I SA/Op 269/21 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 3231965

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 3 września 2021 r. I SA/Op 269/21

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Marzena Łozowska.

Sędziowie WSA: Aleksandra Sędkowska (spr.), Marta Wojciechowska.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 września 2021 r. ze skargi A Spółki z o.o. w (...) na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2021 r., nr (...) w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

Przedmiotem skargi wniesionej przez A Sp. z o.o. w (...) (dalej jako: skarżąca, strona, Spółka, wnioskodawca) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również: Dyrektor KIS) z dnia 2 kwietnia 2021 r., którym organ ten działając na podstawie przepisów art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.) (dalej: O.p.) - utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 12 stycznia 2021 r. w sprawie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami we wniosku jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy.

Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT na terytorium RP. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu towarów i usług. Dostawcy tych towarów lub usług są czynnymi podatnikami VAT na terytorium RP (dalej: "Dostawcy VAT"). Płatności za nabywane od Dostawcy VAT usługi lub towary Wnioskodawca dokonuje na rachunek bankowy Dostawcy VAT. Wydatki Wnioskodawcy związane z tymi płatnościami stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 lub art. 15 ust. 6 (jako odpisy amortyzacyjne) ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej u.p.d.o.p.), tj. Wnioskodawca posiada fakturę potwierdzającą poniesienie wydatku, a wydatek ten jest zaksięgowany i jest on związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a jeżeli dotyczy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlega amortyzacji zgodnie z art. 16a-16 m ww. ustawy, a ponadto nie jest wyłączony z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ww. ustawy. Bankowy rachunek rozliczeniowy Dostawcy będzie zgłoszony w wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług ("Wykaz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT", dalej "Wykaz podmiotów zarejestrowanych" lub "Wykaz"), tj. będzie ujawniony w tym Wykazie na dzień dokonania zapłaty. Dokonując wpłaty na rachunek bankowy Dostawcy Wnioskodawca będzie dokonywał sprawdzenia czy rachunek bankowy znajduje się na Wykazie podmiotów zarejestrowanych. Sprawdzenie rachunku bankowego na Wykazie podmiotów zarejestrowanych będzie dokonywane w jeden z dostępnych sposobów za pomocą:

1. "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka),

2. interfejsu programistycznego (API) - metodą uproszczoną: "check",

3. interfejsu programistycznego (API) - metodą pełną: "search",

4. tzw. pliku płaskiego.

W każdym wypadku Wnioskodawca ma zamiar pozostawiać w swoich rejestrach elektronicznie zapisane informacje, które stanowią odpowiedź na zapytanie o to czy rachunek bankowy Dostawcy VAT znajduje się w Wykazie podmiotów zarejestrowanych, przy metodzie:

1. "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka) - zapisywany elektronicznie plik (np. pdf) lub wydruk;

2. interfejsu programistycznego (API) - metoda uproszczona: "check" - dane otrzymane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu "TAK lub NIE" - informacje, które oznaczają, że dany rachunek znajduje się na liście, datę zapytania oraz indywidualny identyfikator zapytania; takie dane zwrotne otrzymuje się z serwera obsługującego Wykaz podmiotów zarejestrowanych;

3. interfejsu programistycznego (API) - metoda pełna: "search" - dane otrzymane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu udostępnionego w ramach tej metody weryfikacji;

4. pliku płaskiego - dane pobierane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu udostępnianego w ramach tej metody weryfikacji.

W przypadku punktów 1-3 Wnioskodawca będzie pozostawiał zapisane w formie elektronicznej informacje odwzorowujące odpowiedź otrzymaną z serwera "Wykazu podmiotów zarejestrowanych" (w tym indywidualny identyfikator), natomiast w przypadku punktu 4 informacje zwrotne otrzymane na podstawie pliku płaskiego, Wnioskodawca nie będzie przechowywał tzw. plików płaskich, gdyż ich objętość codziennie wynosi ok. 200 GB, co uniemożliwia stałe przechowywanie tych plików w okresie do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Dodatkowo jak wynika z "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka) oraz dotyczącej jej dokumentacji możliwe jest ponowne sprawdzenie w Wykazie, czy na dzień dokonania przelewu rachunek bankowy, na który dokonywany był przelew znajdował się w Wykazie podmiotów zarejestrowanych.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację określoną wymogami przepisów prawa, w tym księgi rachunkowe. Podatek dochodowy od osób prawnych rozlicza na podstawie ksiąg rachunkowych. Poniesione koszty będą stanowiły koszt działalności gospodarczej Wnioskodawcy i zostaną udokumentowane zgodnie z obowiązującymi przepisami, a w zakresie dotyczącym potwierdzenia rachunku bankowego na wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług, zostaną potwierdzone w jeden ze sposobów określonych we wniosku o interpretację. Wartość transakcji przekraczająca 15 000 zł będzie dokonywana za pośrednictwem rachunku bankowego Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie znajdowania się rachunku bankowego Dostawcy w ww. wykazie, w formie zapisu elektronicznego (odpowiedź z indywidualnym identyfikatorem) zgodnie z opisem zawartym we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ponosząc koszty, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego będzie miał prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponosi on wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu określone w art. 15 ust. 1 lub 15 ust. 6 u.p.d.o.p. Dodatkowo spełniony jest też warunek dokonania zapłaty na rachunek Dostawcy VAT, który znajduje się w dniu zapłaty na Wykazie podmiotów zarejestrowanych. Natomiast jeżeli chodzi o będący przedmiotem zapytania sposób dokumentowania potwierdzenia tego, że rachunek bankowy Dostawcy VAT, na który dokonano wpłaty znajduje się na Wykazie podmiotów zarejestrowanych, to zdaniem Wnioskodawcy wystarczające jest udokumentowanie tego wydatku w następujący sposób:

1. "wyszukiwarka na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykazpodatnikow-vat-wyszukiwarka) - zapisywanie pliku elektronicznego (np. pdf) lub wydruk;

2. interfejs programistyczny (API) - me oda uproszczona: "check" - dane otrzymane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu "TAK lub NIE" - informacje, które oznaczają, że dany rachunek znajduje się na liście, datę zapytania oraz indywidualny identyfikator zapytania; takie dane zwrotne otrzymuje się z serwera obsługującego Wykaz podmiotów zarejestrowanych;

3. interfejs programistyczny (API) - metoda pełna: "search" - dane zapisane w formie elektronicznej;

4. plik płaski - dane zapisane w formie elektronicznej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że otrzymał interpretację w zakresie zapłaty na tzw. wirtualny rachunek bankowy, z której wynikało, że powinien dokumentować (nie określono sposobu) to, że rachunek bankowy w dniu zapłaty znajdował się na Wykazie, w związku z czym nabrał wątpliwości czy dokonywanie tego w sposób zgodny z metodami udostępnionymi przez Ministerstwo Finansów jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach zdarzenia przyszłego ma on prawo zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodu. Sprawdzenie tego, że rachunek bankowy, na który będzie dokonywana wpłata, w sposób techniczny "dostarczony" przez Ministerstwo Finansów oraz fakt posiadania elektronicznego zapisu treści udzielonej odpowiedzi (potwierdzające, że rachunek bankowy znajduje się w tym wykazie) wraz z indywidualnym identyfikatorem zapytania jest wystarczające do zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Podstawą do powyższego jest przede wszystkim art. 15 i art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem pełnomocnika Wnioskodawcy przepisy te nie wprowadzają jakiegokolwiek dodatkowego obowiązku posiadania dokumentacji potwierdzającej to, że rachunek w dniu sprawdzenia znajdował się w tym ww. wykazie. Warunki te mają charakter materialny i nie zostały obwarowane jakimikolwiek wymogami formalnymi. Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko znalazło swoje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: (...) z dnia 30 czerwca 2020 r. (winno być: Znak: (...) z dnia 19 sierpnia 2020 r.).

Postanowieniem z 12 stycznia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odmówił Spółce wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami opisanymi we wniosku jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po rozpatrzeniu zażalenia strony, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał opisane na wstępie postanowienie z dnia 2 kwietnia 2021 r.

W uzasadnieniu organ wskazał na treść przepisów art. 120, art. 14b § 1 i 2, art. 14b § 2a pkt 1, art. 14b § 3, art. 14c § 1 i 2, art. 3 pkt 2, art. 3 pkt 1, art. 14k § 1 O.p. i wyjaśnił, że aby przedmiotem interpretacji indywidualnej był określony stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe, to musi on dotyczyć przepisów prawa podatkowego, zgodnie z definicją wskazaną w O.p. W postępowaniu interpretacyjnym rola organu podatkowego sprowadza się do wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, podanych przez stronę.

Również przewidziany przez ustawodawcę zakres i sposób realizacji ochrony prawnej związanej z zastosowaniem się do interpretacji indywidualnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Prowadzi to do wniosku, że zakres przedmiotowy omawianej instytucji obejmuje przepisy materialnego prawa podatkowego odnoszące się wprost do zobowiązania podatkowego.

W ocenie organu w sprawie wystąpiły okoliczności, uniemożliwiające wydanie interpretacji, tj.:

* przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;

* przedmiotem wniosku jest interpretacja spraw pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

* wniosek dotyczy zagadnienia, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna;

* wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego.

Przepisy u.p.d.o.p. w żadnym miejscu nie odnoszą się do kwestii sposobu dokumentowania potwierdzenia, że rachunek bankowy podmiotu znajduje się w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT i w jaki sposób podmiot winien ww. okoliczność weryfikować.

Na brak takiego unormowania wskazał również sam pełnomocnik Spółki, stwierdzając w zażaleniu, że bez wątpienia w przedmiotowej sprawie interpretacja ma dotyczyć praw i obowiązków wynikających z art. 15d u.p.d.o.p. Przepis ten określa m.in., że wyłącznie wpłata na rachunek bankowy kontrahenta, który został wskazany na wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług, może stanowić koszt uzyskania przychodu. Z przepisu tego wynika, że kwestia ta ma charakter materialny i żaden z przepisów nie określa, w jaki sposób Wnioskodawca miałby to weryfikować i dokumentować.

Powyższe oznacza, że art. 15d u.p.d.o.p. nie określa i nie precyzuje w jaki sposób podatnik winien dokonać sprawdzenia rachunku bankowego w Wykazie i w jaki sposób wynik tego sprawdzenia winien zostać odzwierciedlony w jego dokumentacji podatkowej. Nie czynią tego również inne przepisy prawa podatkowego.

Sposobu ww. weryfikacji nie określają również przepisy ustawy o rachunkowości.

Jedynie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. (o którego interpretację Spółka jednakże nie wnosiła) odnosi się do kwestii dokumentowania zdarzeń gospodarczych przez osoby prawne. Przepis ten zobowiązuje bowiem podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Tym samym wydatki, które dokumentować mają koszty uzyskania przychodów spełniać powinny wymogi, jakie stawia dowodom księgowym ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 351 z późn. zm.). Zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych wskazują art. 20, art. 21 oraz art. 22 ustawy o rachunkowości, natomiast zasady przechowywania tych dokumentów zawarto w art. 71 oraz art. 73 ustawy o rachunkowości.

Organ stwierdził, że skoro przepisy ustawy podatkowej, a konkretnie art. 15d tej ustawy, o którego interpretację wystąpiła Spółka, nie rozstrzyga kwestii w jaki sposób Wnioskodawca miałby weryfikować i dokumentować fakt czy określony rachunek bankowy jest w Wykazie i w jaki sposób wynikłego sprawdzenia winien zostać odzwierciedlony w dokumentacji podatkowej, to strona nie może oczekiwać, że organ podatkowy wyda w tym zakresie interpretację indywidualną, w której przedstawiony we wniosku sposób weryfikacji uzna, bądź nie uzna za prawidłowy.

Organ interpretacyjny nie jest bowiem uprawniony do interpretowania okoliczności sprawy, a do tego zmierzałoby udzielenie Spółce odpowiedzi w żądanym przez nią zakresie.

Organ zwrócił również uwagę, że formułując pytanie o treści: Czy Wnioskodawca ponosząc koszty, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego będzie miał prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? i wnosząc o interpretację art. 15d u.p.d.o.p. można sądzić, że w istocie Wnioskodawca oczekiwał wydania interpretacji indywidualnej na gruncie przepisów ww. ustawy podatkowej. Przeczy temu jednakże użyte przez Wnioskodawcę w podlegającym ocenie stanowisku stwierdzenie: Z przepisu tego wynika, że kwestia la ma charakter materialny i żaden z przepisów nie określa, w jaki sposób Wnioskodawca miałby to weryfikować i dokumentować.

Tym samym już na etapie sformułowania treści wniosku Wnioskodawca był świadomy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje jak należy potwierdzać określone we wniosku okoliczności, a w konsekwencji, że nie istnieje przepisprawa podatkowego, który mógłby podlegać przez organ w tym względzie interpretacji.

Organ wyjaśnił, że przedmiotem zainteresowania Spółki, nie było zagadnienie sensu stricto związane z przedmiotem, podmiotem, powstaniem zobowiązania podatkowego, podstawą opodatkowania, rozliczeniem podatku, bowiem jak sam twierdzi Wnioskodawca otrzymał interpretację w zakresie zapłaty na tzw. wirtualny rachunek bankowy, z której wynikało, że powinien dokumentować (nie określono sposobu) to, że rachunek bankowy w dniu zapłaty znajdował się na Wykazie (...), ale zagadnienie związane z oceną, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami przedstawionymi we wniosku jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym w aspekcie posiadanych przez Spółkę dowodów - mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych.

Zatem treścią zapytania strony, było zagadnienie związane z oceną posiadanych przez Wnioskodawcę dowodów, o których mowa w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej, dotyczącego postępowania podatkowego i regulujących uprawnienia organów podatkowych podczas prowadzonego postępowania podatkowego lub kontroli.

Przedstawione we wniosku zagadnienie nie było zagadnieniem które mogło być przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zauważył przy tym, że fakt iż organ we wskazanej przez stronę interpretacji indywidualnej Znak: (...) z dnia 7 października 2019 r. wskazał, na konieczność dokumentowania wydatków, co wyraził słowami " (...) Wnioskodawca powinien mieć w swoich dokumentach dowody potwierdzające to, że wpłata na rachunek wirtualny, jest w istocie wpłatą na rachunek znajdujący się w wykazie podmiotów, o którym mowa powyżej", nie oznacza, że potwierdził przyjęty przez Spółkę sposób potwierdzania tego faktu. Trudno tym samym dopatrzyć się sprzeczności pomiędzy wydaną dla strony interpretacją indywidualną, i postanowieniem będącym przedmiotem złożonego zażalenia. W interpretacji tej, stosownie do zadanego pytania i stanowiska Spółki, organ interpretacyjny wypowiedział się jedynie co do możliwości zaliczenia wydatków w ciężar koszów podatkowych, twierdząc, że muszą one również zostać odpowiednio udokumentowane, a nie do samego sposobu potwierdzania dokonanej weryfikacji rachunków znajdujących się w wykazie podmiotów.

Tym samym organ nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów zażalenia.

We wniesionej skardze skarżąca podniosła zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego, tj.:

1) art. 14b § 1-7, art. 14c, 14d, 14g, 14h, 14k-14n i art. 14h § 1 w związku z art. 120, art. 121 § 1 i art. 165a § 1, a także art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 9 ust. 1 i 15d u.p.d.o.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania mimo, iż zaistniały przesłanki do wydania interpretacji indywidualnej w niniejszej sprawie, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż organ nie wydał interpretacji prawa podatkowego mimo takiego obowiązku prawnego;

2) art. 14b § 1-3, art. 14 § 1-4, art. 14h, art. 125, art. 126 O.p. poprzez orzeczenie jedynie o części wniosku, podczas gdy we wniosku zwrócono się o interpretację w zakresie uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu, gdzie jednym z elementów opisu zdarzenia przyszłego była kwestia dokumentacji tego, czy rachunek bankowy znalazł się na wykazie podatników VAT (tzw. "biała lista"), bowiem postanowienie z dnia 2 kwietnia 2021 r. utrzymuje w mocy postanowienie z dnia 12 stycznia 2021 r., w którym orzeczono o odmowie wydania "interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej potwierdzenia, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami opisanymi we wniosku jest |właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych", co miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem organ nie orzekł o całości wniosku skarżącej, a jednocześnie samowolnie, wbrew obowiązkom wynikającym z art. 14g, 14 h w związku z art. 14b ust. 3 i art. 169 § 1 O.p. (w przypadku wątpliwości co do treści wniosku organ podatkowy miał wezwać skarżącą do doprecyzowania wniosku) faktycznie dokonał samodzielnego uzupełnienia tego wniosku czy wręcz jego interpretacji, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. na odmowę wszczęcia postępowania w sprawie i stanowi naruszenie tych przepisów; jeżeli więc skarżąca nie wystąpiła z ogólnym zapytaniem o to jak dokumentować wydatek stanowiący koszt podatkowy, ale wskazała na to, aby organ potwierdził, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ma prawo wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, to nie sposób jest twierdzić, że jej pytanie miał ona celu interpretacje przepisów ustawy o rachunkowości, a jedynie interpretację przepisów prawa podatkowego, które ewentualnie dotyczą przepisów zawartych w ustawie o rachunkowości;

3) art. 14c § 1-4, art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. a także art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 i nast. i art. 15d u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że wniosek nie dotyczy przepisów prawa podatkowego, pomimo tego, że przedmiot wniosku o interpretację dotyczy w sposób jednoznaczny przepisów prawa podatkowego (co wynika z zapytania wskazanego we wniosku), co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż organ zamiast wydać interpretację zgodnie z wnioskiem, odmówił wszczęcia postępowania;

4) art. 14h w związku z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez odmowę wydania interpretacji, tak jak w sprawie (...) z dnia 19 sierpnia 2020 r. co stanowi nierówne traktowanie podatników w analogicznym stanie sprawy i jest naruszeniem zasady państwa prawa zawartej w art. 2 Konstytucji RP i organ w takim przypadku nie może powoływać się skutecznie na indywidualny charakter sprawy;

5) błędną wykładnię art. 14b ust. 1 i art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 i nast. i art. 15d u.p.d.o.p. poprzez przyjęcie, że zagadnienie kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika z przepisów prawa podatkowego;

6) błędną wykładnię art. 15d i art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. że zasady dokumentowania zdarzeń, do których odnosi się art. 15d nie mają charakteru przepisów prawa podatkowego, skoro przepisy te wprowadzają "wyjątek" (odmienności) od zasad określonych w przepisach o rachunkowości, a wynikają ze stosunków podatkowoprawnych i ustaw podatkowych;

7) błędną wykładnię art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., a także art. 3 pkt 1 i 2 O.p., tj. przyjęcie, że jeżeli przepisy ustawy podatkowej odwołują się do przepisów zaliczanych do innych gałęzi prawa, w przypadku, gdy przepisy ustawy podatkowej odwołują się do tych przepisów, nie są przepisami prawa podatkowego;

8) błędną wykładnię art. 15d i art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, że weryfikacja tego, czy w dniu zapłaty rachunek kontrahenta znajduje się na tzw. białej liście wymaga odrębnego dokumentowania, skoro wykaz ten ma charakter materialny i brak jest określonego w art. 15d ust. 1 obowiązku posiadania dokumentacji, czego przyczyną jest to, że można dokonać sprawdzenia tego w każdym czasie, na takiej samej zasadzie jak ma to miejsce w zakresie danych z Krajowego Rejestru Sądowego, ksiąg wieczystych czy Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej;

9) niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 14b ust. 1 i art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 i nast. i art. 15d u.p.d.o.p., poprzez przyjęcie, że przedmiotem wniosku o interpretację nie są przepisy prawa podatkowego, podczas gdy obowiązki związane z dokonywaniem płatności na rachunek ujawniony na "białej liście", a także mechanizm dokumentowania wynika z przepisów prawa lub warunków informatycznych określonych przez Skarb Państwa Ministerstwo Finansów.

W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, a także ewentualnie poprzedzającego je postanowienia z dnia 12 stycznia 2021 r. oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu poniesionych przez nią kosztów postępowania, w tym również zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona.

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2019, poz. 2167) w związku z art. 1 i 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę organów administracji publicznej. Kontrola, o której mowa, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonego aktu pod względem zgodności z prawem.

Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie postępowania uproszczonego, ponieważ skarga dotyczyła postanowienia. Stosownie do art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 p.p.s.a., sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym może być rozpoznana w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów.

Kontroli sądowej w rozpoznawanej sprawie zostało poddane postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2021 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania z wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami we wniosku jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze stanu sprawy wynika, że strona skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w którym przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT na terytorium RP. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu towarów i usług. Dostawcy tych towarów lub usług są czynnymi podatnikami VAT na terytorium RP. Płatności za nabywane od Dostawcy VAT usługi lub towary Wnioskodawca dokonuje na rachunek bankowy Dostawcy VAT. Wydatki Wnioskodawcy związane z tymi płatnościami stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 lub art. 15 ust. 6 (jako odpisy amortyzacyjne) u.p.d.o.p. tj. Wnioskodawca posiada fakturę potwierdzającą poniesienie wydatku, a wydatek ten jest zaksięgowany i jest on związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a jeżeli dotyczy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlega amortyzacji zgodnie z art. 16a-16 m ww. ustawy, a ponadto nie jest wyłączony z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ww. ustawy. Bankowy rachunek rozliczeniowy Dostawcy będzie zgłoszony w wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług ("Wykaz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT", dalej "Wykaz podmiotów zarejestrowanych" lub "Wykaz"), tj. będzie ujawniony w tym Wykazie na dzień dokonania zapłaty. Dokonując wpłaty na rachunek bankowy Dostawcy Wnioskodawca będzie dokonywał sprawdzenia czy rachunek bankowy znajduje się na Wykazie podmiotów zarejestrowanych. Sprawdzenie rachunku bankowego na Wykazie podmiotów zarejestrowanych będzie dokonywane w jeden z dostępnych sposobów za pomocą:

1. "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka),

2. interfejsu programistycznego (API) - metodą uproszczoną: "check",

3. interfejsu programistycznego (API) - metodą pełną: "search",

4. tzw. pliku płaskiego.

W każdym wypadku Wnioskodawca ma zamiar pozostawiać w swoich rejestrach elektronicznie zapisane informacje, które stanowią odpowiedź na zapytanie o to czy rachunek bankowy Dostawcy VAT znajduje się w Wykazie podmiotów zarejestrowanych, przy metodzie:

1. "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka) - zapisywany elektronicznie plik (np. pdf) lub wydruk;

2. interfejsu programistycznego (API) - metoda uproszczona: "check" - dane otrzymane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu "TAK lub NIE" - informacje, które oznaczają, że dany rachunek znajduje się na liście, datę zapytania oraz indywidualny identyfikator zapytania; takie dane zwrotne otrzymuje się z serwera obsługującego Wykaz podmiotów zarejestrowanych;

3. interfejsu programistycznego (API) - metoda pełna: "search" - dane otrzymane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu udostępnionego w ramach tej metody weryfikacji;

4. pliku płaskiego - dane pobierane automatycznie za pomocą odpowiedniej nakładki do aplikacji księgowej lub banku i zapisywane elektronicznie, według schematu udostępnianego w ramach tej metody weryfikacji.

W przypadku punktów 1-3 Wnioskodawca będzie pozostawiał zapisane w formie elektronicznej informacje odwzorowujące odpowiedź otrzymaną z serwera "Wykazu podmiotów zarejestrowanych" (w tym indywidualny identyfikator), natomiast w przypadku punktu 4 informacje zwrotne otrzymane na podstawie pliku płaskiego, Wnioskodawca nie będzie przechowywał tzw. plików płaskich, gdyż ich objętość codziennie wynosi ok. 200 GB, co uniemożliwia stałe przechowywanie tych plików w okresie do przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym. Dodatkowo jak wynika z "wyszukiwarki na stronie internetowej MF" (https://www.podatki.gov.pl/wykaz-podatnikow-vat-wyszukiwarka) oraz dotyczącej jej dokumentacji możliwe jest ponowne sprawdzenie w Wykazie, czy na dzień dokonania przelewu rachunek bankowy, na który dokonywany był przelew znajdował się w Wykazie podmiotów zarejestrowanych.

Wnioskodawca prowadzi dokumentację określoną wymogami przepisów prawa, w tym księgi rachunkowe. Podatek dochodowy od osób prawnych rozlicza na podstawie ksiąg rachunkowych. Poniesione koszty będą stanowiły koszt działalności gospodarczej Wnioskodawcy i zostaną udokumentowane zgodnie z obowiązującymi przepisami, a w zakresie dotyczącym potwierdzenia rachunku bankowego na wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług, zostaną potwierdzone w jeden ze sposobów określonych we wniosku o interpretację. Wartość transakcji przekraczająca 15 000 zł będzie dokonywana za pośrednictwem rachunku bankowego Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie posiadał potwierdzenie znajdowania się rachunku bankowego Dostawcy w ww. wykazie, w formie zapisu elektronicznego (odpowiedź z indywidualnym identyfikatorem) zgodnie z opisem zawartym we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ponosząc koszty, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego będzie miał prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Dyrektora KIS brak podstaw do wydania interpretacji indywidualnej, ponieważ wniosek strony nie dotyczy przepisów prawa podatkowego.

Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu.

Na wstępie dalej czynionych rozważań, należy podkreślić, że analiza przesłanek odmowy wszczęcia postępowania (art. 165a w związku z art. 14h op.) w związku z przepisami regulującymi postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, prowadzi do wniosku, że w pojęciu "jakichkolwiek innych przyczyn" mieszczą się wszelkie inne, niż brak statusu zainteresowanego, okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej interpretacji indywidualnej. W szczególności, taka przeszkoda dla wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, istnieje w sytuacji, gdy np.: przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego; przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia organu wydającego interpretacje indywidualne; wniosek dotyczy zagadnienia, unormowanego przepisami prawa podatkowego, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może również prowadzić postępowania, ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (por. wyrok NSA z 10 września 2013 r., II FSK 2612/11; publik. CBOSA). Jednocześnie trzeba też dodatkowo zauważyć, że stosowanie omawianego przepisu każdorazowo wiąże się z ryzykiem zawężenia prawa do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, a w konsekwencji - również prawa do sądu (por. wyrok NSA z 3 marca 2015 r., II FSK 909/13; publik. CBOSA). Jak zauważył NSA w uzasadnieniu tego wyroku, rozstrzygnięcie przewidziane w części dyspozytywnej art. 165a O.p., tj. odmowa wszczęcia postępowania, nie jest uzależnione od uznania organu administracji i stanowi obligatoryjne następstwo stwierdzenia przez organ przesłanek w tym przepisie wyszczególnionych. Odmowa wszczęcia postępowania jest też obowiązkiem organu administracji w przypadku zaistnienia opisanej w tym przepisie sytuacji (zob. wyrok WSA w Opolu z dnia 12 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Op 528/19 dostępne, podobnie jak i pozostałe przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W ocenie Sądu w sprawie zachodziła wymieniona w art. 165a § 1 O.p., "inna przyczyna" uniemożliwiająca wszczęcie postępowania.

W tym miejscu wskazać trzeba na treść istotnych w niniejszej sprawie przepisów.

I tak, zgodnie z przepisem art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 14b § 2 O.p. stanowi, że wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Stosownie do art. 14b § 2a pkt 1 O.p. przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość, uprawnienia i obowiązki organów podatkowych.

Jak wynika z art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 14c § 1 i 2 O.p. organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym.

Wyjaśnić należy, że przez przepisy prawa podatkowego ustawodawca rozumie przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (art. 3 pkt 2 O.p.).

Znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia art. 3 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, należy przez to rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Zdaniem Sądu nie należy do zakresu prawa podatkowego kwestia sposobu dokumentowania potwierdzenia, że rachunek bankowy podmiotu znajduje się w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT i w jaki sposób podmiot winien ww. okoliczność weryfikować.

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego może być bowiem tylko ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki wynikające z prawa podatkowego. Przepisy wprowadzają ograniczenie w zakresie możliwości wystąpienia o interpretację. Wniosek o wydanie interpretacji może zatem złożyć zainteresowany podmiot w swojej indywidualnej sprawie dotyczącej określonych przepisów prawa podatkowego, kształtujących jego prawa lub obowiązki w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym.

Instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną w zakresie unormowanym w art. 14k-14n O.p. podmiotom, które zastosowały się do wydanych na ich rzecz rozstrzygnięć. Aby zastosowanie się do uzyskanej interpretacji indywidualnej było możliwe, rozstrzygnięcie to musi dotyczyć sytuacji faktycznej jaka zaistniała lub zaistnieje po jego stronie i obejmie zakresem zastosowania normy prawnej zawartej w interpretowanym przepisie prawa podatkowego.

Konstrukcja przepisów regulujących kwestie dotyczące interpretacji indywidualnych nie pozostawia wątpliwości, że zakres i sposób realizacji ochrony prawnej, odnosi się wyłącznie do interpretacji przepisów materialnego prawa podatkowego. Zakres przedmiotowy omawianej instytucji obejmuje przepisy materialnego prawa podatkowego, a przedmiotem interpretacji indywidualnej wydawanej w trybie art. 14b § 1 O.p. nie mogą być przepisy niepodatkowe.

Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić podmiot, który chce się dowiedzieć, czy zgodnie z określonym przepisem prawa podatkowego, zaistnienie określonej sytuacji faktycznej powoduje po jego stronie powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego, czy zaistnienie określonej sytuacji faktycznej ma wpływ na obowiązek ustalenia i zapłaty określonego rodzaju podatku, czy skutkuje rozpoznaniem elementów istotnych dla ustalenia zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji - wysokości kwoty należnego podatku. Wydawana przez organ interpretacja przepisów prawa podatkowego obejmuje natomiast wykładnię wskazanego przez wnioskodawcę przepisu prawa podatkowego oraz opinię, co do możliwości zastosowania tego przepisu w sytuacji faktycznej opisanej przez wnioskodawcę.

Zastosowanie się przez wnioskodawcę do uzyskanej interpretacji (tj. zachowanie się w sposób wskazany w niej jako prawidłowy) jest natomiast możliwe wyłącznie wówczas, gdy dotyczy ona przepisów adresowanych do wnioskodawcy (zainteresowanego) - zawierających normy wskazujące na obowiązek bądź prawo zachowania się zainteresowanego w określony przez ustawodawcę sposób. Do wydania interpretacji indywidualnej w przedstawionej przez wnioskodawcę sprawie, wniosek musi spełniać określone warunki. Wniosek o interpretację, musi być tak sformułowany, aby jego rozpatrzenie prowadziło do wydania rozstrzygnięcia, które musi łączyć następujące warunki:

a) dotyczyć przepisów prawa podatkowego;

b) dotyczyć praw i obowiązków wnioskodawcy wynikających z interpretowanych przepisów prawa podatkowego;

c) wnioskodawca ma prawo się do niego zastosować i uzyskać z tego tytułu ochronę prawną określoną przepisami art. 14k-14n O.p.

Wydanie interpretacji indywidualnej jest uzależnione od możliwości dokonania oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy przy zastosowaniu środków prawnych, jakimi dysponuje organ wydający interpretacje indywidualne w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale 1a Działu II op. W ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej organ nie jest uprawniony do dokonywania ustaleń faktycznych w drodze postępowania dowodowego. Wydanie interpretacji wymaga przeprowadzenia następujących czynności: wykładni przepisów wskazanych jako przedmiot interpretacji w celu ustalenia zakresu hipotezy i dyspozycji normy lub norm wynikających z tych przepisów; odniesienia się do opisanej sytuacji faktycznej w celu stwierdzenia, czy są w niej spełnione ustalone, w wyniku powyższej abstrakcyjnej analizy przepisów, przesłanki zastosowania tych przepisów; analizy stanowiska wnioskodawcy, w celu stwierdzenia, czy prawidłowo "odczytuje" treści norm prawnych wynikających z interpretowanych przepisów i czy właściwie ocenia możliwość subsumcji opisanej sytuacji faktycznej pod normę/normy wynikające z interpretowanych przepisów. W sytuacjach, gdy te czynności nie są wystarczające dla merytorycznego rozpatrzenia wniosku strony lub gdy rozpatrzenie wniosku strony nie może prowadzić do wydania rozstrzygnięcia spełniającego omówione warunki, organ nie może prowadzić postępowania w sprawie takiego wniosku i ma obowiązek odmówić wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Żądanie uzyskania interpretacji indywidualnej prawa podatkowego odnosi się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, co do których wykładnia znajdujących w nich zastosowania przepisów podatkowych może skutkować prawidłowym rozliczeniem wnioskodawcy w ramach tego podatku.

Organ zasadnie przy tym wskazał na okoliczności uniemożliwiające wydanie prawidłowej i spełniającej funkcje przypisane tej instytucji interpretacji indywidualnej, które zachodzą w szczególności, gdy:

* przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego;

* przedmiotem wniosku jest interpretacja spraw pozostających poza zakresem przedmiotowym upoważnienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;

* wniosek dotyczy zagadnienia, którego rozwiązania nie może dostarczyć interpretacja indywidualna;

* wydanie interpretacji indywidualnej wymagałoby w istocie poddania ocenie (zinterpretowania) stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), a nie przepisu prawa podatkowego.

Odnosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że zagadnienie sporne podniesione we wniosku Spółki nie może być przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Przepisy u.p.d.o.p. w żadnym miejscu nie odnoszą się do kwestii sposobu dokumentowania potwierdzenia, że rachunek bankowy podmiotu znajduje się w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT i w jaki sposób podmiot winien ww. okoliczność weryfikować.

Przepis art. 15d u.p.d.o.p. określa m.in., że wyłącznie wpłata na rachunek bankowy kontrahenta, który został wskazany na wykazie, o którym jest mowa w art. 96b ustawy o podatku od towarów i usług, może stanowić koszt uzyskania przychodu. Kwestia wskazana w ww. przepisie ma charakter materialny i żaden z przepisów nie określa, w jaki sposób Wnioskodawca miałby to weryfikować i dokumentować. Tym samym art. 15d u.p.d.o.p. nie określa i nie precyzuje w jaki sposób podatnik winien dokonać sprawdzenia rachunku bankowego w wykazie i w jaki sposób wynik tego sprawdzenia winien zostać odzwierciedlony w jego dokumentacji podatkowej.

Nie czynią tego również inne przepisy prawa podatkowego. Sposobu ww. weryfikacji nie określają również przepisy ustawy o rachunkowości.

Tylko na marginesie wskazać trzeba, że w sprawie trafnie zauważono, iż jedynie art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. odnosi się do kwestii dokumentowania zdarzeń gospodarczych przez osoby prawne. Przepis ten zobowiązuje bowiem podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Tym samym wydatki, które dokumentować mają koszty uzyskania przychodów spełniać powinny wymogi, jakie stawia dowodom księgowym ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 351 z późn. zm.). Zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych wskazują art. 20, art. 21 oraz art. 22 ustawy o rachunkowości, natomiast zasady przechowywania tych dokumentów zawarto w art. 71 oraz art. 73 ustawy o rachunkowości. Mając świadomość braku uregulowania spornych kwestii w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, organ zasygnalizował jakie zasady obowiązują w przypadku konieczności ewentualnego dowodzenia swoich racji w ramach ewentualnego postępowania podatkowego. Stosownie bowiem do treści art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Tym samym, skoro przepisy ustawy podatkowej (art. 15d u.p.d.o.p.), o którego interpretację wystąpiła Spółka, nie rozstrzyga kwestii w jaki sposób Wnioskodawca miałby weryfikować i dokumentować fakt czy określony rachunek bankowy jest w Wykazie i w jaki sposób wynik tego sprawdzenia winien zostać odzwierciedlony w dokumentacji podatkowej, to strona nie może oczekiwać, że organ wyda w tym zakresie interpretację indywidualną.

Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do interpretowania okoliczności sprawy, a do tego zmierzałoby udzielenie Spółce odpowiedzi w żądanym przez nią zakresie.

Podkreślić tu należy, że sam Wnioskodawca wskazał, iż: z przepisu art. 15d u.p.d.o.p. wynika, że kwestia ta ma charakter materialny i żaden z przepisów nie określa, w jaki sposób Wnioskodawca miałby to weryfikować i dokumentować.

Zatem zasadnie ocenił organ, że już na etapie sformułowania treści wniosku Wnioskodawca był świadomy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje jak należy potwierdzać określone we wniosku okoliczności, a w konsekwencji, że nie istnieje przepisprawa podatkowego, który mógłby podlegać przez organ w tym względzie interpretacji. Interpretacja wydana w zakresie problemu, którego dotyczy pytanie nie rozstrzygałaby o skutkach podatkowych opisanego stanu faktycznego dla Spółki w zakresie u.p.d.o.p. lecz byłaby oceną materiału dowodowego, zaś do tego organ interpretacyjny nie jest uprawniony. Gromadzenie i zbieranie dokumentów, dowodów, wyjaśnień jest bowiem uprawnieniem organu podatkowego w postępowaniu podatkowym lub podczas kontroli, a jak wynika z art. 14b ust. 2a pkt 1 O.p. uprawnienia organów podatkowych nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Przedmiotem zainteresowania Spółki nie było zagadnienie sensu stricto związane z przedmiotem, podmiotem, powstaniem zobowiązania podatkowego, podstawą opodatkowania, rozliczeniem podatku, bowiem jak sam twierdzi Wnioskodawca otrzymał interpretację w zakresie zapłaty na tzw. wirtualny rachunek bankowy, z której wynikało, że powinien dokumentować (nie określono sposobu) to, że rachunek bankowy w dniu zapłaty znajdował się na Wykazie (...), ale zagadnienie związane z oceną, czy dokumentowanie transakcji, o których mowa we wniosku w sposób zgodny z metodami przedstawionymi we wniosku jest właściwe z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym w aspekcie posiadanych przez Spółkę dowodów - mających potwierdzać poniesienie wskazanych we wniosku kosztów podatkowych.

Tym samym Sąd przychyla się do stanowiska, że treścią zapytania Spółki, było zagadnienie związane z oceną posiadanych przez Wnioskodawcę dowodów, o których mowa w przepisach Działu IV Ordynacji podatkowej, dotyczącego postępowania podatkowego i regulujących uprawnienia organów podatkowych podczas prowadzonego postępowania podatkowego lub kontroli.

Z tego względu skoro przepisy prawa podatkowego nie regulują kwestii sposobu dokumentowania potwierdzania tego, czy rachunek bankowy dostawcy VAT, na który dokonywane są wpłaty znajduje się w wykazie podmiotów zarejestrowanych, to brak było podstaw do wydania interpretacji.

Strona skarżąca powołała się na interpretację indywidualną Znak: (...) z dnia 7 października 2019 r., w której organ wskazał na konieczność dokumentowania wydatków, co wyraził słowami " (...) Wnioskodawca powinien mieć w swoich dokumentach dowody potwierdzające to, że wpłata na rachunek wirtualny, jest w istocie wpłatą na rachunek znajdujący się w wykazie podmiotów, o którym mowa powyżej". Powyższe jednak nie oznacza, że potwierdził przyjęty przez Spółkę sposób potwierdzania tego faktu. Trudno tym samym dopatrzyć się sprzeczności pomiędzy wydaną dla strony interpretacją indywidualną, i zaskarżonym postanowieniem. W interpretacji tej, stosownie do zadanego pytania i stanowiska Spółki, organ wypowiedział się jedynie co do możliwości zaliczenia wydatków w ciężar koszów podatkowych, twierdząc, że muszą one również zostać odpowiednio udokumentowane, a nie do samego sposobu potwierdzania dokonanej weryfikacji rachunków znajdujących się w wykazie podmiotów.

Skarżąca wskazała również na interpretację indywidualną indywidualnej wydaną przez DKIS dla osoby fizycznej Znak: (...) z dnia 30 czerwca 2020 r. (winno być: Znak: (...) z dnia 19 sierpnia 2020 r.). Wskazana interpretacja nie potwierdza stanowiska prezentowanego przez Spółkę. W interpretacji tej organ uzasadniając stanowisko w zakresie kosztów podatkowych wskazał jednoznacznie, iż: "Podkreślić również należy, że przepisy rozdziali 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325) stanowią, że interpretacja indywidualna wydana w tym trybie, może dotyczyć tylko przepisów prawa podatkowego, przy czym Wnioskodawca jest zobowiązany wskazać je w złożonym wniosku. Zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza natomiast w szczególności:

* stan faktyczny przedstawiony we podatkowego,

* stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz

* zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie

(pytania) wnioskodawcy.

Ze względu zatem na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej organu podlegało wyłącznie zagadnienia przedstawione w pytaniu interpretacyjnym, dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opisanych we wniosku wydatków, bez rozstrzygania kwestii dokumentowania dokonywanych płatności." (podkreślenie Sądu).

Sąd nie podziela przy tym zarzutów podniesionych w skardze, tj. naruszenia przepisów art. 14b § 1-7, art. 14c, 14d, 14g, 14h, 14k-14n i art. 14h § 1 w związku z art. 120, art. 121 § 1 i art. 165a § 1, art. 3 pkt 1 i 2 O.p., art. 14b § 1-3, art. 14 § 1-4, art. 14h, art. 125, art. 126 O.p., art. 9 ust. 1 i 15d u.p.d.o.p., art. 14c § 1-4, art. 14b § 1 w zw. z art. 3 pkt 1 i 2 O.p. a także art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 i nast. i art. 15d u.p.d.o.p., art. 14h w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 O.p, art. 14b ust. 1 i art. 3 pkt 1 i 2 O.p. oraz art. 9 ust. 1, art. 15 ust. 1 i nast. i art. 15d u.p.d.o.p.

W sprawie brak było podstaw do wydania interpretacji indywidualnej, a tym samym zaskarżone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nie narusza prawa.

W szczególności organ nie był obowiązany do wzywania strony o doprecyzowanie wniosku.

Treść wniosku nie nasuwała bowiem wątpliwości, które należałoby doprecyzowywać. Sposób formułowania opisu zdarzenia przyszłego oraz odpowiadającego mu stanowiska w sprawie przez Spółkę był na tyle jasny i jednoznaczny, że umożliwiło to stwierdzenie, że przedmiotem wątpliwości Spółki jest kwestia dokumentowania potwierdzenia tego, iż rachunek bankowy Dostawcy VAT, na który dokonano wpłaty znajduje się na Wykazie podmiotów zarejestrowanych. Nie sposób zatem twierdzić, że organ miał obowiązek wyjaśnić kwestię budzące wątpliwość, jeśli żadna z kwestii poruszonych we wniosku nie budziła wątpliwości.

Brak jest również podstaw do stwierdzenia aby organ dopuścił się naruszenia zasady legalizmu i praworządności oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w procesie wydawania rozstrzygnięcia. Organ nie uchybił procedurom wynikającym z przepisów Ordynacji podatkowej. Zaskarżone postanowienie zawiera wskazanie właściwego stanowiska w zakresie dotyczącym sprawy, jak również uzasadnienie tego rozstrzygnięcia.

Organ, działając w ramach przepisów Ordynacji podatkowej, obowiązujących przy wydawaniu interpretacji indywidualnych, ściśle trzymał się wytyczonych mu zasad postępowania. Przestrzeganie w postępowaniu przepisów prawa jest zarazem realizacją przesłanki prowadzenia tego postępowania w sposób budzący zaufanie. Działanie na podstawie przepisów prawa składa się na realizację zasady ogólnej pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych.

W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.