrachunkowej.

Skarżący nie wykazywał w rejestrze sprzedaży VAT rzeczywistych obrotów ze sprzedaży bezrachunkowej za poszczególne miesiące, co spowodowało zaniżenie zobowiązań (zawyżenie nadwyżek podatku naliczonego nad należnym) w wykazanych deklaracjach VAT-7 za te miesiące. Określenie niezaewidencjonowanej sprzedaży bezrachunkowej netto było możliwe jedynie w oparciu o całoroczne rozliczenie ilościowo-wartościowe zakupu i sprzedaży poszczególnych asortymentów towarów, z uwzględnieniem różnic inwentaryzacyjnych, oparte o wszystkie zaewidencjonowane dokumenty zakupu. Sprzedaż bezrachunkową netto wyliczono na podstawie średniej rocznej ceny zakupu netto w poszczególnych asortymentach. Rozliczenie w powyższy sposób wykazało, że podatnik ewidencję sprzedaży prowadził nierzetelnie. Przyporządkowanie niezaewidencjonowanej sprzedaży bezrachunkowej netto za cały rok dla celów podatku VAT wg procentowego udziału sprzedaży w poszczególnych miesiącach, odpowiada stanowisku wyrażonemu w wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 1998 r. sygn. akt SA/Sz 927/07.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga jest bezzasadna.

Sąd nie podziela zarzutu skarżącego, że organ podatkowy dokonał wadliwego ustalenia obrotu za 1996 r. i uważa, że nie ma podstaw do uznania za trafny zarzutu skarżącego o wadliwości zastosowanej metody szacunkowej. Na wstępie należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanej sprawie ze względu na fakt, iż inspektor dokonał kontroli skarbowej za lata 1995 i 1996 i ten sam inspektor określił skarżącemu podatek dochodowy za 1995 r., a także podatek od towarów i usług a za lata 1995, 1996 oraz skoro w tym ostatnim podstawą opodatkowania jest obrót określony w art. 15 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), przeto dla określenia podatku od towarów i usług nie było niezbędne uprzednie określenie skarżącemu wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. W rozpatrywanej sprawie chodziło już tylko o ustalenie obrotu w celu określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Sąd uważa, że stwierdzone przez inspektora uchybienia w ewidencjonowaniu sprzedaży bezrachunkowej netto za cały 1996 r. stanowiło naruszenie art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.). Rozbieżność między marżą wynikającą z podatkowej księgi przychodów i rozchodów a wynikającą z porównania dowodów zakupu i sprzedaży dała podstawy by w tym zakresie nie uznać jej za dowód w postępowaniu podatkowym. Bez znaczenia jest przyczyna, dla której w tym zakresie nie odpowiadała stanowi rzeczywistemu. W takiej sytuacji inspektor miał prawo i obowiązek ustalić podstawę opodatkowania w drodze szacunku i chociaż nie powołał w sentencji decyzji art. 23 § 1 Ordynacji podatkowej (uczynił to organ odwoławczy) nie miało to wpływu na treść rozstrzygnięcia.

Oszacowanie stało się konieczne tym bardziej, że skarżący nie podał zasługujących na uwzględnienie argumentów przeciwnych i należy zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego, że "wszelkie próby ustalenia przez podatnika lub z podatnikiem, czego domagał się w piśmie z dnia 27 lutego 1998 r. oraz z 19 września 1998 r. wielkości przychodu ze sprzedaży bezrachunkowej, okazały się nie do przyjęcia, ponieważ w kolejnych wystąpieniach i oświadczeniu podatnik podawał dane, w oparciu o które wyliczenie przychodu pozbawione było logicznego uzasadnienia" (str. 19 uzasadnienia k. 345 akt administracyjnych).

W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy I instancji przyjął w szczegółach przytoczoną w części wstępnej uzasadnienia ilościowo-wartościową metodę oszacowania przychodu. Organ podatkowy ma swobodę w wyborze metody szacunkowej, co nie oznacza jednak dowolności i dopuszczalne jest użycie takich metod, przy których wysnute wnioski odpowiadają zasadom logicznego rozumowania i prowadzą do odtworzenia stanu zbliżonego do wielkości rzeczywistych. Wybór tej metody ilościowo-wartościowej wskazuje na fachowość, a uzyskane dzięki tej metodzie wyniki należy uznać za najbardziej zbliżone do rzeczywistości, ponieważ wnioski końcowe w postaci wielkości obrotu są prawidłowe i wynikają z materiału dowodowego. Uzasadnienie celowości przyjęcia tej metody przez organ podatkowy jest logiczne i konsekwentne. Z tego zaś co przedstawiał w toku tego postępowania skarżący nie wyłoniła się żadna konkurencyjna wobec przyjętej przez organy podatkowe koncepcja wyliczenia podstawy opodatkowania.

Z przytoczonego w części wstępnej uzasadnienia opisu czynności i poglądów organów podatkowych wynika, że czynności tych organów następowały w zgodzie z zasadami prawa. Podkreślić trzeba, że w toku tego postępowania organ pierwszej instancji poddał badaniu wszystkie dostępne dokumenty, wysłuchał świadków, wysłuchał skarżącego, nie przekraczając granic swobodnej oceny ocenił zgromadzone dowody.

Sąd nie znalazł podstaw by zgodzić się z zarzutem skarżącego, że w kwocie obliczonej przez inspektora sprzedaży bezrachunkowej jest już zawarty należny podatek od towarów i usług. Z przebiegu operacji szacowania w sposób niewątpliwy wynika, że wyliczenia tej sprzedaży dokonał inspektor według cen zakupu netto, zatem kwota powyższa jest wielkością sprzedaży netto i ona dopiero stanowi podstawę do obliczenia podatku od towarów i usług należnego.

Sąd nie dopatruje się zasadności zarzutu skarżącego, że organy podatkowe nie znają używanych pojęć. Z omówionego w części wstępnej przebiegu oszacowania przychodu wynika, iż nie jest tak, jakby można sądzić z treści skargi, że cena jednostkowa zakupu netto, jest tylko prostym wynikiem podzielenia wartości zakupionych towarów przez ich ilość. W skrócie należy przypomnieć, że z dowodów zakupu wyodrębnione zostały poszczególne asortymenty towarów, ustalona średnia cena każdego asortymentu, następnie sumę tych średnich cen podzielono przez ilość asortymentów, co dopiero dało średnioroczną cenę sprzedaży bezrachunkowej.

Sąd nie podziela zarzutu skarżącego, że organ odwoławczy nie dokonał należytej oceny dowodów. Wnosić można z kontekstu skargi, że ten zarzut skarżącego oparty został na tym, że dla skarżącego towarem wadliwym jest towar II gatunku.

Jednakże takiego utożsamiania nie było po stronie organów podatkowych. Logicznym jest, że towar II gatunku ma wprawdzie niższą jakość w stosunku do I gatunku, ale pozostaje towarem o jakości odpowiedniej i może być sprzedawany.

Sąd nie znalazł podstaw do zgodzenia się z zarzutem skarżącego w sprawie braku w decyzji wskazania podstaw (okoliczności) uprawniających do kwestionowania miesięcznego samoobliczenia przez skarżącego podatku od towarów i usług. Już na wstępie rozważań Sąd zwrócił uwagę, że skarżący nie wykazał w rejestrze sprzedaży rzeczywistych obrotów ze sprzedaży bezrachunkowej za poszczególne miesiące 1996 r., co spowodowało zaniżenie zobowiązań (zawyżenie nadwyżek podatku naliczonego nad należnym). Zasadne w tej sytuacji okazało się wyliczenie sprzedaży bezrachunkowej netto w drodze oszacowania i następnie jej przyporządkowanie za cały rok według procentowego udziału sprzedaży w poszczególnych miesiącach.

Z tych powodów na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) orzekł Sąd jak w sentencji wyroku.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.