Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1755875

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie
z dnia 16 czerwca 2015 r.
I SA/Kr 1886/14
Prawo do skorzystania z ugi podatkowej - uwzględnienie faktycznej woli podatnika w przypadku złożenia błędnego oświadczenia woli.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Bogusław Wolas.

Sędziowie WSA: Ewa Michna, Jarosław Wiśniewski (spr.).

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015 r., sprawy ze skargi J.K., na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej, z dnia 22 października 2014 r. Nr (...), w przedmiocie podatku od spadków i darowizn,

I.

uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji,

II.

określa, że wymienione w pkt I decyzje nie mogą być wykonane do chwili prawomocności wyroku.

Uzasadnienie faktyczne

Sąd Rejonowy w K. I Wydział Cywilny postanowieniem z dnia 12.04.20lOr. Sygn. akt (...) stwierdził, że spadek po zmarłej 11 stycznia 2004 r. C.A. dwojga imion K. nabył wprost na podstawie testamentu notarialnego J.k.k. w całości.

W dniu 7 lipca 2014 r. zostało złożone zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy i praw majątkowych (druk SD-3), zgodnie z którym przedmiotem spadku jest nieruchomość stanowiąca działkę nr 332/1 o powierzchni 0,0836 ha położoną w K. przy ul. M., obręb nr (...), obj. księgą wieczystą (...). Wartość ujawnionego majątku spadkowego została określona przez podatnika w kwocie 378.152,00 zł, w tym wartość 167.200,00 zł, budynku mieszkalnego 189.952,00 zł, budynku gospodarczego 21.000,00 zł. W toku prowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji przyjął do podstawy opodatkowania wartość spadku podaną przez podatnika, uznając, że wartość ta odpowiada wartości rynkowej na dzień powstania obowiązku podatkowego czyli dzień uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego nabycie spadku wskazaną w klauzuli prawomocności tj. dzień 5 maja 2010 r.

Jednocześnie podatnik złożył i wypełnił oświadczenie na przygotowanym do tego druku, w którym deklaruje, że nie będzie korzystać z ulgi mieszkaniowej wynikającej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego dnia 15 lipca 2014 r. wydał decyzję nr (...), którą ustalono podatnikowi wysokość podatku od spadków i darowizn w kwocie 24.877,00 zł.

Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej podnosząc, że wydana decyzja jest dla niego dalece krzywdząca. Jednocześnie powołując się na brak znajomości przepisów prawa podatkowego wniósł o zweryfikowanie decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy. Podnosząc w trakcie postępowania podatkowego popełnił wiele błędów, które były efektem nieznajomości przepisów prawa i nieotrzymaniem pomocy prawnej. Ponadto podatnik zakwestionował dzień nabycia spadku, którym jego zdaniem jest dzień 9 czerwca 2010 r. tj. dzień kiedy nadano klauzulę prawomocności dla postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia 12.04.20lOr. Sygn. akt (...) stwierdzającego nabycie spadku po zm. C.K. Natomiast w piśmie z dnia 11 sierpnia 2014 r. podatnik dodatkowo wskazał na trudną sytuację finansową spowodowaną ciężką i przewlekłą chorobą uniemożliwiającą podjęcie pracy zarobkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 22 października 2014 r. nr (...) utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji powołał się na art. 84 Konstytucja RP z 2 kwietnia 1997 r. zgodnie z którym "Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie". Zgodnie natomiast z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) dalej powoływana jako u.p.o.s.d., podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia. W świetle powyższego nie można uznać, że ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia spadku jest dalece krzywdzące.

Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu argumentu dotyczącego braku znajomości przepisów prawa podatkowego organ odwoławczy powołał się na uchwałę Trybunału Konstytucyjny z dnia 7 marca 1995 r., W 9/94 gdzie wyrażono pogląd, że funkcjonowanie prawa, zwłaszcza w demokratycznym państwie prawnym, opiera się na założeniu, iż wszyscy adresaci obowiązującej normy prawnej - a więc zarówno podmioty obowiązane do jej przestrzegania, jak i organy powołane do jej stosowania - znają jej właściwą treść i nikt nie może uchylić się od ujemnych skutków naruszenia tej normy na tej podstawie, że normy tej nie znał lub rozumiał ją opacznie (ignorantia iuris nocet). Zgodnie z przytoczoną zasadą, nie można się tłumaczyć nieznajomością prawa należycie ogłoszonego, przyjmuje się bowiem, że każdy zainteresowany treścią adresowanych do niego norm prawnych ma możliwość zapoznania się z obowiązującymi aktami prawnymi.

Dodatkowo wskazano na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 listopada 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1585/06, w którym stwierdzono cyt.: "Warto też zwrócić uwagę na fakt, że Ordynacja podatkowa nie zawiera odpowiednika tej części art. 9 k.p.a., który przewiduje, że organy administracji publicznej obowiązane są czuwać nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Brak jest zatem w ordynacji podatkowej przepisu, który wyłączałby, jak to czyni art. 9 k.p.a., stosowanie zasady, według której nieznajomość prawa szkodzi (ignorantia iuris nocet). Oznacza to, że w postępowaniu podatkowym brak znajomości przepisów prawa może szkodzić stronie i innym uczestnikom tego postępowania. Organy podatkowe nie mają bowiem obowiązku czuwania nad tym, aby podmioty te nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa (wyrok NSA z 13 czerwca 2003 r. sygn. akt III SA 3259/01, wyrok WSAz 1 lipca 2004 r. sygn. akt III SA 956/01)."

W świetle powyższego w ocenie organu argument podniesiony w odwołaniu dotyczący braku znajomości przepisów prawa również uznano za bezzasadny.

Odnosząc się do twierdzenia strony, że w przedmiotowej sprawie dniem nabycia spadku jest dzień 9 czerwca 2010 r. tj. dzień nadania klauzuli prawomocności postanowieniu Sądu Rejonowego w K. stwierdzającego nabycie spadku po zm. C.K., Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że polskie prawo spadkowe łączy nabycie spadku ze zdarzeniem jakim jest śmierć spadkodawcy mimo, że spadkobierca nie złożył jeszcze oświadczenia o przyjęciu spadku ani też nie uzyskał stwierdzenia nabycia spadku.

Wejście przez spadkobiercę w ogół praw i obowiązków zmarłego stanowiących spadek następuje z mocy prawa. Jak stanowi art. 924 kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, zaś zgodnie z art. 925 kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn zawierają tylko ogólne pojęcie nabycia stąd za nabycie spadku należy uznać nabycie w rozumieniu art. 925 kodeksu cywilnego, a więc następujące z chwilą śmierci spadkodawcy. W przedmiotowej sprawie dniem nabycia spadku jest dzień 11 stycznia 2004 r. tj. dzień śmierci C.K. Natomiast postanowienie sądu stwierdzające nabycie spadku jest zgodnie z art. 1025 Kodeksu cywilnego wydawane na wniosek osoby mającej w tym interes prawny, jest to najczęściej spadkobierca albo jeden ze spadkobierców (pozostali są uczestnikami postępowania). Postanowienie sądu ma charakter deklaratoryjny i niesie domniemanie prawne, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku (a także poświadczenie dziedziczenia przez notariusza) jest spadkobiercą.

W świetle powyższych wyjaśnień stwierdzono, że twierdzenie podatnika dotyczące dnia nabycia spadku, którym zdaniem strony jest dzień 9 czerwca 2010 r. jest nieprawidłowe. Wskazywana przez stronę data jest jedynie dniem nadania klauzuli prawomocności, którą stwierdzono prawomocność postanowienia Sądu Rejonowego w K.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 15 lipca 2014 r. nr (...) została wydana w oparciu o prawidłową podstawę prawną, jak również zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, które w sposób oczywisty wskazuje przepisy na podstawie których ustalono wysokość zobowiązania zapewnił podatnikowi czynny udział w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji umożliwił w trybie art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa wypowiedzenie się co do zebranych w toku postępowania dowodów i materiałów. Stąd w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, jak również prawa materialnego. Postępowanie podatkowe w przedmiotowej sprawie prowadzone było zgodnie z art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa, który nakazuje organom podatkowym podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Stąd w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, jak również prawa materialnego.

Natomiast odnosząc się do wskazanej przez podatnika trudnej sytuacji materialnej i prośby o udzielenie ulgi podatkowej i umorzenie zaległości podatkowej w całości - Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że postępowanie dotyczące umorzenia zaległości podatkowej jest odrębnym od postępowania wymiarowego postępowaniem podatkowym wszczynanym na wniosek strony.

Na to rozstrzygnięcie została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, w której skarżący powtórzył argumentację z postępowania odwoławczego podnosząc, że decyzja Izby Skarbowej jest dalece dla niego krzywdząca.

W piśmie z dnia 3 czerwca ustanowiony w sprawie pełnomocnik urzędu uzupełnił zarzuty skargi zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie:

- art. 8 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie przyjęcie przez Organ przeciętnych cen nieruchomości nabytej przez Skarżącego w drodze spadkobrania i pominięcie stanu zużycia oraz poprzez przyjęcie wyłącznie arbitralnie ustalonych cen dla innych nieruchomości z bliżej nieustalonego i nieujawnionego Skarżącemu zbioru nieruchomości,

- art. 16 ust. 1 ustawy o podatków od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym w dniu śmierci C.K. (11 stycznia 2004 r.) poprzez jego niezastosowanie, co doprowadziło do rażącego naruszenia prawa.

Jednocześnie oświadczył w imieniu skarżącego, że cofa jego oświadczenie o niekorzystaniu z ulgi mieszkaniowej złożone w dniu 7 lipca 2014 r.

W uzasadnieniu pisma pełnomocnik zakwestionował sposób "ustalenia" wartości rynkowej przedmiotowe nieruchomości rzekomo dokonanej przez skarżącego. Organ bowiem w zaskarżonej decyzji powołuje się, iż to rzekomo Skarżący "określił" samodzielnie wartość przedmiotowe nieruchomości w złożonym przez niego zeznaniu podatkowym na druku SD-3. Stwierdzenie to (jest nieprawdziwe. Skarżący bowiem nie określił samodzielnie wartości przedmiotowe nieruchomości, lecz wartość ta została mu podyktowana przez urzędniczkę Organu I instancji prowadzącą sprawę. Urzędniczka ta ustaliła z kolei wartość, opierając się na sprawdzeni wyglądu przedmiotowej nieruchomości w internetowym serwisie "Google Maps". W trakcie wizyty w Organie I instancji, Skarżący, nie będąc rzeczoznawcą majątkowym ani n zajmując się w jakikolwiek sposób obrotem nieruchomościami, zaufał więc urzędniczce, ustaliła ona rzeczywistą wartość rynkową przedmiotowej nieruchomości. Podkreślenia wymaga, że z tego tytułu nie można Skarżącego czynić jakiegokolwiek zarzutu, albowiem działał on oparciu o zasadę z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i posiadał zaufanie, że organy podatkowe udzielą mu wszelkich niezbędnych dla sprawy wyjaśnień.

Ponadto podniósł, że podstawa opodatkowania została przez oba organy zawyżona o kwotę ok. 190 tys. zł, poprzez brak zastosowania regulacji z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Co prawda w aktach postępowania znajduje się oświadczenie Skarżącego o niekorzystaniu z ulgi. Oświadczenie to jest jednak nieważne jako sprzeczne z prawem. Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zawiera kategoryczne sformułowanie, iż do podstawy opodatkowania "nie wlicza się" wartości wskazanych w tym przepisie rzeczy. Przepis ten nie pozostawia więc organowi luzu decyzyjnego pozwalającego mu na pominięcie tego przepisu w drodze jakichkolwiek oświadczeń podatnika. Oświadczenie to nie wywołało więc jakichkolwiek skutków prawnych, a wartość budynku mieszkalnego winna pomniejszyć podstawę opodatkowania Skarżącego.

Z ostrożności procesowej, pełnomocnik podał, że Skarżący oświadcza, iż sporządził oświadczenie o niekorzystaniu z ulgi mieszkaniowej (karta 18 akt postępowania przed Organem I instancji) na żądanie urzędniczki prowadzącej postępowanie przed Organem I instancji. Skarżący otrzymał od urzędniczki informacje, że podpisanie takiego oświadczenia będzie miało "lepszy" wpływ na wynik postępowania podatkowego, co Skarżący odebrał jako ewentualne niższe ustalenie podstawy opodatkowania. Działanie Organu I instancji naruszyło więc normę z art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej, nie można wiec z tego tytułu czynić Skarżącemu negatywnych konsekwencji jego działania. Skarżącemu nie zostało w ogóle zakomunikowane, że zrzeczenie się tej ulgi będzie skutkować wyższym podatkiem. Powołany przepis Ordynacji podatkowej wymaga natomiast, by organ udzielał podatnikowi "niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego". Pojęcie "niezbędne informacje" jest terminem niedookreślonym, natomiast z całą pewnością w pojęciu tym mieści się wyjaśnienie podatnikowi dokładnych skutków działania, którego organ de facto żąda od podatnika. Działając w zaufaniu do tego przepisu, Skarżący nie spodziewał się, że organ podatkowy zasugeruje mu dokonanie czynności, która okazała się dla niego tak ekonomicznie dotkliwa. Z tej przyczyny również przedmiotowe oświadczenie jest bezskuteczne i nie powinno wywoływać jakichkolwiek skutków prawnych przy określaniu zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.

Na rozprawie w dniu 16 czerwca 2015 r. Skarżący wyjaśnił, że od urodzenia mieszka w odziedziczonym domu, tam też ma adres zameldowania, nie ma innego lokum jak również nie zamierza domu sprzedawać, zamierza w nim żyć aż do śmierci.

Uzasadnienie prawne

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2012 r.), stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

W ocenie sądu za zasadny należy uznać zarzut naruszenia prawa w postaci art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn. (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z póź.zm.) powoływany dalej jako u.p.s.d. W przepisie tym ustanowiono ulgę w podatku od spadków i darowizn oraz przesłanki skorzystania z niej. W świetle powołanego przepisu (w zakresie istotnym dla rozpatrywanej sprawy), w przypadku nabycia własności lokalu mieszkalnego w drodze dziedziczenia do podstawy opodatkowania nie wlicza się jego czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 (art. 16 ust. 1). Ustawodawca jako jeden z warunków uzyskania przedmiotowej ulgi przewidział obowiązek zamieszkiwania (z jednoczesnym zameldowaniem) w nabytym lokalu przez wskazany w ustawie okres. Stosownie bowiem do art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. a u.p.s.d. "ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które (...) będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu (...) i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego (...) - jeżeli w chwili złożenia zeznania (...) nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu". Wyniki wykładni językowo-logicznej niewątpliwie potwierdzają, że wymagany okres zamieszkiwania podatnika zameldowanego w lokalu ma przypadać na czas następujący po zaistnieniu okoliczności decydujących o powstaniu obowiązku podatkowego (tekst jedn.: po nabyciu lokalu w drodze dziedziczenia). Świadczy o tym jednoznacznie użycie w analizowanym przepisie czasu przyszłego - "będą zamieszkiwać" i trybu dokonanego - "w nabytym lokalu", a także wyznaczenie dnia złożenia zeznania podatkowego jako terminu początkowego, od którego należy liczyć pięcioletni okres. Założenie takie koresponduje również z zasadniczym celem omawianej ulgi, jakim jest uprzywilejowanie spadkobierców, którzy nabyty składnik majątkowy będą wykorzystywać w konkretnym, ustawowo określonym celu.

W niniejszej sprawie organy podatkowe nie zastosowały ww. ulgi a to z uwagi na fakt, że podatnik wypełnił oświadczenie na przygotowanym przez urzędnika Urzędu Skarbowego druku, w którym zrezygnował z skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 16 u.p.s.d.

Na wstępie nie można zgodzić się z pełnomocnikiem skarżącego, iż art. 16 u.p.s.d. nie pozostawia żadnego luzu decyzyjnego organowi, pozwalającego mu na pominięcie tego przepisu w drodze jakichkolwiek oświadczeń podatnika. Zwrócić bowiem należy uwagę, że art. 16 ww. ustawy nie ma automatycznego zastosowania i w dużej mierze zależy od woli osoby otrzymującej spadek. Oprócz spełniania przesłanek, które można nazwać obiektywnymi (np. zamieszkiwanie i zameldowania w lokalu będącym przedmiotem spadku, nie posiadanie innego lokum), podatnik musi spełnić przesłankę subiektywną, zależną jedynie od jego woli, w postaci zadeklarowania, że przez okres 5 lat nie dokona zbycia przedmiotowego lokalu. W sytuacji gdy podatnik nosi się z zamiarem sprzedaży lokalu będącego przedmiotem spadku i zamiar ten zadeklaruje, organy podatkowe muszą uwzględnić tę okoliczność w decyzji ustalającej wysokość podatku od spadku i darowizn.

Niemniej jednak w niniejszej sprawie podatnik takiej deklaracji nie składał. Złożył co prawda oświadczenie o rezygnacji z ulgi podatkowej wynikającej z art. 16 u.p.s.d. i można domniemywać, że istotą owej rezygnacji z ulgi jest deklaracja sprzedaży nabytego lokalu w okresie 5 lat. Nie jest to jednak jednoznaczne z taką deklaracją zwłaszcza w sytuacji, gdy podatnik zamieszkuje ww. lokal jest w nim zameldowany i nie tylko nie zamierza sprzedawać ww. lokalu ale nie ma również takiej możliwości. Nadto w trakcie postępowania odwoławczego sygnalizuje, że krzywdząca dla niego decyzja jest wynikiem nieznajomości prawa oraz błędów, które popełnił nie mając stosownej wiedzy.

Ponadto w ocenie Sądu, ww. oświadczenie zostało złożone z naruszeniem zasad wynikających z art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej.

Stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Wyrażona tu zasada prawdy obiektywnej jest jedną z najważniejszych zasad postępowania, ma bowiem olbrzymi wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa"

W myśl art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Art. 121 zawierający zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działania, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 26 marca 2002 r., III SA 3390/00, LexPolonica nr 357099, Mon. Pod. 2002, Nr 9, poz. 33).

Na podstawie przepisów art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

Obowiązek informowania i wyjaśniania stronom przez organ prowadzący postępowanie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych toczącej się sprawy powinien być rozumiany tak szeroko, jak to jest możliwe. Udowodnienie naruszenia tego obowiązku powinno być rozumiane jako wystarczająca przesłanka do uchylenia decyzji, szczególnie wówczas, gdy urzędnik stwierdza (lub powinien stwierdzić), że strona zamierza podjąć działanie wiążące się z niekorzystnymi skutkami lub nawet z ryzykiem wystąpienia podobnych skutków. W takim wypadku urzędnik ma wyraźny obowiązek w możliwie jasny sposób wyjaśnić stronie całość okoliczności sprawy i równie wyraźnie wskazać na ryzyko wiążące się z zaplanowanymi działaniami (por. Komentarz: Ordynacja podatkowa, J. Michalski, LexPolonica)

Zasada ta oznacza m.in., że uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze W myśl omawianej zasady, organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać jedynie niezbędnych informacji i wyjaśnień. Realizacja tej zasady musi odbywać się z urzędu. Zatem podmioty zainteresowane w tych kwestiach nie muszą formułować jakichkolwiek wniosków. "Niezbędne informacje i wyjaśnienia" to podstawowy katalog przepisów, komentarzy, interpretacji, orzecznictwa itp.

Ponieważ w omawianym przepisie ustawodawca użył zwrotu, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień, to obowiązek taki odnosi się wyłącznie do stron tegoż postępowania podatkowego oraz ich pełnomocników i przedstawicieli. W wyroku z dnia 27 lutego 2002 r. NSA zauważył, iż należy oczekiwać - i wymagać - od organu podatkowego, by udzielał stronie nieorientującej się w zawiłościach procedury stosownych informacji. Nie dotyczy to jednak sytuacji, w której strona korzysta z pomocy kwalifikowanego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego czy doradcy podatkowego, wyrok NSA z dnia 27 lutego 2002 r., III SA 2055/00, M. Pod. 2002, Nr 7, poz. 45, z krytyczną glosą E. Łętowskiej, OSP 2002, z. 7-8, poz. 101).

W rozpoznawanej sprawie nie budzi najmniejszych wątpliwości Sądu, że postępowanie nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a stronie nie udzielono niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania.

Szczególnie jest to widoczne na etapie postępowania odwoławczego, gdzie podatnik nie zgadza się z wymiarem podatku i podnosi argumenty nieznajomości prawa i braku zrozumiałości i jasności przepisów. Podkreślić natomiast należy, że wg. interpretacji organów podatnik zrezygnował z ulgi podatkowej obniżającej podstawę opodatkowania o kwotę ok. 190 tys. zł i okoliczność ta nie wydała się podejrzana w świetle argumentów odwołania jak również przez pryzmat tego, że spadek po zmarłej nabył syn zamieszkujący pod tym samym adresem co spadkodawca.

Abstrahując od argumentów pełnomocnika na temat okoliczności złożenia spornego oświadczenia, zauważyć należy, że oświadczenie to jest złożone na specjalnie przygotowanym do tego postępowania druku, zawierającym ustęp, że podpisujący oświadczenie został zapoznany z treścią art. 16 u.p.o.s.d. W ocenie Sądu samo zapoznanie z treścią przepisu (jeżeli rzeczywiście miało miejsce) w warunkach roboczych Urzędu Skarbowego, nie może być wystarczające bez wyjaśnienia istoty zwolnienia w perspektywie budowy przepisu, który składa się z wielu ustępów i punktów.

Sąd nie podzielił natomiast zarzutu, że w ramach postępowania podatkowego będącego przedmiotem kontroli nieprawidłowo ustalono wartość nieruchomości pomijając stan zużycia oraz przyjmując wyłącznie arbitralnie ustalone ceny dla innych nieruchomości z bliżej nieustalonego i nieujawnionego Skarżącemu zbioru nieruchomości.

W niniejszej sprawie wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjęto bowiem w wysokości określonej przez samego podatnika, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d., wartość ta została zweryfikowana przez organ podatkowy i uznana jako odpowiadająca wartości rynkowej. Trudno zatem przyjąć, że zadeklarowana przez podatnika wartość nie uwzględniała stopnia zużycia tym bardziej, że została zweryfikowana.

Odnośnie okoliczności wypełnienia zeznania podatkowego SD-3 mających w ocenie pełnomocnika wpływ na wartość nieruchomości, uznać należy nie znajdują one potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy i jako takie nie mogą mieć wpływu na ocenę legalności prowadzonego postępowania podatkowego.

Niemniej jednak okoliczności te mogą być podniesione przy ponownym rozpoznaniu sprawy, i wtedy organy podatkowe muszą się do nich ustosunkować.

Ponownie rozpoznając sprawę organy administracji obowiązane będę uwzględnić poczynione powyżej uwagi, prawidłowo ustalając stan faktyczny sprawy zgodnie z zasadami określonymi w art. 122 Ordynacji podatkowej, ze szczególnym uwzględnieniem czy podatnik spełnia wszystkie przesłanki z art. 16 u.p.o.s.d.

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.".)) orzekł jak w sentencji.

Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

Na mocy art. 152 Sąd orzekł o niewykonywaniu decyzji w uchylonej części do czasu uprawomocnienia się wyroku.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.