Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2979082

Postanowienie
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu
z dnia 19 maja 2020 r.
I SA/Op 531/19

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Grzegorz Gocki.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A S.A. w (...) na zaświadczenie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia 22 października 2019 r. nr (...) w przedmiocie niezalegania w podatkach postanawia: odrzucić skargę

Uzasadnienie faktyczne

Wnioskiem z dnia 18 października 2019 r. spółka A S.A. z siedzibą w (...) (dalej Spółka, skarżąca) zwróciła się do Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, a także o dodatkowe podanie w wydawanym zaświadczeniu informacji że w stosunku do niej nie jest prowadzone postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W odpowiedzi na powyższy wniosek Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu dnia 22 października 2019 r. wydał zaświadczenie nr (...), o niezaleganiu w podatkach, podając w części IV zaświadczenia, że wobec Spółki jest prowadzone postępowanie w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe Nie zgadzając się z treścią wydanego zaświadczenia w części dotyczącej informacji o prowadzonym postępowaniu w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe Spółka, na podstawie art. 215 § 1 w związku z art. 219 w związku z art. 306k ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm. - dalej Op.). wnioskiem z dnia 28 października 2019 r. zwróciła się do organu podatkowego o sprostowanie błędu w zaświadczeniu o niezaleganiu w podatkach poprzez zmianę informacji o prowadzonym wobec niej postępowaniu w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe.

W odpowiedzi na powyższy wniosek organ podatkowy, działając na podstawie art. 165a § 1 Op., wydał postanowienie nr (...) z dnia 28 listopada 2019 r. o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie.

W tym stanie sprawy, w złożonej przez Spółkę skardze do tut Sądu na zaświadczenie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu dnia 22 października 2019 r. nr (...), o niezaleganiu w podatkach, zarzucono organowi podatkowemu naruszenie przepisów postępowania mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 306e § 1 w związku z § 4 pkt 1 lit. c Op. a także art. 121 Op. poprzez zaznaczenie w części IV zaświadczenia, że wobec Spółki jest prowadzone postępowanie w sprawie o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe, co jest niezgodne ze stanem faktycznym.

W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że powodem zaznaczenia ww. informacji w zaskarżonym zaświadczeniu jest toczące się postępowanie przygotowawcze prowadzone przez Prokuraturę Regionalną w (...). Postępowanie to jest prowadzone w trybie ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 1987 z późn. zm., dalej k.p.k.) co oznacza, że może ono toczyć się jedynie wobec osób fizycznych. Tym samym, nie jest możliwe żeby postępowanie toczyło się wobec Spółki, która jest spółką akcyjną, a więc osobą prawną, będącą podmiotem zbiorowym w rozumieniu ustawy z dnia 28 października 2002 r. o odpowiedzialności podmiotów zbiorowych za czyny zabronione pod groźbą kary (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 628). W obowiązującym obecnie stanie prawnym, tryb postępowania przewidziany przez ww. ustawę jest jedynym, w którym wobec osoby prawnej może toczyć się postępowanie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe.

Jednocześnie Spółka wskazała, że zgodnie z art. 4 ww. ustawy podmiot zbiorowy podlega odpowiedzialności, jeżeli fakt popełnienia czynu zabronionego, przez osobę działającą w jej imieniu został potwierdzony prawomocnym wyrokiem skazującym, wyrokiem warunkowo umarzającym postępowania, orzeczeniem o udzieleniu zezwolenia na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności albo orzeczeniem sądu o umorzeniu postępowania. Nie ma zatem możliwości wszczęcia wobec podmiotu zbiorowego postępowania o przestępstwo skarbowe bez uprzedniego skazania prawomocnie osoby działającej w imieniu Spółki.

Tym samym prowadzone przez Prokuraturę Regionalną w (...) postępowanie przygotowawcze pozostaje bez jakiegokolwiek wpływu na kwestię prowadzenia postępowania karnego wobec Spółki. Stwierdzenie, że wobec wnioskodawcy jest prowadzone postępowanie karne dotyczące przestępstw skarbowych oznacza, iż nie wystarczy, że prowadzone jest postępowanie "w sprawie" lecz musi być prowadzone przeciwko konkretnej osobie. Postępowanie w sprawie przekształca się w postępowanie przeciwko osobie dopiero z chwilą przedstawienia zarzutu podejrzanemu jednakże ani Spółce ani żadnej z osób uprawnionych do jej reprezentowania nie przedstawiono żadnych zarzutów.

Końcowo wskazano, że Spółka prowadzi działalność, która wymaga przedkładania zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach zarówno do organów administracji, jak i podmiotów prywatnych, a wydane jej skarżone zaświadczenie o treści takiej jak w niniejszej sprawie tworzy fałszywy jej obraz i może rodzić dla niej poważne konsekwencje.

W odpowiedzi na skargę organ wnosząc o jej odrzucenie lub oddalenie podniósł, że z przepisów ordynacji podatkowej wynika, że postępowanie dotyczące wydawania zaświadczeń, stanowi rodzaj postępowania uproszczonego, a w związku z tym w znacznym stopniu odformalizowanego. Wiąże się ono z pewnym rygoryzmem proceduralnym, spowodowanym skutkami jakie wywołują wydawane zaświadczenia, które mając charakter dokumentów urzędowych stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W prowadzonym przez organ podatkowy postępowaniu o wydaniu zaświadczenia, organ nie rozstrzyga zatem co do istoty ponieważ zaświadczenie w rozumieniu art. 207 Op. nie stanowi decyzji. W wydanym zaświadczeniu potwierdza jedynie stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania i wraz ze zmianą tych stanów zaświadczenie staje się nieaktualne. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 30 kwietnia 2015 r. sygn. akt: I FSK 692/14 dyspozycję wynikającą z art. 306a § 3 Op. należy rozumieć w ten sposób, że na dzień wydania zaświadczenie organu potwierdza stan faktyczny lub prawny obejmujący wiedzę organu co do danych znajdujących się w jego posiadaniu - zarówno co do okresu bieżącego jak i okresów poprzednich. Zaświadczenie potwierdza w formie urzędowej to co aktualnie wynika z prowadzonych przez organ podatkowy właściwych ewidencji, rejestrów lub też innych dokumentów znajdujących się w jego posiadaniu. Jednocześnie użyte w art. 306b Op. stwierdzenie "danych znajdujących się w jego posiadaniu" nie może być rozumiane dowolnie i rozszerzająco przez obejmowanie nim także danych dostarczonych właściwemu organowi podatkowemu przez osobę ubiegającą się o zaświadczenie w celu potwierdzenia faktów wynikających z tych danych.

W niniejszej sprawie ze zgromadzonego przez organ materiału dowodowego, będącego podstawą do wydania, zaskarżonego przez Spółkę. zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, wynika, że na mocy postanowienia z dnia 21 listopada 2017 r. o żądaniu wydania informacji oraz w przedmiocie tajemnicy zawodowej, sygn. akt: (...) - Prokurator Prokuratury Regionalnej w (...), zobowiązał Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu do wydania informacji i dokumentów dotyczących Spółki A S.A. w związku z prowadzonym śledztwem w sprawie o czyn z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 76 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 k.k.s. w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 k.k.s. przy zastosowaniu art. 8 § 1 k.k.s. oraz art. 286 § 1 k.k. w zw. z art. 294 § 1 k.k. w zb. z art. 271 § 1 i 3 k.k. w zw. z art. 11 § 2 k.k. w zw. z art. 12 k.k. w zw. z art. 65 § 1 k.k., a także art. 69a § 1 k.k., art. 271 § 1 i 3 k.k., jak również art. 56 § 2 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. przy zastosowaniu art. 8 § 1 k.k.s. oraz art. 271 § 1 i 3 k.k. w zw. z art. 12 k.k. i ponadto art. 258 § 1 k.k. i art. 299 § 1 i 5 k.k. w zw. z art. 12 k.k.

Następnie zawiadomieniem z dnia 8 sierpnia 2018 r. nr (...) Delegatura Centralnego Biura Antykorupcyjnego w (...) będąc zobowiązaną na podstawie art. 134 § 1a ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz. U. z 2018 r. poz. 1958 z późn. zm.) poinformowała Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu, że na mocy postanowienia z dnia 22 września 2017 r. sygn. akt: (...) prowadzi pod nadzorem Prokuratury Regionalnej w (...) śledztwo m.in. w sprawie Spółki A S.A. o popełnienie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 k.k.s. w zb. z art. 76 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 2 k.k.s. w zw. z art. 38 § 2 pkt 1 k.k.s. przy zastosowaniu art. 8 § 1 k.k.s. (k. 24-26)

W związku z powyższym Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu działając na podstawie art. 70c Op. zawiadomieniem z dnia 15 października 2018 r. nr (...) zawiadomił Spółkę A S.A. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego jak i opłaty paliwowej za okres od listopada 2015 r. do marca 2017 r., które uległo zawieszeniu z dniem 22 września 2017 r.

Dodatkowo podano, że Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu zgodnie z żądaniem wnioskodawcy wydawał już Spółce uprzednio zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości, również zawierające analogiczną informację o prowadzonym wobec Spółki postępowaniu w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (tj. zaświadczenia: Nr (...) z dnia 29 lipca 2019 r.; Nr (...) z dnia 2 września 2019 r. i Nr (...) z dnia 25 września 2019 r.) co do których nie wnosiła ona zastrzeżeń co do ich niezgodności ze stanem faktycznym.

Mając zatem na uwadze ujawniony w sprawie stan faktyczny oraz stan prawny nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że organ podatkowy wydając zaskarżone obecnie zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości, zawierające informację, o prowadzonym postępowaniu karnym, dokonał jak zarzucono mu w skardze błędnego ustalenia stanu faktycznego, co w konsekwencji miałoby naruszać porządek prawny.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest niedopuszczalna i podlega odrzuceniu.

Badanie merytoryczne skargi poprzedza analiza jej dopuszczalności pod względem formalnym. Z tych względów Sąd zobligowany jest do zbadania, czy skarga nie zawiera braków, o których mowa w art. 58 § 1 pkt 1-6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej zwanej jako p.p.s.a.).

Na podstawie art. 3 § 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sąd administracyjny obejmuje orzekanie w sprawach skarg na:

1) decyzje administracyjne;

2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty;

3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie;

4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach;

5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej;

6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej;

7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego;

8) bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1 - 4a.

Dodatkowo katalog skarg na określone w art. 3 § 2 p.p.s.a. działania organów administracji publicznej lub ich bezczynność, rozszerzają, stosownie do art. 3 § 3 p.p.s.a., przepisy ustaw szczególnych, które przewidują sądową kontrolę.

Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest treść wydanego na wniosek Spółki zaświadczenia Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu dnia 22 października 2019 r. o niezaleganiu w podatkach zawierającego w jego części IV informację o prowadzonym postępowaniu w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, a z którą to informacją nie zgadza się skarżąca.

Z uwagi na charakter zaskarżonego do Sądu zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości, które to zgodnie z art. 306a § 3 Op. stanowi, w postępowaniu podatkowym jedynie potwierdzenie stanu faktycznego lub prawnego istniejącego w dniu jego wydania na podstawie dokumentacji danego organu podatkowego oraz informacji otrzymanych od innych organów podatkowych (art. 306e § 1 O.p.)., niezbędne stało się w pierwszej kolejności dokonanie oceny możliwości jego zaskarżenia do sądu administracyjnego, skoro przedmiotowe zaświadczenie obrazuje wyłącznie znany organowi z racji wykonywanych zadań stan faktyczny, nie ingerując tym samym w sferę obowiązków i praw jednostki. Organ stwierdza bowiem jedynie istnienie określonych faktów albo stanu prawnego, a samo zaświadczenie stanowi wyłącznie urzędowe oświadczenie tego, co jest temu organowi wiadome, w żadnym zaś razie nie rozstrzyga sprawy. Zaświadczenie stanowi zatem urzędowy opis sytuacji faktycznej i prawnej, wynikający z posiadanych przez organ rejestrów.

W tym kontekście, na co zwrócił uwagę NSA, między innymi w postanowieniu z dnia 6 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 760/14, nie można zatem mówić, że zaświadczenie "dotyczy" uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W żaden bowiem sposób zaświadczenie nie kształtuje uprawnień, ani obowiązków osoby ubiegającej się o jego wydanie, nie determinuje także ich istnienia, ani zakresu. Jednocześnie, skoro przedmiotowe zaświadczenie potwierdza istniejący i pewny organowi stan faktów, to słusznym wydaje się wniosek, że wydane na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaświadczenie ma charakter deklaratoryjny. Powyższe uzasadnia, zdaniem NSA, stwierdzenie, że czynność, jaką jest wydanie zainteresowanemu zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzające stan zaległości nie mieści się w pojęciu innych aktów lub czynności z zakresu administracji (...), o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Przez takie akty można bowiem rozumieć wyłącznie te, które w sposób prawnie wiążący wpływają na sytuację prawną określonego podmiotu bądź przez to, że same tę sytuację wyznaczają bądź przez to, że wywołują określony skutek prawny, jaki obowiązujące prawo wiąże z danym aktem lub czynnością (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2004 r. II SA 4182/03). Jak dalej zauważył NSA, zgodzić należy się z poglądem, że sądowa kontrola, której przeprowadzenia domaga się strona skarżąca, doprowadziłaby do sprzecznej z prawem weryfikacji treści zaświadczenia. Prawidłowość zaświadczenia wymyka się bowiem spod kontroli sądowoadministracyjnej, gdyż sąd administracyjny nie dysponuje danymi, które pozwoliłyby zweryfikować zgodność z prawdą treści zaświadczenia. Ponadto, wykracza ona poza zakres funkcji sądu, ograniczonej do kontroli zgodności z prawem działań administracji publicznej (por. postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 listopada 2009 r. II SA/Lu 704/09).

W tym miejscu należy jednakże zwrócić uwagę, że skarżąca, reprezentowana przez fachowego pełnomocnika, wystąpiła do organu o wydanie zaświadczenia dotyczącego niezalegania w podatkach, wyraźnie domagając się w nim również potwierdzenia, że w stosunku do niej nie jest prowadzone postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, Tym samym domagała się wydania zaświadczenia o określonej jej żądaniem treści, czego niewątpliwie nie czyni w pełnym zakresie wydanie jej obecnie zaskarżone zaświadczenie Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego w Opolu dnia 22 października 2019 r. o niezaleganiu w podatkach, skoro w jego części IV zawarto informację o prowadzonym postępowaniu w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe.

W takiej zaś sytuacji gdy organ podatkowy nie może wydać zaświadczenia w treści żądanej przez stronę, winien on zgodnie z art. 306c Op. odmówić postanowieniem wydania takiego zaświadczenia, na które przysługuje zażalenie, a po wyczerpaniu środków zaskarżenia, w dalszej kolejności skarga do sądu.

Pomimo tej istotnej uwagi Sądu, mając na uwadze ograniczenia wynikające z art. 134 p.p.s.a., Sąd nie będąc wprawdzie związany zarzutami skargi, jest jednakże związany przedmiotem zaskarżenia i nie może uczynić przedmiotem skargi innego aktu niż wskazany przez skarżącego. Przedmiotem zaskarżenia, w świetle treści samego zaświadczenia wydanego przez organ, nie można było zatem uznać odmowy jego wydania o określonej przez stronę we wniosku treści.

Zaskarżonego zaświadczenia nie można zatem zakwalifikować jako postanowienia wydanego na podstawie art. 306c Op., jako odmawiającego wydania zaświadczenia bądź odmawiającego wydania zaświadczenia o innej treści. Tym bardziej, że przy takiej ewentualności i tak nie zostałby wyczerpany tryb zaskarżenia ergatywnego stanowiska organu w postaci zażalenia. W konsekwencji sama też skarga nie spełniałaby wymogu uprzedniego wyczerpania przed jej wniesieniem środków zaskarżenia w postępowaniu "podatkowym", skoro z akt sprawy wynika, że skarżąca nie zgadzając się z treścią wydanego zaświadczenia w części dotyczącej informacji o prowadzonym wobec niej postępowaniu w sprawach o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, zwróciła się do organu jedynie o sprostowanie błędu w zaświadczeniu o niezaleganiu w podatkach na podstawie art. 215 § 1 w związku z art. 219 w związku z art. 306k Op.

Reasumując powyższe, w obecnym stanie sprawy skarga w przedmiotowej sprawie została wniesiona na czynność organu polegającą na wydaniu zaświadczenia, która nie mieści się w katalogu czynności i aktów poddawanych kontroli sądu administracyjnego, określonych w powołanym na wstępie przepisie art. 3 § 2-3 p.p.s.a. i zmierza ona do weryfikacji treści zaświadczenia, co wykracza poza kompetencje sądu administracyjnego. Oznacza to, że badanie zasadności takiej skargi jest niedopuszczalne.

W tym stanie rzeczy, Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., uznając skargę za niedopuszczalną orzekł jak w sentencji postanowienia.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.