Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 72628

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego (do 2003.12.31) w Gdańsku
z dnia 14 lutego 2002 r.
I SA/Gd 813/99

UZASADNIENIE

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku(…)po rozpoznaniu w dniu 14 lutego 2002 r. sprawy ze skargi Ewy i Bogdana B. na decyzję Izby Skarbowej w B. Ośrodka Zamiejscowego w T. z dnia 12 marca 1999 r. (…) w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 rok

oddala skargę.

Uzasadnienie faktyczne

W dniach 21.10-30.11.1998 r. Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w W. przeprowadził kontrolę skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości ustalania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa za 1997 r. W prowadzonym przez pana Bogdana B. Przedsiębiorstwie Handlowym "M." z siedzibą w S.

W wyniku tej kontroli ustalono, iż zaniżony został dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej o 17.748,38 zł na skutek zawyżenia odpisów amortyzacyjnych, w tym: od samochodu ciężarowego Mercedes 611 D o 11.248,38 zł, od samochodu ciężarowego marki Volkswagen Carawelle o 6.500,- zł.

Inspektor Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia 15.12.1998 r. określił wysokość należnego od małżonków Ewy i Bogdana B. podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. w prawidłowej kwocie 33.073,10 zł, zaległość podatkową w tym podatku w kwocie 7.810,00 zł oraz odsetki za zwłokę od tej zaległości na dzień wydania decyzji w kwocie 42,80 zł.

Decyzją z dnia 12 marca 1999 r. Izba Skarbowa w B. Ośrodek Zamiejscowy w T. utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy.

Korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 1993 r. Dz. U. Nr 90, poz. 416 z późn. zm.) podatnicy złożyli wniosek o łączne opodatkowanie dochodów, zawarty w złożonym w Urzędzie Skarbowym w L. w dniu 22.10.1998 r. skorygowanym zeznaniu o wysokości wspólnych dochodów małżonków uzyskanych w 1997 r. (PIT-33).

Ponieważ wyniki przeprowadzonej kontroli dotyczyły jedynie źródła przychodów jednego z małżonków - pana Bogdana B. - postępowanie to zakończono wydanym na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 28.09.1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 z późn. zm.) wynikiem kontroli z dnia 11.12.1998 r.

Wynik kontroli jest dokumentem kończącym tok postępowania kontrolnego, nie wywierającym bezpośrednio dla kontrolowanego żadnych bezpośrednich skutków prawnych, nie podlegającym zaskarżeniu.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotowy wynik kontroli wykorzystany został jedynie jako jeden z dowodów w postępowaniu podatkowym w zakresie oceny rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości ustalenia i wpłacania przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r.

O wszczęciu tego postępowania poinformowano podatników zawiadomieniem z dnia 30.11.1998 r. zaś z ustaleniami oraz treścią dokumentów zostali zapoznani w dniu 11.12.1998 r. Poinformowano również podatników o uprawnieniach wynikających z przepisów art. 22 ust. 2, 23 ust. 3 i 24 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej. Powyższe znalazło potwierdzenie w "Protokole z badania dokumentów i ewidencji" z dnia 07.12.1998 r. oraz "Adnotacji o zapoznaniu kontrolowanego z treścią dokumentów i ustaleniami kontroli" z dnia 11.12.1998 r.

Ponieważ w wyznaczonym terminie państwo Ewa i Bogdan B. nie skorzystali z przewidzianych powyższymi przepisami uprawnień, a ustalenia dotyczyły podatku dochodowego od osób fizycznych, Inspektor Kontroli Skarbowej na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej wydał decyzję w rozumieniu art. 207 Ordynacji podatkowej.

Prawidłowość opisanego trybu postępowania wynika z treści art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej regulującej bezpośrednio uprawnienia przysługujące Inspektorom Kontroli Skarbowej. Do tych uprawnień należą określone w Dziale III - Zobowiązania podatkowe - Ordynacji podatkowej, w związku z art. 318 tej ustawy prawo do określenia wysokości zaległości podatkowej (art. 21 § 3) oraz prawo do naliczania odsetek za zwłokę (art. 53 § 4).

Bezspornym jest, iż ustalenia wartości początkowej oraz wysokości odpisów amortyzacyjnych od samochodów Mercedes 611 D i Volkswagen Carawelle, wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w 1995 r., należało dokonać na podstawie obowiązującego wówczas powołanego rozporządzenia z dnia 20 stycznia 1995 r.

Należy jednak stwierdzić, iż przepis § 4 ust. 7 tego rozporządzenia nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż odnosi się do sytuacji, kiedy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego, który stanowi wartość początkową tego środka trwałego, w razie wytworzenia go we własnym zakresie.

Samochód Mercedes 611 D został nabyty w drodze kupna, zatem zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia za jego wartość początkową należy przyjąć cenę nabycia, zdefiniowaną w ust. 4 tego przepisu. Inspektor Kontroli Skarbowej prawidłowo ustalił wartość początkową tego samochodu na podstawie ceny zakupu, wynikającej z faktury oraz polecenia zapłaty, powiększonej o należne cło i podatek importowy.

Nie narusza prawa przyjęcie za datę przekazania samochodu Mercedes 611 D do używania dla celów działalności gospodarczej daty wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych, skoro strona nie sporządziła stosownego dokumentu, potwierdzającego faktyczny moment przekazania tego samochodu do używania w działalności.

Kontrolujący przyjęli za cenę zakupu samochodu kwotę przekazaną przez bank dewizowy, ustaloną w walucie polskiej, czyli wartość z dnia zapłaty, przez co uwzględnione zostały różnice kursowe powstające w okresie od dnia wystawienia faktury do dnia dokonania zapłaty.

Definicja pojęcia "środek trwały" sformułowana została w przepisie § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych … .

Zgodnie z jego treścią za środki trwałe uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika: nieruchomości, maszyny, urządzenia, środki transportu oraz inne przedmioty kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, przeznaczone na potrzeby podatnika, związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (...).

Z powyższego wynika wyraźnie, że niezbędnym warunkiem uznania danego urządzenia za środek trwały jest, by było ono kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania. Oczywistym jest zatem, iż sprowadzone przez pana Bogdana B. z Niemiec części samochodowe nie stanowiły środka trwałego. Nie można więc mówić o jego ulepszeniu.

Bezcelowe jest zatem powoływanie się w odwołaniu na definicję ulepszenia zawartą w § 7 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia. Środkiem trwałym był natomiast złożony z tych części, zarejestrowany w dniu 30.05.1995 r. jako "składak" samochód ciężarowy, wprowadzony do ewidencji środków trwałych w dniu 31.08.1995 r. Należy przy tym uznać go za środek trwały wytworzony przez podatnika w rozumieniu przepisu § 4 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.01.1995 r.

Brak było zatem podstaw prawnych do zastosowania indywidualnie ustalonej stawki amortyzacji, skoro przepis § 7 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych (...) dotyczy wyłącznie po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych używanych lub ulepszonych.

Stawka amortyzacji dla pojazdów mechanicznych, ustalona w poz. 53 wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącego załącznik do powołanego wyżej rozporządzenia wynosiła 17%-20%, zasadnie więc Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił odpisy amortyzacyjne w maksymalnej dopuszczalnej wysokości 20%.

Mając na uwadze wyniki przedstawionej powyżej analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz fakt, iż pomimo wezwania organu odwoławczego podatnicy nie przedłożyli dokumentów, które pozwoliłyby na weryfikację ustaleń kontroli, Izba Skarbowa nie dopatrzyła się przesłanek uzasadniających zmianę lub uchylenie zaskarżonej decyzji.

W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego państwo Ewa i Bogdan B. wnieśli o uchylenie powyższej decyzji, zarzucając naruszenie art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych ... (Dz. U. Nr 7, poz. 34). W uzasadnieniu skarżący wskazali, że za cenę nabycia środka trwałego uważa się cenę obejmującą należność sprzedawcy, powiększoną o koszty związane z zakupem. Inspektor nie uwzględnił różnic kursowych, zaś Izba Skarbowa mylnie interpretuje to pojęcie, ustalając je pomiędzy datą faktury a dniem zapłaty, zamiast między dniem zapłaty a dniem przyjęcia środka trwałego do użytkowania. Decyzję I instancji wydał organ niewłaściwy, co narusza art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - właściwy jest Urząd Skarbowy.

W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w B. Ośrodek Zamiejscowy w T. wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżonych decyzji z prawem.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 100, poz. 442 ze zm.) Inspektor Kontroli Skarbowej sporządził protokół badania dokumentów i ewidencji dotyczących prowadzonej przez pana Bogdana B. działalności gospodarczej, pouczając osobę kontrolowaną o uprawnieniach określonych w art. 22 ust. 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 23 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej nie ma obowiązku zaznajamiania kontrolowanego z przewidywanym wymiarem podatku już przy sporządzaniu adnotacji z zapoznania kontrolowanego z treścią dokumentów i ustaleniami kontroli (tak wyrok NSA z dnia 15 listopada 1997 r., sygn. akt III SA 1093/96).

Ustalenia dotyczyły podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r., zatem inspektor kontroli skarbowej zasadnie wydał decyzję na podstawie art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy, albowiem ustalenie tego podatku według zasad ogólnych należy do urzędów skarbowych, co strona skarżąca podkreśla w skardze. Decyzja zgodnie z art. 25 ustawy została doręczona, a strona skarżąca skorzystała z prawa odwołania zgodnie z pouczeniem.

Nie jest również zasadny zarzut naruszenia § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34 ze zm.). Zawarte w § 4 ust. 4 rozporządzenia sformułowanie, że za cenę nabycia uważa się kwotę należną sprzedającemu powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności różnic kursowych nie daje podstaw do stwierdzenia, aby różnice kursowe liczyć od dnia zapłaty do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Zwrot "do dnia przekazania do użytkowania" nie jest równoznaczny ze wskazaniem dla rozliczenia różnic kursowych daty "na dzień" przyjęcia do użytkowania. Różnice kursowe zostały wyliczone na zasadach ogólnych ceny nabycia - uwzględniono różnice pomiędzy dniem wystawienia faktury a dniem dokonania zapłaty.

Należy dodatkowo wskazać, że podatnicy zobowiązani do przedstawienia wszelkich dokumentów dotyczących kosztów nabycia nie przedłożyli dowodu ubezpieczenia pojazdu w drodze, co czyni bezzasadnym zarzut podnoszony na etapie postępowania odwoławczego dotyczący nieuwzględnienia kosztów ubezpieczenia.

Z tych względów uznając, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, Sąd na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) orzekł jak w sentencji.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.