Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1647921

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach
z dnia 1 grudnia 2014 r.
I SA/Gl 952/13

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.).

Sędziowie WSA: Paweł Kornacki, Bożena Pindel.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2014 r. sprawy ze skargi V. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) r. nr (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. na podstawie art. 2 i art. 17, 18, 21 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. Nr 122, poz. 593 z późn. zm.), art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. Nr 9, poz. 84 z 2002 r. z późn. zm., dalej także: u.p.o.l.) oraz art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 749, dalej także: O.p.) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia (...) r. nr (...), poz. rej. wym. 274 w przedmiocie ustalenia wobec V. P. wymiaru podatku od nieruchomości na 2013 r. za nieruchomość położoną w B. przy ul. (...).

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że organ I instancji ustalił stronie - jako właścicielce nieruchomości wymiar podatku od nieruchomości na rok 2013 opodatkowując budynki - hale fabryczne i grunt w kategorii "związane z działalnością" i w kategorii "pozostałe". W stosunku do 120 m2 powierzchni użytkowej budynku zajętej przez organizację pożytku publicznego (Stowarzyszenie (...)) na działalność statutową zastosował zwolnienie podatkowe wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. W uzasadnieniu organ wskazał, że podstawą opodatkowania dla budynków jest ich powierzchnia użytkowa, natomiast dla gruntów - dane wynikające z ewidencji gruntów.

Relacjonując zarzuty odwołania organ II instancji podał, że zakwestionowano w nim wysokość podatku od budynku, zarzucając błędne ustalenie stanu faktycznego i prawnego. W ocenie strony stan techniczny budynku wskazuje na to, iż nie powinien być w ogóle objęty opodatkowaniem, a prowizoryczne przystosowanie niewielkiej powierzchni 500 m2 (przy całkowitej powierzchni 1200 m2) do działalności gospodarczej nie jest podstawą do opodatkowania w kategorii "związane z działalnością, gospodarczą", lecz w kategorii "pozostałe". Strona nie zgodziła się również ze wskazanymi przez organ I instancji przesłankami warunkującymi zwolnienie określone w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l.

Rozważania własne organ II instancji rozpoczął od wskazania, że podstawą ustalenia podatku są przede wszystkim dokumenty urzędowe. Wymiar podatku dokonywany jest przez organy podatkowe w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086)

Podatek od nieruchomości, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., ciąży na osobach fizycznych będących m.in. właścicielami nieruchomości. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 tej ustawy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części budowle lub ich części związane z działalnością gospodarczą

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy użyte w ustawie określenie "budynek" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 118 z późn. zm.) przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Z powyższego wynika, że budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a więc obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, stanowi budynek w rozumieniu przepisów prawa podatkowego tylko wówczas, gdy jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Natomiast obiekt budowlany zaprojektowany (wykonany) bez przegród zewnętrznych, fundamentów bądź bez dachu lub niezwiązany trwale z gruntem, nie może być uznany za budynek (tak wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt II SA/Po 924/08).

Podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 2 tej ustawy stawki podatku od nieruchomości nie mogą przekroczyć rocznie od budynków lub ich części określonych tam kwot, przy czym stawki te uzależnione są od tego czy dany budynek lub jego część jest kwalifikowany jako mieszkalny czy też związany lub zajęty na prowadzenie określonej działalności gospodarczej bądź też nie mieści się w tych kategoriach. Obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek (art. 6 ust. 4 u.p.o.l.). W przypadku budynku lub jego części, którego budowa została zakończona, okolicznością od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budynku lub jego części (art. 6 ust. 2 u.p.o.l.). Tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje budynek, np. nie uzyskano pozwolenia na rozbiórkę i nie zrealizowano tego pozwolenia, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (tak wyrok NSA z dnia 11 września 2007 r., sygn. akt II FSK 959/06). W myśl art. 67 ust. 1 Prawa budowlanego jeżeli nieużytkowany (...) obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy (...) właściwy organ wydaje decyzję nakazującą (...) rozbiórkę tego obiektu (...).

W kontekście przytoczonych regulacji organ odwoławczy stwierdził, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. wszystkie budynki i ich części. Warunkiem niezbędnym do uznania danego obiektu budowlanego za budynek, o którym mowa w przepisach prawa podatkowego, jest ustalenie okoliczności faktycznych wymienionych w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. O ile dany obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach stanowi budynek bez względu na stan techniczny czy sposób wykorzystywania. Obiekt budowlany, mieszczący się w definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów tej ustawy nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Brak okien, schodów wewnętrznych, dźwigu osobowego czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji.

Dalej organ II instancji skonstatował, że ustawa podatkowa spośród wszystkich budynków jakie obejmuje swoim działaniem wyróżnia budynki mieszkalne i budynki niemieszkalne. Budynki niemieszkalne dzieli z kolei na związane z działalnością gospodarczą lub zajęte na prowadzenie takiej działalności w określonym zakresie oraz pozostałe, a więc takie, które nie są budynkami mieszkalnymi ani budynkami wykorzystywanymi lub zajętymi na prowadzenie tejże działalności. W kategorii "budynków lub ich części pozostałych" ustawa podatkowa wymienia budynki zajęte na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizację pożytku publicznego. Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego ani pojęcia budynku innego niż mieszkalny czy też budynku "pozostałego". Oznacza to, że każdy budynek w rozumieniu ustawy, który nie został wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a-d ustawy podatkowej, kwalifikuje się do kategorii budynków "pozostałych", wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy. W kategorii budynków lub ich części "pozostałych" mieszczą się między innymi budynki niemieszkalne, niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą i niezajęte na prowadzenie takiej działalności.

W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zawarta jest definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tą definicją wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, (poza dwoma wyjątkami), są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przepisu tego wynika, iż stan techniczny budynku, czy też jego część może być przyczyną wyłączenia tego budynku z opodatkowania przewidzianego dla budynku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wówczas budynek związany z działalnością gospodarczą, który ze względów technicznych nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności (w przypadku istnienie względów technicznych) podlega opodatkowaniu w kategorii "pozostałe".

Kontynuując podkreślono, że w niniejszej sprawie podatek obliczono z zastosowaniem stawek określonych dla gruntów i budynków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z wyjątkiem tej powierzchni, którą sama strona zgłosiła do opodatkowania jako związaną z działalnością gospodarczą.

Organ odwoławczy przypominając, że tylko budynki mieszkalne podlegają opodatkowaniu stawką wynikająca z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l z wyjątkiem budynków mieszkalnych zajętych na działalność gospodarczą, wskazał, że opodatkowany budynek strony nie jest budynkiem mieszkalnym. Jest to hala fabryczna byłych A w B. Wynika to zarówno z aktu notarialnego zakupu nieruchomości, jak i z opinii technicznej dołączonej do akt sprawy.

W konsekwencji budynek strony jako niemieszkalny podlega opodatkowaniu w kategorii pozostałe z wyjątkiem części związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą (500 m2). Z uwagi na fakt, iż 120 m2 powierzchni użytkowej budynku zajęte jest na działalność statutową organizacji pożytku publicznego powierzchnia ta korzysta ze zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l., zgodnie z którym zwalnia się z podatku nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ odwoławczy omówił problematykę zwolnienia podatkowego określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Stanowi on, że zwalnia się od podatku od nieruchomości nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży.

Nabycie prawa do tego podmiotowo-przedmiotowego zwolnienia podatkowego uwarunkowane jest zatem jednoczesnym wystąpieniem określonych przesłanek - korzystania z nieruchomości przez określone podmioty oraz charakteru wykorzystania tych nieruchomości przez te podmioty. Ma ono zastosowanie w stosunku do nieruchomości i ich części zajętych przez stowarzyszenia na określoną w tym przepisie statutową działalność. Nieruchomości zajęte przez stowarzyszenie na określoną działalność statutową - to te, które są w danym momencie wykorzystywane do wykonywania czynności składających się na tę działalność. Samo zawarcie umowy najmu między podatniczką a fundacją pożytku publicznego nie daje podstaw do zastosowania omawianego zwolnienia. Z ustaleń dokonanych z wiceprezesem zarządu Fundacji wynika bowiem, iż Fundacja (...) nie prowadzi działalności przy ul. (...), a ewentualna adaptacja pomieszczeń przy ul. (...) na cele Fundacji będzie możliwa po otrzymaniu dotacji z Urzędu Marszałkowskiego.

Organ odwoławczy nadmienił także, iż w kwestii zwolnienia wynikającego z powyższego przepisu oraz przedstawionych powyżej zasad opodatkowania wypowiedział się WSA w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 3 kwietnia 2012 sygn. akt I SA/Gl 987/11, którym oddalono skargę strony na decyzję dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości od tego samego przedmiotu za inny rok podatkowy. W wyroku tym wskazano, iż "Istotnym elementem tego zwolnienia jest zajęcie nieruchomości na prowadzenie wyżej wymienionej działalności wśród dzieci i młodzieży. Nieruchomość jest zajęta na prowadzenie takiej działalności wówczas, gdy jest wykorzystywana w tym celu." Stwierdzono także, iż o wystąpieniu określonych okoliczności decyduje stan rzeczywisty. Wpływu na wynik sprawy nie wywierają okoliczności przyszłe czy historyczne dotyczące sposobu wykorzystania danego budynku w latach przyszłych czy nawet wcześniejszych.

W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, podniesiono zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na ustalenie stanu faktycznego i wynik sprawy, a w szczególności brak przeprowadzenia właściwego postępowania dowodowego w sprawie - zgodnego z art. 120 art. 124 i art. 180-200 Ordynacji podatkowej. Wskazano także na naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1a. ust. 1 pkt 1, pkt 3, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 2, ppkt e, art. 6 ust. 2, art. 7 ust. 1 pkt 5 pkt 1 u.p.o.l., art. 3 pkt 1a ustawy Prawo budowlane (nieuwzględnienie definicji legalnej budynku - obiektu budowlanego) oraz Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1990 r. (poz. 1316) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) dział I - objaśnienia wstępne pkt 2 - pojęcia podstawowe:, w zakresie definicji budynku. Pełnomocnik skarżącej zarzucił także naruszenie konstytucyjnej zasady in dubio pro tributario.

Wobec powyższych zarzutów wniesiono o: "uchylenie w całości zaskarżonej decyzji SKO, rozstrzygnięcie o istocie sprawy lub przekazanie sprawy do ponownego rozstrzygnięcia organowi, który wydał zaskarżony akt, zasądzenie na podstawie art. 200, 205, 209 p.p.s.a. na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości wynagrodzenia jednego adwokata lub radcy prawnego.

W uzasadnieniu skargi na wstępie, przywołując orzecznictwo sądowe i poglądy doktryny, obszernie omówiono ustawowe zasady prowadzenia postępowania podatkowego, akcentując w szczególności, że ich naruszenie stanowi naruszenie prawa i praworządności. Podkreślono także, że ustalając zakres postępowania wyjaśniającego (art. 187 O.p.), organ obowiązany jest dążyć do ustalenia okoliczności faktycznych nie tylko mających znaczenie prawne dla realizacji interesu społecznego, ale w równej mierze i okoliczności faktycznych mających znaczenie dla realizacji interesu indywidualnego, a więc także dopuszczać z urzędu dowody, które przemawiają za pozytywnym załatwieniem sprawy. Nie może zatem w tym zakresie pozostawać bierny, czekając na inicjatywę dowodową strony (art. 188 O.p.).

Tymczasem zdaniem skarżącej organ odwoławczy prowadził postępowanie w sposób całkowicie sprzeczny z powyższym zasadami, strona nie została nawet zawezwana do czynnego udziału w postępowaniu, a zatem nie mogła skorzystać ze swoich uprawnień zagwarantowanych w Ordynacji podatkowej. Nadto organ II instancji naruszył także przepisy prawa materialnego kształtujące prawa i obowiązki strony - poprzez błędna ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.

Kolegium nie dokonało bowiem ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, który przedstawia się następująco: skarżąca posiada obiekt budowlany - budynek, który w aktualnym stanie technicznym nie nadaje się do użytkowania ze względu na brak odpowiedniego wyposażenia instalacyjnego i technicznego, a także ze względu na konieczność przeprowadzenia prac budowlanych związanych z rewitalizacją substancji budowlanych - fakt ten, stwierdzony przez organ nadzoru budowlanego, jest znany organowi z urzędu.

Zdaniem strony, obiekt ten, tj. obiekt budowlany - budynek, który nie jest budynkiem mieszkalnym, ale nie jest też budynkiem w rozumieniu ustawy - jako przedmiot opodatkowania, o którym mowa w przepisie art. 1a. ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 3 Prawa budowlanego, a także w art. 1a. ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.- ze względu na brak wystąpienia przesłanki pozytywnej, jaką jest;

- faktycznie prowadzona działalność gospodarcza,

- posiadacz nieruchomości o statusie przedsiębiorcy,

- odpowiedni stan techniczny obiektu budowlanego umożliwiający użytkowanie zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wspomniany wyżej stan techniczny, w ocenie strony, należy rozumieć bardzo szeroko, obejmując nim zarówno pełne uzbrojenie budynku (wyposażenie, instalacje, urządzenia techniczne) a także jego stronę architektoniczno-budowlaną (konstrukcję, substancję, wykończenie, zabezpieczenie budynku).

Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił także, iż Kolegium "nie ustaliło stanu prawnego odpowiadającego temu stanowi faktycznemu - tzn. "nie określiło konkretnych przepisów, właściwych ustaw i to zarówno przepisów określających wymogi budynku pod względem technicznym od strony budowlanej (architektonicznej), jak również od strony uzbrojenia i wyposażenia właściwego dla konkretnego rodzaju budynku, a tym samym jego dopuszczalności i możliwości użytkowania". Nie zbadano także jaki wpływ mają wspomniane okoliczności na określenie stawki podatku od nieruchomości i czy w ogóle taki budynek - obiekt budowlany jest budynkiem stanowiącym przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Dalej autor skargi zaakcentował, że warunkiem opodatkowania nieruchomości jest istnienie przedmiotu opodatkowania, które uwarunkowane jest odpowiednim stanem technicznym nieruchomości (m.in. budynku z instalacjami i urządzeniami technicznymi umożliwiającymi jego użytkowanie) albo faktycznym użytkowaniem. Ustawodawca nie uzależnia bowiem powstania obowiązku podatkowego tylko od istnienia przedmiotu opodatkowania, ale przede wszystkim od faktycznego użytkowania i szeroko rozumianego stanu technicznego.

Następnie cytując bezwzględnie wiążącą organ podatkowy definicję legalną budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 Prawa budowlanego definiujący obiekt budowlany, a także art. 2 ust. 1 u.p.o.l. pełnomocnik skarżącej stwierdził, iż "budynek" w rozumieniu tych przepisów oznacza "obiekt budowlany - budynek (który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach) wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi", przy czym cechy te muszą być spełnione kumulatywnie, co wynika także wprost z art. 2 ust. 1 u.p.o.l.

Zakres pojęcia "obiekt budowlany" obejmuje: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi - jako przedmiot opodatkowania w rozumieniu ustawy - a wskazywane przez organ podatkowy charakterystycznie dla budynku cechy: posiadanie fundamentu, przegród i dachu, pozwalają jedynie odróżnić budynek od innych obiektów budowlanych.

Budynek jako przedmiot opodatkowania w rozumieniu przepisów u.p.o.l. występuje jako przedmiot w znaczeniu prawnym, a nie fizycznym (dla którego wystarczy, że budynek posiada fundament, przegrody i dach), a samo istnienie budynku w znaczeniu fizycznym nie przesądza jeszcze o powstaniu obowiązku podatkowego, który powstaje dopiero w odniesieniu do budynku w znaczeniu prawnym, tj. obiektu budowlanego wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Ewentualne wątpliwości w tym zakresie usuwa, zdaniem autora skargi, załącznik do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 30 grudnia1999 r. (poz. 1316) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, który w objaśnieniach wstępnych rozporządzenia pkt 1 ppkt 2 stanowi, że "budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane dla przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów".

Stanowisko to potwierdza również brzmienie normy art. 6 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym "jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następnego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem".

Użyty w tym przepisie zwrot "budowa została zakończona" jest - zdaniem autora skargi - sformułowaniem prawnym (a nie faktycznym, czy potocznym), - co oznacza, że obiekt budowlany został wybudowany zgodnie z projektem i warunkami zabudowy oraz, że została przez właściwy organ wydana pozytywna decyzja ostateczna zezwalająca na jego użytkowanie. (art. 55 Prawa budowlanego - przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie, co poprzedzone jest kontrolą obejmującą sprawdzenie wykonania urządzeń budowlanych, zasadniczych elementów wyposażenia budowlano-instalacyjnego, zapewniających użytkowanie obiektu zgodnie z przeznaczeniem).

Z powyższego wynika, że fizycznie istniejący budynek, na którego użytkowanie nie została wydana ostateczna decyzja zezwalająca na jego użytkowanie w sensie prawnym nie istnieje, a zatem objęcie go obowiązkiem podatkowym narusza art. 7 Konstytucji RP.

Konkludując tę część rozważań pełnomocnik skarżącej stwierdził, że ponieważ przedmiotowy budynek - obiekt budowlany posiada jedynie fundament, przegrody i dach, a zatem zgodnie z normą art. 1a ust. 1 pkt 1 oraz normą art. 2 ust. 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ustawy Prawo budowlane - nie jest budynkiem w znaczeniu prawnym - jako przedmiot opodatkowania w rozumieniu przepisów u.p.o.l., a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg jakiejkolwiek stawki podatkowej, w tym również według stawki jak dla budynków "pozostałych".

W dalszych wywodach skargi wskazano, że z kolei w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ustawodawca w sposób jednoznaczny określił kryteria podmiotowe i przedmiotowe objętych opodatkowaniem gruntów i budynków sklasyfikowanych jako niemieszkalne. Z przepisu tego wynika, że aby organ podatkowy był uprawniony do nałożenia podatku od nieruchomości według stawek określonych w art. 5 ust. 1, ust. 2 pkt b, c, d, e u.p.o.l. nieruchomość musi spełniać następujące dodatkowe kryteria: przedmiotowe: - nieruchomość musi być w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą oraz podmiotowe - nieruchomość musi być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z grupy nieruchomości, które są obiektami budowlanymi będącymi w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i które są związane z prowadzaniem tej działalności - ustawodawca wyłączył budynki mieszkalne oraz grunty z nimi związane (za wyjątkiem tej części budynku mieszkalnego oraz gruntów, w której prowadzona jest działalność gospodarcza, co wynika z innych przepisów tej ustawy).

Zdaniem autora skargi ustawodawca uzależnia zaliczenie nieruchomości do grupy nieruchomości - obiektów budowlanych niemieszkalnych nie tylko od wyżej wskazanych dwóch kryteriów, ale także od możliwości użytkowania tych nieruchomości ze względu na ich stan techniczny, a zatem stan techniczny obiektu budowlanego uniemożliwiający jego użytkowanie ma bezpośredni wpływ na jego klasyfikację.

W kontekście omówionej wyżej regulacji pełnomocnik skarżącej wskazał, że właściciel przedmiotowego budynku nie jest przedsiębiorcą, w budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza, a nadto przedmiotowy budynek ze względów technicznych nie może być użytkowany (co stwierdza wprost również kontrola dokonana przez inspektora nadzoru budowlanego), a zatem i z tych przyczyn przedmiotowy budynek nie jest budynkiem w znaczeniu prawnym.

Za dowód błędnego ustalenia stanu faktycznego uznano w skardze twierdzenie organu podatkowego, że obiekt budowlany położony przy ul. (...), spełnia wymagania budynku, co potwierdza decyzja nr (...) z dnia (...) r., ustalająca warunki zabudowy, która wyraźnie wskazuje, że mamy do czynienia z budynkiem produkcyjno - magazynowo - handlowo-biurowym". Takie określenie tego budynku nie stanowi o jego stanie technicznym, a oznacza bowiem jedynie tyle, że budynek ten do dnia zakupu był w taki sposób użytkowany przez A - i takie było jego przeznaczenie (o którego zmianę właścicielka czyni starania przez 10 lat).

Nadto zauważono, że organ podatkowy sam stwierdził, iż wydano decyzję o warunkach zabudowy, którą - jak podkreślił autor skargi - wydaje się w dwóch przypadkach: albo, gdy inwestycja budowlana wznoszona jest od podstaw, albo gdy już istniejący fizycznie obiekt budowlany wymaga takiego zakresu robót budowlanych, który wymaga uzyskania decyzji o warunkach zabudowy. W obu tych przypadkach inwestor obowiązany jest uzyskać w formie decyzji warunki zabudowy po to, aby wykonać projekt budowlany, a następnie otrzymać decyzję o pozwoleniu na budowę.

Z powyższego wynika jednoznacznie, iż istniejący fizycznie obiekt budowlany, na którego remont należy uzyskać decyzję o warunkach zabudowy, po to aby wykonać projekt budowlany, a następnie otrzymać pozwolenie na budowę - niczym nie różni się od inwestycji budowlanej, którą ma powstać od podstaw, a zatem taki obiekt budowlany mimo fizycznego jego istnienia jest obiektem prawnie nieistniejącym, a więc i nieopodatkowanym.

Nawiązując do omówionej wcześniej kwestii związku stanu technicznego nieruchomości z możliwością jej użytkowania pełnomocnik skarżącej stwierdził, że zrównanie nieruchomości o stanie technicznym pozwalającym na jej użytkowanie z nieruchomościami, których stan techniczny wyklucza taką możliwość użytkowania naruszałoby podstawowe "konstytucyjne zasady słuszności i sprawiedliwości" i stawiałaby "demokratyczne praworządne państwo prawa w bardzo negatywnym świetle - jako niegodziwe, nieuczciwe i niesprawiedliwe". Zwrócono także uwagę, że jeśli nieruchomość czy to budynkowa czy gruntowa, ze względu na jej stan techniczny - nie może być wykorzystana, to "jest dla właściciela zbędnym ciężarem i dodatkowym kosztem wynikającym z samego faktu jej posiadania i utrzymania", a więc nie można go dodatkowo obciążać podatkiem.

W dalszych wywodach skargi podniesiono, że organ podatkowy z naruszeniem art. 7 ust. 1 pkt 5 oraz 14 u.p.o.l. bezpodstawnie nie uwzględnił w wymiarze podatku wynajmowania powierzchni 1200 m2 budynku Fundacji (...) (tekst jedn.: instytucji pożytku publicznego).

Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy błędnie ocenił, iż podstawą zwolnienia od podatku od nieruchomości jest sam fakt prowadzenia przez stowarzyszenie statutowej działalności wśród młodzieży. Podstawą prawną zwolnienia nie jest bowiem sam fakt, iż na dzień obciążenia podatkowego Fundacja prowadzi swoją działalność na określonej powierzchni, ale "posiadany przez Fundację dokument powstały w wyniku zaistnienia stosunku prawnego między właścicielem obiektu a Fundacją - tj. zawarcia umowy najmu".

Właściciel przez zawarcie umowy najmu oddał bowiem Fundacji do jej władania określoną powierzchnię przeznaczoną do jej działalności, nie mając żadnego wpływu na sposób, ani na termin rozpoczęcia tej działalności.

Pojęcie "zajęte" jest pojęciem nieostrym, należy go interpretować w znaczeniu prawnym, a nie faktycznym, na co wskazuje wprost art. 3 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l.

Na poparcie tego stanowiska autor skargi posłużył się przykładem, w którym zakupiona przez fundację na własność nieruchomość wymagającą remontu i przystosowania do prowadzenia działalności charytatywnej z pewnością byłaby uprawniona do zwolnienia podatkowego od tej nieruchomości w tym okresie.

Zatem to nie faktyczne wykorzystanie nieruchomości uprawnia fundację do zwolnienia podatkowego, ale sam fakt jej posiadania bez względu na to, czy posiadanie wynika z własności czy też z dzierżawy, pod warunkiem, iż fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej zarobkowej.

Podstawę zwolnień podatkowych stanowi bowiem stosunek prawny (w tym zawarcie umowy najmu), a tylko w niektórych okolicznościach stan faktyczny, ale tylko taki, który rodzi skutki prawne.

Dodatkowo autor skargi zwrócił uwagę, że w odniesieniu do wynajmowania budynku fundacji organ podatkowy odmówił zwolnienia podatkowego, ze względu na to, iż stan techniczny najmowanych przez fundację pomieszczeń jest stanem surowym, a zatem dopiero po dostosowaniu może ona być zwolniona z opodatkowania. Jednocześnie nie uwzględniono tego, że stan budowlany przedmiotowego budynku jest stanem w fazie budowy, określanym jako surowy, czyli bez wyposażenia, urządzeń i instalacji umożliwiających użytkowanie tego obiektu, a więc taka powierzchnia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Stanowi to jednostronne, nieobiektywne interpretowanie występujących w sprawie okoliczności wyłącznie na niekorzyść podatniczki, a więc z naruszeniem zasady in dubio pro tributario i zakazu in dubio pro fisco (których istotę autor skargi wyjaśnił w oparciu o orzecznictwo sądowe).

W konkluzji pełnomocnik skarżącej stwierdził, że u.p.o.l. zgodnie z jej ratio legis i wolą ustawodawcy określa:

po pierwsze - zarówno pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym okoliczności powodujące powstanie obowiązku podatkowego, a contrario - okoliczności wyłączające ten obowiązek, są one następujące:

- opodatkowaniu podlegają nieruchomości (grunty, obiekty budowlane), które pod względem technicznym są zdolne - zdatne do użytkowania,

- należą do przedsiębiorcy lub są w posiadaniu innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą,

- są faktycznie użytkowane, poza jednym wyjątkiem, którym są nieruchomości zdatne pod względem technicznym do użytkowania, ale w których nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza, wówczas te nieruchomości podlegają opodatkowaniu jak dla "pozostałych" - art. 5, ust. 1 pkt 2e u.p.d.o.f.

Wszystkie stawki określone dla poszczególnych nieruchomości w art. 5 u.p.o.l. dotyczą nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkiem ust. 1 pkt 2a, w tym także sporna stawka określona w ust. 1 pkt 2e dla "pozostałych" dotyczy tylko i wyłącznie nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, na co wskazuje wprost pkt 4 art. 5 o następującym brzmieniu ("Przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b-e oraz w ust. 1 pkt 3, rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności").

Po drugie ustawa odnosi się wyłącznie do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z jednym wyjątkiem, dotyczącym budynków mieszkalnych (co nie wyłącza wykorzystania budynku mieszkalnego do prowadzenia w nim działalności gospodarczej).

Przedstawiona powyżej wykładnia jest zgodna z ogólnie uznanymi i stosowanymi regułami i dyrektywami wykładni językowej, celowościowej i systematycznej, a także uwzględnia normy moralne, w szczególności zasady słuszności i sprawiedliwości, które - jak strona jest przekonana - są znane Sądowi.

Przedmiotowy budynek skarżącej nie spełnia ani jednego wyżej wymienionego kryterium, zatem budynek ten nie podlega opodatkowaniu, gdyż w sensie prawnym jest również budynkiem nieistniejącym.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

W piśmie procesowym z dnia 14 sierpnia 2013 r. pełnomocnik skarżącej ustosunkował się do odpowiedzi na skargę. Wskazał w nim w szczególności, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga ustalenia legalnej definicji budynku. Zdaniem strony przedmiotem opodatkowania jest spełniający wszystkie wymienione kryteria obiekt budowlany - budynek, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundament i dach wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Raz ustalona wspomniana definicja legalna budynku (zgodna z ratio legis oraz wykładnią systematyczną) obowiązuje w całym akcie prawnym, a podmiot stosujący prawo obowiązany jest rozumieć to pojęcie zgodnie z jego definicją.

Powtarzając dotychczasową argumentację i wskazując na nielegalność poprzednich rozstrzygnięć w identycznych sprawach skarżącej, pełnomocnik strony podkreślił, że przedmiot opodatkowania, który nie spełnia swoich funkcji nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie przynosi właścicielowi żadnych pożytków, a generuje koszty związane z utrzymaniem lub likwidacją. Nadto "przepisom prawa podlegają tylko te fakty, które rodzą skutki prawne", a posiadacz budynku, który wymaga przebudowy i generalnego remontu celem przywrócenia mu zdolności użytkowej, aby móc dokonać remontu musi uzyskać od organu budowlanego określone decyzji w takim samym zakresie, jak gdyby wznosił budynek od podstaw, a potem otrzymać decyzję o pozwoleniu na jego użytkowanie. Z punktu widzenia przepisów prawa nie ma zatem żadnej różnicy pomiędzy nie nadającym się do użytkowania zdewastowanym budynkiem, a tym, który jest dopiero budowany - oba są w sensie prawnym budynkami nieistniejącymi. Opodatkowanie budynku skarżącej w sytuacji, gdy opodatkowaniu nie podlegają budynki nowowzniesione i w pełni wyposażone, wobec których nie wydano jeszcze decyzji o pozwoleniu na użytkowanie narusza zasadę konstytucyjnej proporcjonalności i równości podmiotów prawa.

Powyższe pismo doręczono organowi odwoławczemu w dniu 13 września 2013 r., ale organ nie ustosunkował się do niego.

W kolejnym piśmie procesowym z dnia 24 lutego 2014 r. pełnomocnik skarżącej rozszerzył wnioski skargi, domagając się uchylenia decyzji organu I instancji. Podtrzymał w całości dotychczasową argumentację, a nadto podniósł, że sporny budynek nie jest ujęty w ewidencji gruntów i budynków (co potwierdza załączona kopia pisma Prezydenta Miasta B. z dnia 3 września 2013 r.), co zgodnie z art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne wyklucza jego opodatkowanie. Wskazał także, iż do dnia 10 lipca 2003 r. Prezydent Miasta nie wydał jednak decyzji dotyczącej użytkowania tego obiektu (co potwierdza załączone pismo z dnia 16 grudnia 2013 r.), a od tego czasu do 23 grudnia 2013 r. nie wpłynął do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w B. wniosek o zakończeniu budowy na posesji przy ul. (...) (co potwierdza załączone pismo tego organu z dnia 23 grudnia 2013 r.).

Skoro zatem, do chwili obecnej nie wydano decyzji zezwalającej na użytkowanie obiektu, to obiekt ten, zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. prawnie nie istnieje, gdyż nie została zakończona budowa, w związku z czym brak okoliczności uzasadniających opodatkowanie tego obiektu.

Autor pisma zarzucił także organowi I instancji pominięcie bardzo istotnych, znanych mu z urzędu okoliczności, które ex lege wykluczają opodatkowanie spornego obiektu.

W tym zakresie podał, że w dniu 2000 r. właściciel rozpoczął remont obiektu, bez którego wykluczone było jego użytkowanie i czerpanie pożytków. Po kilku miesiącach po kontroli Powiatowego Państwowego Nadzoru Budowlanego wydano (załączoną) decyzję z dnia (...) r. nakazującą uzyskanie pozwolenie na wykonanie docieplenia elewacji budynku oraz akceptację zgłoszenia o przystąpieniu do robót remontowych wewnątrz budynku (z wymianą stolarki okiennej włącznie). Skarżąca kontynuując prace remontowe wystąpiła do Prezydenta Miasta (będącego jednocześnie organem budowlanym i podatkowym) o wydanie warunków zabudowy, licząc na otrzymanie stosownym pozwoleń w krótkim czasie. W dniu 6 kwietnia 2001 r. PNB wydał postanowienie o wstrzymaniu wszelkich prac remontowych w obiekcie, gdyż do tego czasu organ nie udzielił wnioskowanych pozwoleń. W tym stanie rzeczy skarżąca była zmuszona do zaprzestania wszelkich prac remontowych, co spowodowało stopniową degradację poczynionych wcześniej nakładów. Sprawa o uzyskanie odpowiednich pozwoleń toczy się do chwili obecnej, co zdaniem strony nosi ewidentne znamiona szykan.

W trakcie postępowania decyzje były uchylane z niewiadomych przyczyn, stwierdzono przewlekłość tego postępowania i dopiero (...) r. organ wydał (załączoną do pisma) decyzję o warunkach zabudowy. Jednakże decyzja ta zawierała wadę, o której mowa w art. 156 § 1 pkt 4 k.p.a., w związku z czym strona wniosła o stwierdzenie jej nieważności. Rozpoczęło to zbyteczną, długotrwałą procedurę związaną ze sprostowaniem błędu w wydanej wcześniej decyzji, którą strona zaskarżyła do SKO, a potem do WSA. Oba postanowienia zostały uchylone wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 21 września 2012 r., sygn. akt II SA/Gl 578/11. Po wydaniu tego wyroku strona bezskutecznie oczekiwała na wydanie poprawnej decyzji o warunkach zabudowy, a w dniu 3 lutego 2014 r. złożyła do WSA skargę na przewlekłość tego postępowania.

Wobec powyższego pełnomocnik skarżącej wskazał, że SKO zobowiązane było dokonać oceny opisanych okoliczności pod kątem ich wpływu na istnienie obowiązku podatkowego, czego nie czyniąc naruszyło art. 2 Konstytucji RP. Zwrócił uwagę, że w opisanej sytuacji "organ pozbawił się na własne życzenie prawa do żądania od właściciela (który wobec niewydania pozwoleń nie mógł przeprowadzić remontu) uiszczenia podatku". Dodał także, iż sporny obiekt był pod stałą kontrolą nadzoru budowlanego, mającego na celu monitorowanie, czy właściciel nie dokonuje jakichś remontów bez wymaganych pozwoleń, co dokumentuje (załączony) protokół z oględzin z dnia 18 lipca 2011 r., potwierdzający jednocześnie, że bez wykonania generalnego remontu lub przebudowy obiekt nie nadaje się do użytkowania.

Organ odwoławczy, któremu doręczono powyższe pismo w dniu 5 maja 2014 r. nie ustosunkował się do niego.

Na rozprawie w dniu 17 listopada 2014 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał argumenty zawarte w skardze i pismach procesowych, w których wskazywał trzy niezależne przyczyny, ze względu na które sporny obiekt nie powinien być w ogóle opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Zawnioskował o zadanie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania dotyczącego definicji legalnej obiektu budowlanego - budynku jako przedmiotu opodatkowania w znaczeniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyjaśnił, że domaga się sformułowania przez TK zgodnej z Konstytucją wykładni art. 1 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych tj. definicji legalnej budynku, który jest przedmiotem opodatkowania w znaczeniu tej ustawy. Podkreślił, że opodatkowany może być tylko taki budynek, który, zgodnie z przepisami prawa budowlanego, posiada nie tylko fundamenty, przegrody i dach, ale również wszelkie instalacje. Pełnomocnik skarżącej wniósł również o wystąpienie do TK o dokonanie wykładni art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na pytanie Sądu oświadczył, że skarżąca nie jest przedsiębiorcą, natomiast on - jako przedsiębiorca - korzysta bezumownie z prowizorycznie przystosowanej powierzchni 500 m2 obiektu.

Przedstawiciel uczestnika postępowania - Stowarzyszenia (...) oświadczył, że w całości popiera skargę i argumentację strony skarżącej.

Przedstawiciel prawidłowo zawiadomionego o terminie posiedzenia organu odwoławczego nie był obecny na rozprawie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje.

Skarga okazała się nieuzasadniona.

Poddanym kontroli Sądu rozstrzygnięciem z dnia (...) r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia (...) r. w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku od nieruchomości za 2013 r. z tytułu własności nieruchomości zabudowanej położonej w B. przy ul. (...). Ustalając wymiar tego podatku organ I instancji opodatkował budynek: 500 m 2 według stawki dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, 2380 m2 według stawki dla budynków pozostałych, 120 m2 zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. - zajętych na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (uczestnik postępowania Stowarzyszenie (...)) oraz grunty według stawki dla gruntów pozostałych (inne tereny mieszkaniowe B). Skarżąca kwestionując uznanie zabudowy działki za opodatkowany podatkiem od nieruchomości budynek wskazała w szczególności (załączając do akt sądowych kserokopie wielu dokumentów), że nie spełnia on kryteriów przypisanych budynkowi określonych w art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego (wymagających wyposażenia budynku w instalacje i urządzenia techniczne), do którego odsyła art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie jest zdatny do użytku (a strona, nie ze swojej winy, ale - na skutek znacznej opieszałości organów administracji budowlanej - nie może prowadzić w nim żadnych prac umożliwiających zmianę tego stanu, przewlekłość postępowania zmierzającego do wydania decyzji o warunkach zabudowy stała się przedmiotem skargi wniesionej do WSA w lutym 2014 r.), nie wydano pozwolenia na użytkowanie obiektu, nie jest wpisany do ewidencji budynków, nie generuje żadnych dochodów. Argumentacja strony skarżącej koncentrowała się także na wykazywaniu, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości może być tylko taki budynek, który nie tylko jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach, ale także posiada instalacje i urządzenia techniczne i w tym zakresie wnioskowała o potwierdzenie takiej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego przez Trybunał Konstytucyjny. Pełnomocnik skarżącej wskazywał również, że należy przyjąć, iż sporny budynek jest w takim samym stadium procesu budowlanego, jak nowopowstały nie zgłoszony do użytkowania budynek. W tym stanie rzeczy ujawnia się rażąca nierówność opodatkowania obu wskazanych obiektów, z których ostatni, wartościowy i zdolny do generowania dochodów nie jest przedmiotem opodatkowania. W tym kontekście strona domagała się od składu orzekającego uzyskania od TK wykładni art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Niezależnie do podnoszonych powyżej argumentów zakwestionowano opodatkowanie powierzchni budynku wydzierżawionej Fundacji (...) będącej organizacją pożytku publicznego, a także stowarzyszeniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., co do której organy podatkowe przyjęły, że nie zajmuje części tego budynku, gdyż - jak oświadczył jej Wiceprezes - nie prowadzi działalności przy ul. (...), gdyż dopiero ubiega się o dotację na adaptację tych pomieszczeń.

Odnosząc się do tak zarysowanego sporu przypomnieć trzeba na wstępie, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty (art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) i budynki (art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), podstawę opodatkowania dla gruntów stanowi ich powierzchnia (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.), a dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.), a podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).

Zgodnie z art. 1a ust. 1 u.p.o.l. użyte w tej ustawie określenie budynek oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) stanowi, że przez obiekt budowalny należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a art. 3 pkt 2, że ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z powyższego wynika, że ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Stan techniczny budynku czy też jego zdewastowanie nie mają wpływu na to, czy jest on budynkiem czy też nie w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji czy podlega on opodatkowaniu (por.m.in. wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 821/12, wszystkie orzeczenia dostępne na stronie www.nsa.orzeczenia.gov.pl)

W doktrynie i judykaturze ugruntowany jest pogląd, że (jak wskazano to m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 758/10, LEX nr 748340) z analizy przepisów art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 3 pkt 1 lit. a p.b. wynika, że budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, a więc obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego, stanowi budynek w rozumieniu przepisów prawa podatkowego tylko wówczas, gdy jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach. Przykładowo pozbawienie istniejącego budynku dachu, a więc jednego z elementów tworzących budynek w rozumieniu ustawy podatkowej, powoduje niemożność jego opodatkowania. Stan dachu, jego uszkodzenie lub częściowe usunięcie (w wyniku czynu niedozwolonego lub prowadzenia prac remontowych) nie oznacza, że dany obiekt "nie posiada dachu", a przez to przestaje być budynkiem w rozumieniu ustawy podatkowej. Dopiero obiekt całkowicie i trwale pozbawiony dachu, nieosłonięty, nieograniczony od góry, przestaje być budynkiem a nawet obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Brak okien, schodów wewnętrznych, dźwigu osobowego czy części dachu lub ogólna dewastacja budynku, pozbawienie znajdujących się w nim lokali mediów czy jego "porzucenie" lub niewykorzystywanie nie powoduje utraty przez taki obiekt budowlany cech budynku w rozumieniu przepisów ustawy podatkowej. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji.

Mając zatem na uwadze, że definicja budynku zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie ich stanu technicznego (por.m.in. przywołany już wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r.) wskazać należy, że nie ma racji pełnomocnik skarżącej zarzucając, że Kolegium "nie określiło konkretnych przepisów, właściwych ustaw i to zarówno przepisów określających wymogi budynku pod względem technicznym od strony budowlanej (architektonicznej), jak również od strony uzbrojenia i wyposażenia właściwego dla konkretnego rodzaju budynku, a tym samym jego dopuszczalności i możliwości użytkowania" i nie zbadało "czy w ogóle taki budynek - obiekt budowlany jest budynkiem stanowiącym przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości".

Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby sporny przedmiot opodatkowania pozbawiony był jakiegokolwiek elementu konstrukcyjnego przesądzającego o uznaniu go za budynek. Potwierdza to m.in. sporządzona na zlecenie strony opinia technika budowlanego W. P., który w opisie budynku stwierdził m.in., że jest on podpiwniczony (a więc niewątpliwie posiada fundamenty), wypełnienie ścian zewnętrznych stanowią mury ceglane z dużymi powierzchniami pojedynczo szklonych okien, a stropodach pokryty jest (zużytą co prawda) papą na lepiku. Obiekt jest zatem trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundamenty i dach. Okoliczność, iż - jak wynika także ze wspomnianej opinii i jak podkreśla to strona skarżąca - budynek nie posiada instalacji elektrycznej, wodnej, gazowej i kanalizacyjnej i nie jest zdatny do użytku nie uzasadnia wyłączenia go z opodatkowania. Jak już wcześniej wykazano nieprzydatność budynków ze względu np. na brak kanalizacji, przyłącza, energii elektrycznej dotyczy materii, która nie ma znaczenia w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości. Ustawa odróżnia bowiem stan techniczny obiektu budowlanego (konstrukcji budynku lub budowli), czy gruntu od stanu instalacji, urządzeń (wyposażenia) tego obiektu, które nie mają wpływu na zakwalifikowanie obiektu do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej" (por.m.in. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 22 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 306/13, LEX nr 1363853).

Nawiązując do argumentacji skargi wspartej załączonymi do pism procesowych dokumentami zauważyć trzeba, że budynki niewpisane do ewidencji budynków również podlegają opodatkowaniu, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych bowiem nie uzależnia obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji. W przypadku braku takich informacji w ewidencji gruntów i budynków rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej, takiej m.in., jak pozwolenie na budowę czy decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania, akt notarialny dotyczący nabycia nieruchomości (por. uchwała NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, LEX nr 489351, wyrok NSA z dnia 30 października 2012 r., sygn. akt II FSK 652/11, LEX nr 1234088).

W tym kontekście odnotowania wymaga, że strona w informacji o nieruchomościach, obiektach budowlanych, gruntach, pismach opatrywanych tytułem deklaracja, umowach zawieranych z najemcami sporny obiekt określała każdorazowo jako budynek. Nie budzi także wątpliwości, że załączona do pisma procesowego z dnia 24 lutego 2014 r. decyzja Prezydenta Miasta B. z dnia (...) r. o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu odnosi się do rozbudowy i nadbudowy oraz przebudowy budynku (produkcyjno-magazynowo-handlowo-biurowego na mieszkalno-usługowo-handlowo-magazynowy). Okoliczność, że wspomniana zmiana przeznaczenia budynku nie została zakończona, w związku z czym nie wydano dotychczas decyzji dotyczącej użytkowania tego obiektu nie ma (jak już wyżej wspomniano) znaczenia dla uznania go za przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podobnie jak nie jest istotne generowanie przez ten obiekt dochodów. Podatek od nieruchomości ma bowiem charakter majątkowy, który "wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na samej własności lub posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowoprawnego stanu faktycznego (podstawy opodatkowania i stawki podatkowej) nie jest ważna okoliczność, jak intensywnie wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie

(i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe" (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 946/13, LEX nr 1401139). Akcentowana w skardze okoliczność, w której strona wskazuje na ewentualną przewlekłość działania czy wręcz bezczynność organów administracji budowlanej mogłaby być natomiast rozważana jedynie w kontekście zasadności opartego na uznaniu administracyjnym umorzenia całości lub części należnego podatku lub też rozłożenia go na raty.

Odnotowania także wymaga, że "zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnieniem od podatku od nieruchomości zostały objęte wyłącznie nieruchomości (grunty i budynki) wpisane do rejestru zabytków" (por. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 450/09, LEX nr 602175), tymczasem - jak wynika z załączonego przez stronę pisma - sporny budynek został jedynie wpisany do gminnej ewidencji zabytków prowadzonej przez Prezydenta Miasta na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. Nr 162, poz. 1568 z późn. zm.).

Odnosząc się do wniosków strony skarżącej dotyczących wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego przywołać należy art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. Nr 102, poz. 643 z późn. zm.), zgodnie z którym każdy sąd może przedstawić Trybunałowi pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. Ocenie składu orzekającego pozostawiono zatem ocenę zasadności wniesienia pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego (por.m.in. wyrok NSA z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 2491/11, LEX nr 1137651). Dokonując tej oceny Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia postulatu strony, w którym domagała się ona uzyskania od Trybunału Konstytucyjnego wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., która potwierdzi, że opodatkowaniu podlega tylko taki budynek, który posiada zarówno fundamenty, dach i przegrody wydzielające go z przestrzeni, jak i instalacje oraz urządzenia techniczne. Skład orzekający uznał bowiem, że definicja zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odczytywana z uwzględnieniem wykładni systemowej, w ramach której istotny jest niekwestionowany majątkowy charakter podatku od nieruchomości jest na tyle jednoznaczna, że wyklucza uznanie za przedmiot opodatkowania wyłącznie budynków wyposażonych we wszelkie sprawne instalacje umożliwiające ich wykorzystywanie. Niemniej warto wskazać, że wadliwość omawianych regulacji jest dostrzegana w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w którym postuluje się ich nowelizację. Przykładowo w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r., sygn. akt II FPS 4/11, LEX nr 1110767, dotyczącej opodatkowania garaży usytuowanych w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych wskazano, że zawarte w przepisach u.p.o.l. "odesłanie do przepisów prawa budowlanego, w sytuacji gdy ma to decydować, czy dany przedmiot będzie podlegał opodatkowaniu, a jeśli tak - to jakimi stawkami, nie może zostać uznane za właściwe. Trzeba mieć na uwadze, że przepisy prawa podatkowego muszą charakteryzować się wysokim standardem jednoznaczności, ingerują bowiem w sferę obowiązków obywateli, a niewypełnienie tych obowiązków zagrożone jest sankcjami o charakterze finansowym i karnym. Nie powinno się zatem posługiwać w celu zdefiniowania przedmiotu opodatkowania pojęciami zawartymi w przepisach służących innym celom, w tym wypadku - sprawom z zakresu prawa budowlanego.

Z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym, należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury.

Przepisy ustawy podatkowej w cytowanym art. 1a ust. 1 pkt 1 stanowią, że budynek to obiekt budowlany w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane, natomiast art. 3 pkt 1 lit. a Prawa budowlanego stanowi, że obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Odwołanie się zatem ustawodawcy do przepisów prawa budowlanego nie wyjaśnia pojęcia budynku. Mamy w tym wypadku do czynienia z błędem logicznym, polegającym na tym, że przy definiowaniu pojęcia "budynek" użyto odesłania do pojęcia "obiekt budowlany". Jednocześnie wśród terminów do zdefiniowania obiektu budowlanego występuje pojęcie budynku.

Stanowi to akademicki przykład definicji tautologicznej pośredniej. Choć może on służyć za przykład błędu logicznego występującego przy konstruowaniu definicji budynku na potrzeby ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to z całą pewnością sytuacja taka nie powinna powstać. Potwierdza to zgłaszane wnioski o potrzebie gruntownej zmiany przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od nieruchomości".

Skład orzekający nie dostrzegł także wskazywanej przez stronę w kontekście postulowanego wystąpienia do TK nierówności opodatkowania wynikającej z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., który stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Zgodnie z tym przepisem "powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót, a więc powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku po spełnieniu warunków wskazanych w art. 54 i art. 55 p.b" (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1228/12, LEX nr 1463399). Nie jest zatem tak, jak sugeruje to autor skargi, że podatnik podatku od nieruchomości może rozpocząć użytkowanie nieruchomości i uzyskiwać z niej dochody przed powstaniem obowiązku jej opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Bezpodstawny jest także zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 5 u.p.o.l., który stanowi, że zwalnia się od podatku nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby prowadzenia przez stowarzyszenia statutowej działalności wśród dzieci i młodzieży w zakresie oświaty, wychowania, nauki i techniki, kultury fizycznej i sportu, z wyjątkiem wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, oraz grunty zajęte trwale na obozowiska i bazy wypoczynkowe dzieci i młodzieży. Poczynione w tym zakresie niekwestionowane przez stronę skarżącą ustalenia (udokumentowane notatką służbową z dnia 6 lutego 2013 r. z rozmowy telefonicznej z pracownikiem Fundacji "(...)" oraz notatką służbową z dnia 20 marca 2013 r. z rozmowy przeprowadzonej z wiceprezesem Zarządu Fundacji "(...)" A. S.) potwierdzają fakt, że Fundacja nie prowadzi działalności przy ul. (...) w B., natomiast ewentualna adaptacja pomieszczeń przy ul. (...) na cele Fundacji będzie możliwa po otrzymaniu dotacji z Urzędu Marszałkowskiego (obecnie wniosek o dotację jest na liście rezerwowej).

U.p.o.l. nie definiuje pojęcia nieruchomości "zajętych" na potrzeby prowadzenia statutowej działalności określonych podmiotów, w związku z czym konieczne jest dokonanie jego wykładni. Można to uczynić z uwzględnieniem orzecznictwa dotyczącego budynków zajętych na konkretne cele, które ustawodawca odróżnia od zdefiniowanych w u.p.o.l. budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w kŧórych sądy administracyjne odwołują się do językowego znaczenia pojęcia "zająć", tłumaczonego w Słowniku Języka Polskiego m.in. jako "wzięcie w użytkowanie, w posiadanie jakiegoś budynku lub jego części pod coś". Zasadnie zatem organy podatkowe przyjęły, że zajęcie budynku na potrzeby działalności statutowej oznacza faktyczne zajęcie budynku lub jego części na prowadzenie określonej działalności, czemu nie odpowiada sytuacja, w której podmiot ten prowadzi działalność wyłącznie w innej siedzibie i oczekuje na przyznanie dotacji umożliwiającej adaptację pomieszczeń najmowanych od skarżącej. Analogiczny wymóg odnoszący się do "zajęcia" nieruchomości dotyczy także fundacji będących organizacjami pożytku publicznego, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l.

Sąd ze względów wyżej wyrażonych uznał zarzuty strony skarżącej za nieuzasadnione i wobec nie dopatrzenia się innych naruszeń prawa skutkujących uchyleniem zaskarżonej decyzji stwierdził, że wysokość zobowiązania skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. za nieruchomość położoną w B. przy ul. (...) została ustalona w prawidłowej wysokości (z uwzględnieniem danych podanych przez stronę w informacji o nieruchomościach, obiektach budowlanych, gruntach, w tym powierzchni deklarowanej jako zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej - 500 m 2). W tym stanie rzeczy skargę w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalono.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.