Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 1929352

Wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy
z dnia 20 października 2015 r.
I SA/Bd 719/15

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska (spr.).

Sędziowie WSA: Teresa Liwacz, Leszek Kleczkowski.

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2015 r. sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) maja 2015 r. nr (...) w przedmiocie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2007 r. w podatku od towarów i usług oddala skargę

Uzasadnienie faktyczne

1. Decyzją z (...) r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił A. D. (skarżąca) wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za IV kwartał 2007 r. do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w podatku od towarów i usług w wysokości 51 zł.

2. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z (...) r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ przeanalizował przedawnienie zobowiązania podatkowego objętego decyzją, wskazując, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007 r. uległoby, co do zasady przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2013 r. Uznał jednak, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. dalej O.p.), o czym skarżąca została poinformowana pismem z dnia (...) r., doręczonym jej (...) r.

3. Organ przywołał art. 122, art. 187 i art. 180 § 1 O.p. stwierdzając, że Naczelnik wydając zaskarżoną decyzję, w toku postępowania przeprowadził szereg czynności, które potwierdziły, że rzeczywista współpraca gospodarcza pomiędzy skarżącą a P.P.H.U. S. D. N. (Kontrahent) nie istniała i zakwestionował obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT nabycia samochodu ciężarowego marki DAF Leyland o nr. rej. (...). Wskazał, że Kontrahent wystawił na rzecz skarżącej dwie faktury VAT dotyczące sprzedaży tego samego samochodu, tj. fakturę z (...) r. nr (...) i z (...) r nr (...). Z pisma Starostwa Powiatowego w I. wynika, że do rejestracji samochodu ciężarowego DAF Leyland przedłożono wyłącznie pierwszą fakturę, na podstawie której (...) r. zarejestrowano przedmiotowy pojazd. Druga faktura nigdy nie została przedłożona, a figurująca na niej adnotacja Wydziału Komunikacji i Dróg o zarejestrowaniu pojazdu w dniu (...) r. nie została dokonana przez ten organ. W związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa polegającego na przeskanowaniu na fakturę VAT Nr (...) z dnia (...) r. adnotacji o zarejestrowaniu pojazdu w Wydziale Komunikacji i Dróg Starostwa Powiatowego w I. z innego dokumentu, sprawę skierowano do organów ścigania.

4. Organ pierwszej instancji, przesłuchał w charakterze świadka Kontrahenta, który jakkolwiek potwierdził transakcję sprzedaży skarżącej samochodu DAF Leyland, to wskazał, że w 2009 r. miał wypadek i nie wszystko pamięta; nie pamiętał kwoty sprzedaży, sposobu płatności, jej udokumentowania ani przyczyny wystawienia dwóch faktur. Dodał, że pierwsza faktura miała charakter proforma, a transakcja była jedna. Zeznał, że przy wystawianiu faktur ktoś mu pomagał, lecz nie pamiętał kto. Z kolei mąż skarżącej, który aktywnie uczestniczył w transakcji, zeznał, że sporny samochód został sprowadzony z Wielkiej Brytanii przez D. N. Najpierw wystawiona była faktura proforma, wobec problemów z rejestracją. Dopiero po zarejestrowaniu samochodu wystawiona została końcowa faktura. Zeznał, że (...) r. przelał 11.000 funtów na konto angielskiego dostawcy, a pozostałe koszty zapłacił D. N. Faktura z (...) r. jest prawidłowa, bo wtedy zapłacił 60.400 zł. Kontrahentowi.

5. Skarżąca zeznała w sprawie, że transakcją zakupu samochodu zajmował się jej mąż. Nie wyjaśniła kwestii dotyczącej wskazanych na fakturach adnotacji o rejestracji samochodu z różnymi datami. Organ ustalił, że Kontrahent nie będąc czynnym podatnikiem VAT wystawił fakturę, na podstawie której mąż skarżącej zarejestrował samochód w Starostwie Powiatowym w I. Kontrahent zeznał, że nie uiścił do tej pory VAT w wysokości 22.000 zł, wynikającej z deklaracji VAT-7K za czwarty kwartał 2007 r. W opinii z (...) r. Laboratorium Kryminalistycznego Komendy Wojewódzkiej Policji w B. wynika, że dokument w postaci kserokopii druku faktury VAT nr (...), opatrzonej datą (...) r. nie jest kopią oryginalnej faktury, lecz dokumentem podrobionym, skompilowanym w drodze montażu, do czego wykorzystano wizerunki odbitek pieczątek i datowników Starostwa Powiatowego w I. widniejących na autentycznym dokumencie faktury nr (...) wystawionej w dniu (...) r.

6. Decyzją z (...) r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. określił D. N. kwotę zobowiązania podatkowego w VAT za IV kwartał 2007 r. w wysokości 0 zł oraz kwotę do wpłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. dalej ustawa o VAT), związanej z wystawieniem wskazanych faktur VAT, w tym również na rzecz skarżącej. Ustalono, że Kontrahent w 2007 r. nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej. Zgłoszenie działalności nosi znamiona pozoru, dla stworzenia źródła pochodzenia towarów, które ujawniła w swojej działalności m.in. skarżąca. D. N. wystawił na jej rzecz "pustą" fakturę, która nie dokumentuje rzeczywistej operacji gospodarczej.

7. Decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z (...) r. wydaną wobec męża skarżącej, A. D., organ orzekł, że w celu uzyskania możliwości odliczenia podatku naliczonego powstał łańcuszek firm wystawiających fikcyjne faktury VAT, których beneficjentem był A. D. Wszyscy wystawcy faktur, w tym D. N., znali się wcześniej i poza fakturami sprzedaży dla A. D. i skarżącej, innych faktur sprzedaży nie posiadają. A. D. korzystał z faktur wystawianych przez D. N. dokonując samodzielnie, bądź przy pomocy brata mieszkającego w Wielkiej Brytanii niektórych zakupów a wobec braku możliwości odliczenia VAT, korzystał z podmiotów wystawiających fikcyjne faktury VAT.

8. Skarżąca zeznała, że pierwsza część zapłaty została dokonana przez jej męża z jego konta bankowego w dniu (...) r. w kwocie 11.000 funtów na rzecz angielskiego dostawcy samochodu, natomiast reszta kwoty - 60.400 zł została przekazana gotówką Kontrahentowi w dniu (...) r. Podobnie zeznał mąż skarżącej. Kontrahent nie umiał wskazać szczegółów tej transakcji. Organ podkreślił, że D. N. w ramach zgłoszonej działalności gospodarczej wykazywał transakcje gospodarcze tylko z firmą skarżącej i jej męża. Podczas przesłuchania zeznał, że otrzymał zaliczkę w formie gotówki, lecz nie pamiętał kiedy. W aktach sprawy znajduje się kopia dyspozycji polecenia wypłaty w obrocie dewizowym z (...) r. na kwotę 11.000 funtów z konta A. D. w Banku S. w I., na rzecz D. N. Organ przeanalizował wyciąg z tego konta bankowego za okres od (...) r. i stwierdził że nie potwierdza on dokonania takiej płatności, ani że mąż skarżącej dysponował taką kwotą pieniędzy. Dokonania takiej zapłaty nie potwierdza także analiza historii rachunku bankowego skarżącej w banku I. Natomiast jedynym potwierdzeniem wpłaty pozostałej kwoty, dotyczącej przedmiotowej transakcji jest dokument k.p. nr (...) z (...) r., który zawiera pieczątkę firmy skarżącej i wskazaną kwotę 60.400 zł tytułem zapłaty za przedmiotowy samochód. Organ wskazał, że zapłata takiej kwoty gotówką narusza ustawę o rachunkowości, a D. N. nie rozliczył VAT należnego z tytułu tej transakcji. Dyrektor Izby Skarbowej w B. podkreślił, że obecnie płatności co do zasady są dokonywane przez przedsiębiorców bezgotówkowo.

9. Organ wskazał, że ustalił w sprawie, iż transakcja pomiędzy skarżącą a D. N. w rzeczywistości nie miała miejsca. Załączył protokół z czynności sprawdzających u dostawcy skarżącej, Spółki z o.o. W., od której nabyła ona część do spornego samochodu. W wyniku tych czynności stwierdzono, że kopia faktury VAT z (...) r. u sprzedawcy, dotycząca sprzedaży skarżącej deski rozdzielczej do spornego auta, nie jest zgodna z oryginałem posiadanym przez skarżącą - różni się datą wystawienia i sprzedaży. Na posiadanej przez skarżącą fakturze VAT (oryginale) dotyczącej zakupu przedmiotowego stelaża deski rozdzielczej widnieje data "(...) r." W ocenie organu za sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego należało uznać nabycie najpierw takiego stelaża, służącego do przystosowania do polskich dróg samochodu sprowadzonego z Wielkiej Brytanii, a potem dokonanie zakupu odpowiedniego samochodu.

10. Z dokumentów przedłożonych przez skarżącą na okoliczność rejestracji samochodu znalazło się m.in. zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia (...) r. (data przeprowadzonego badania). Wskazać należy, że badanie techniczne zostało przeprowadzone wcześniej, niż wystawiono faktury zakupu, co oznacza, że samochód musiał być zakupiony wcześniej. Samochód został sprowadzony z Wielkiej Brytanii, przebudowany z zastosowaniem nowego stelaża deski rozdzielczej, a następnie przeszedł badanie techniczne i został uznany za sprawny już (...) r. Kwestionowana umowa nabycia samochodu przez skarżącą zawarta została w dniu (...) r. i podano w niej numer rejestracyjny tego samochodu. Organ zauważył, że w treści umowy w § 1, zawarte jest sformułowanie: "przedmiotem umowy jest DAF Leyland 8x4 wywrotka 1994 rok prod, nr rej (...)". Wskazany w umowie numer rejestracyjny został nadany przez Wydział Komunikacji Starostwa Powiatowego w I. dopiero następnego dnia. Wniosek o dokonanie rejestracji został złożony (...) r. i w tym dniu samochód został zarejestrowany. Wskazanie tego numeru rejestracyjnego w umowie zawartej dzień wcześniej wskazuje, iż umowa ta została zawarta dla pozoru.

11. Wobec powyższego, organy uznały, iż faktura, wykazująca nabycie przedmiotowego samochodu dotyczy czynności, która nie została dokonana pomiędzy podmiotami w niej wykazanymi, w związku z czym, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, brak jest podstawy do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tej fakturze. Zebrane dowody pozwoliły na wniosek, że transakcja z D. N. nie została w rzeczywistości dokonana, a skarżąca świadomie organizowała, uczestniczyła i korzystała z tej oszukańczej transakcji. Organ przywołał decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z (...) r. wydaną wobec Kontrahenta i dodał, że organy nie kwestionują, iż skarżąca prowadziła działalność gospodarczą i nie kwestionowały innych transakcji, oprócz transakcji nabycia samochodu ciężarowego marki DAF LEYLAND o nr rej (...), udokumentowanego fakturą VAT nr (...) z (...) r., wystawioną przez P.P.H.U. S. D. N., wartości netto 100.000 zł i VAT 22.000 zł. Organ zakwestionował nabycie przedmiotowego samochodu od Kontrahenta, a nie fakt nabycia przez skarżącą samochodu w ogóle. Z tego też względu za niezasadny uznał wniosek o przeprowadzenie oględzin pojazdu na okoliczność potwierdzenia faktu jego istnienia, również przy udziale D. N.

12. Dyrektor wskazał, że decyzja wydana wobec Kontrahenta została postanowieniem z (...) r. włączona wraz z innymi dowodami do akt sprawy, na podstawie art. 194 § 1 O.p.; korzystając ze zwiększonej mocy dowodowej, była ona jedynym z dowodów w sprawie. Przedstawione w niej okoliczności zostały poddane ponownej ocenie w świetle całego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania. Zdaniem organu dokonano prawidłowej oceny ww. dowodów na podstawie, której dokonano prawidłowego rozstrzygnięcia w zaskarżonej decyzji. Dlatego też w ocenie organu nie ma uzasadnionych podstaw do dokonania konfrontacji zeznań Kontrahenta z treścią wydanej wobec niego prawomocnej decyzji w zakresie VAT za IV kwartał 2007 r.

13. Za niezasadne organ uznał powoływanie się na orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej bowiem zapadły one w odmiennym stanie faktycznym. Organ dodał, że dokonana przez organ odwoławczy ocena wyjaśnień skarżącej, złożonych w piśmie z (...) r. wraz z załączoną kopią decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B., wydanej dla A. D., pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie.

14. W skardze do sądu administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w całości, zarzucając naruszenie przepisów:

- prawa materialnego tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez błędną jego wykładnię i niezastosowanie w sprawie, mimo iż prawidłowa ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie uzasadnia jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikające z faktury VAT związanej z nabyciem samochodu ciężarowego marki DAF Leyland o wartości 100.000 zł netto;

- postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, powodujące sprzeczność istotnych ustaleń ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, pominięcie dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, nie wyjaśnienie wszystkich istotnych elementów stanu faktycznego, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, wynikające z naruszenia przepisów prawa, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 i art. 210 § 4 O.p.

15. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony jest fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji VAT, jako podatku od wartości dodanej. Jednocześnie dla realizacji tego prawa niezbędne jest zdarzenie gospodarcze polegające na nabyciu towarów lub usług między określonymi na fakturze podmiotami. Unormowanie ust. 2 pkt 1 lit. a art. 86 ustawy o VAT wskazuje, że dla realizacji tego prawa podatnik musi dysponować fakturą. Podstawowym zatem zagadnieniem, które ma wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy jest odpowiedź na pytanie, czy prawidłowo organ podatkowy ustalił, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

16. Skarżąca przywołała art. 122 i art. 187 § 1 O.p. stwierdzając, że organy podatkowe dowolnie ustaliły, iż faktura VAT zakupu samochodu ciężarowego nie odzwierciedlała rzeczywistej transakcji, wybiórczo powołując okoliczności mające ten fakt potwierdzić. Organy wyprowadziły nieuzasadnione domniemania, prowadzące do wniosków dla niej niekorzystnych, że sporna transakcja nie została w rzeczywistości dokonana, zaś skarżąca świadomie organizowała, uczestniczyła i korzystała z oszukańczej transakcji, zaś rzekoma działalność gospodarcza D. N. umożliwiła jej zwiększenie wysokości podatku naliczonego i wykazanie bezpodstawnego zwrotu. Takie wywody pozostają w sprzeczności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, stanowiąc jedynie próbę uzasadnienia niekorzystnej dla zainteresowanej, profiskalnej interpretacji przepisów ustawy o VAT.

17. Skarżąca podniosła, że dochowała staranności w dokumentowaniu spornej transakcji. Fakt, iż Kontrahent nie był w stanie precyzyjnie odpowiedzieć na pytania, nie może stanowić podstawy do przypisania złej woli skarżącej. Okoliczność, że kontrahent nie dopełnił obowiązków związanych z dokonaną transakcją, nie może obciążać skarżącej. W tym zakresie powołała się na orzecznictwo TSUE i art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 347/1, dalej jako: Dyrektywa 112) oraz art. 86 ust. 10 ustawy VAT. Możliwości odliczenia podatku nie można uzależniać od tego, czy podatek ten został faktycznie zapłacony. Tymczasem w organ odniósł się między innymi do faktu, iż Kontrahent nie wykonał ciążącego na nim obowiązku zapłaty VAT od dokonanej transakcji.

18. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Uzasadnienie prawne

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje:

19. Skarga nie jest zasadna, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W tym miejscu należy przypomnieć zasadę, zgodnie z którą obowiązkiem sądu administracyjnego jest kontrola zgodności zaskarżonej decyzji z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm. dalej ustawa p.p.s.a.), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w skardze podstawą prawną.

20. W skardze do sądu skarżąca zawarła zarzuty naruszenia prawa procesowego i prawa materialnego. Ponieważ zarzuty procesowe zmierzały do zakwestionowania stanu faktycznego przyjętego w sprawie za podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, Sąd uznał za zasadne poddać je kontroli w pierwszej kolejności. Dopiero bowiem przesądzenie, że stan faktyczny sprawy został prawidłowo ustalony, daje podstawę do kontroli zastosowania prawa materialnego, jak również jego wykładni.

21. Skarżąca w ramach zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego podniosła naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 188, art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. Analizując powołane, jako wzorzec kontroli, przepisy postępowania podatkowego należy stwierdzić, że trzy pierwsze dotyczą zasad ogólnych postępowania podatkowego. Nakładają one na organy podatkowe obowiązek prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie i podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, przy zapewnieniu stronom czynnego udziału na każdym etapie postępowania. Pozostałe, powołane przez autorkę skargi przepisy odnoszą się do postępowania dowodowego, w którym obowiązkiem organu jest dopuszczenie jako dowodu wszystkiego, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy (a nie jest sprzeczne z prawem), zebranie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego, zgodnie z art. 180 § 1 i 187 § 1 O.p. oraz dokonanie oceny, na bazie zgromadzonego według powyższych zasad, materiału dowodowego, zgodnie z art. 191 O.p., czy dana okoliczność została udowodniona. Jednocześnie na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem. Ostatni z wymienionych przepisów odnosi się do ustawowych wymogów decyzji administracyjnej, która w ramach przedstawienia uzasadnienia faktycznego musi zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; uzasadnienie prawne natomiast powinno zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji przez przytoczenie przepisów prawa.

22. Podniesione zarzuty przeprowadzenia postępowania z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej zmierzały do podważenia ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji, że transakcja pomiędzy skarżącą a P.P.H.U. S. D. N. nie miała w rzeczywistości miejsca, ponieważ działalność tego Kontrahenta, który dokonał wyłącznie transakcji ze skarżącą i jej mężem, miała charakter pozorny, służący jedynie uzyskaniu prawa do odliczenia przez nich VAT naliczonego w wystawionych przez niego fakturach VAT. Jakkolwiek skarżąca w skardze przedstawiła uzasadnienie tak sformułowanego zarzutu, to Sąd stwierdził, że argumentacja w tym zakresie ma charakter ogólny i nie zawiera żadnych konkretnych zarzutów. Tym samym stanowi jedynie polemikę z uzasadnieniem ustaleń przedstawionych przez organ w zaskarżonej decyzji. Podkreślenia wymaga, że skarżąca nie podjęła przy tym próby racjonalnego wyjaśnienia szczegółów zakwestionowanej transakcji, co do których brak spójności pomiędzy zebranymi dowodami a twierdzeniami skarżącej i jej męża stał się podstawą odmowy uznania jej za wiarygodną. Twierdzenia, że wywody organu "pozostają w oczywistej sprzeczności ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, stanowiąc jedynie próbę uzasadnienia niekorzystnej dla zainteresowanej, profiskalnej interpretacji przepisów" a skarżąca "dochowała należytej staranności zmierzającej do udokumentowania dokonanej przez siebie z D. N. transakcji" zostały uzasadnione powołaniem się na orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu, formułujące możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących dostawę zrealizowaną na rzecz podatnika, który nie miał świadomości, że transakcja była wykorzystywana do celów oszustwa podatkowego. Abstrahując od możliwości wykorzystania na gruncie stanu faktycznego sprawy stanowiska zawartego w powołanych orzeczeniach, Sąd uznał, że skarżąca nie podjęła nawet próby powiązania wniosków z nich wynikających z istotnymi okolicznościami sprawy, stąd sugerowane konotacje pozostają nieczytelne.

23. Dokonując z urzędu kontroli zaskarżonej decyzji w ramach kompetencji przyznanej w art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., Sąd uznał zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów prawa procesowego za niezasadne. Organy podatkowe bowiem, zgodnie z obowiązującymi zasadami, przeprowadziły obszerne postępowanie dowodowe w sprawie na okoliczność rzeczywistego przebiegu spornej transakcji. W tym zakresie istotne pozostają ustalenia szeregu okoliczności, których skarżąca nie kwestionowała: w sprawie wystawione zostały dwie faktury nabycia tego samego samochodu - pierwsza z dnia (...) r. i druga - z dnia (...) r. Zdaniem skarżącej prawidłowa jest druga faktura, która wieńczyła proces rozliczania się z D. N. (Kontrahentem) z tytułu nabycia samochodu ciężarowego marki DAF Leyland. Nie wyjaśniła jednak racjonalnie, dlaczego w obrocie funkcjonowały dwie faktury, a do tego rejestracji pojazdu właściwy organ rejestracyjny dokonał na podstawie pierwszej z nich.

24. Z informacji pochodzącej ze Starostwa Powiatowego w I. Wydział Komunikacji i Dróg wynika, że sporny samochód został zarejestrowany w dniu (...) r na podstawie faktury z (...) r. W odniesieniu do faktury z (...) r. organ stwierdził, że nigdy nie została mu ona przedłożona. Ustalono przy tym (w następstwie opinii sporządzonej przez biegłego w postępowaniu karnym), że adnotacja na tej fakturze o zarejestrowaniu pojazdu rzekomo pochodząca od organu rejestracyjnego, została sfałszowana. Z informacji na zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym wynika, że dokonane zostało ono w dniu (...) r, a więc przed wystawieniem faktur jego nabycia przez skarżącą. Dowodzi to tego, że pojazd został nabyty, sprowadzony z Wielkiej Brytanii oraz przystosowany do eksploatacji w Polsce znacznie wcześniej, niż dokonano zawarcia umowy jego nabycia pomiędzy skarżącą a Kontrahentem, w dniu (...) r. Co istotniejsze w przedmiotowej umowie wskazany został numer rejestracyjny pojazdu, nadany (znany) stronom dopiero następnego dnia, tj. (...) r., co podważa wiarygodność tego dokumentu.

25. Przedstawiony przebieg zdarzeń nie przystaje nadto do twierdzeń skarżącej, że samochód został zakupiony i sprowadzony konkretnie na jej potrzeby przez D. N., a przeróbki wykonywane były pod wskazania skarżącej. Koliduje to szczególnie z ustaleniem, że przystosowanie samochodu dokonywane było przy użyciu części (stelarz deski rozdzielczej) nabytej (...) r., a więc na blisko 4 miesiące wcześniej, niż miało zostać dokonane nabycie spornego samochodu. W ocenie Sądu organy miały uzasadnione podstawy, by domagać się wyjaśnienia co do szczegółów transakcji, która - poza dokumentacyjnymi nieścisłościami - opierała się na nietypowych, w świetle zasad doświadczenia życiowego, działaniach, w ramach których najpierw zakupiono część do konkretnego samochodu, a następnie zakupiono sam samochód. Szczególnie, że zakupu części dokonano u polskiego dostawcy, od którego uzyskano informację (W. Spółka z o.o. w Ch.), że deskę rozdzielczą do przedmiotowego samochodu dostarczył skarżącej na podstawie faktury z dnia (...) r., natomiast ta sama faktura będąca w posiadaniu skarżącej nosi znamiona jej przerabiania i opatrzona jest datą (...) r.

26. Kontrahent, D. N., którego organ przesłuchał w charakterze świadka nie rozwiał wątpliwości wokół spornej transakcji, ponieważ nie pamiętał żadnych okoliczności transakcji, powołując się na kłopoty z pamięcią po wypadku w 2009 r. W szczególności nie potrafił wyjaśnić dlaczego sporządzone zostały dwie faktury, skoro transakcja była jedna. Powtarzał wersję skarżącej o fakturze proforma, ale nie odniósł się do podrabiania adnotacji organu rejestrowego o zarejestrowaniu pojazdu. Miał problemy ze stwierdzeniem, czy samochód nabyty został w Anglii czy w Niemczech, jak przebiegała zapłata za towar. Niesporna pozostawała okoliczność, że D. N. uzyskał wpis do ewidencji działalności gospodarczej dopiero w dniu (...) r. a faktury wystawił wyłącznie dla skarżącej i jej męża.

27. Wątpliwości co do rzeczywistego charakteru transakcji pomiędzy skarżącą a D. N. uzasadnia również analiza dowodów zapłaty za przedmiotowy samochód, a w rzeczywistości brak takich dowodów. Jakkolwiek skarżąca przedłożyła dokument rzekomo potwierdzający tę okoliczność w postaci kopii dyspozycji polecenia zapłaty w obrocie dewizowym z dnia (...) r., kwoty 11.000 GBP dokonanej z konta jej męża, A. D., na rzecz D. N. to analiza transakcji na rachunku bankowym w Banku S. w I. nie potwierdziła, by taka transakcja została dokonana. Środki finansowe zarejestrowane w lipcu 2007 r. na tym koncie były niewystarczające dla dokonania takiej zapłaty. Ustalono, że transakcji takiej mnie dokonano także z konta I. Skarżąca twierdziła, że pozostałą część należności w wysokości 60.400 zł zapłaciła D. N. gotówką, na potwierdzenie czego złożyła dowód wpłaty k.p. z (...) r. W świetle braku potwierdzenia dokonania przelewu bankowego, zasadnie organ nie uznał tego dowodu za wiarygodny, szczególnie, że gotówkowa zapłata tak dużej należności dokonana została z naruszeniem zasad dotyczących obrotu bezgotówkowego. Niesporne było, że D. N. nie odprowadził należnego VAT od tej transakcji.

28. Ze zgromadzonych dowodów, w szczególności przesłuchania w charakterze świadka, co organ podkreślił, wynika duże zaangażowanie przy analizowanej transakcji A. D., męża skarżącej. Przedstawił on bardzo konkretnie przebieg czynności wykazując się także orientacją ogólną w takich sprawach, stwierdzeniami typu np., że samochód warto przesłać promem z Anglii do Niemiec z uwagi na oszczędność kosztów. Zeznał przy tym, że płatność została dokonana z jego konta w zakresie 11.000 GBP na konto zagranicznego odbiorcy a reszta, w kwocie 60.400 zł gotówką zapłacona została Kontrahentowi. Ustalono, analizując rachunek i skarżącej i jej męża, że takiego przelewu nigdy nie dokonano. Natomiast środki dewizowe przelano na konto brata męża skarżącej, T. D., który przebywał w tym okresie Anglii. Z treści wniosku dowodowego pełnomocnika skarżącej z dnia (...) r., wynika, że T. D., na prośbę męża skarżącej osobiście dokonywał zapłaty u angielskiego sprzedawcy za przedmiotowy pojazd i osobiście ("fizycznie") uczestniczył w jego nabyciu. W piśmie tym także potwierdzono okoliczność, że to na konto T. D. mąż skarżącej przelał kwotę 11.000 GBP, co czyni wersje o przelaniu tych środków na konto D. N. oraz bezpośrednio angielskiego kontrahenta, nieprawdziwymi.

29. Sąd oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pod kątem jego zupełności, uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione. Istotne dla rozstrzygnięcia w sprawie okoliczności zostały ustalone w oparciu o dowody, które ocenione zostały zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Podkreślić należy, że organ nie kwestionował istnienia spornego samochodu, lecz podważył twierdzenie skarżącej, że został on nabyty od Kontrahenta, co dokumentowała zakwestionowana faktura. Z tego tytułu stanowisko organu o nieuwzględnieniu wniosku dowodowego w przedmiocie dokonania oględzin spornego pojazdu należało uznać za prawidłowe, bowiem dowód taki niczego do sprawy nie wnosił. Organy obowiązane są przeprowadzić nie wszystkie zgłaszane dowody, lecz tylko te, które pozostają istotne z punktu widzenia podjęcia w sprawie rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu także racjonalność wywiedzionych wniosków, nie budziła wątpliwości. Zebrane dowody pozwalały na ocenę skutkującą wnioskiem, że transakcja nabycia przez skarżącą samochodu wywrotki marki DAF LEYLADD 8x4, nr rej (...) o wartości netto 100.000 zł plus VAT 22.000 zł, udokumentowana fakturą z dnia (...) r. wystawioną przez P.P.H.U. S. D. N., nie odzwierciedlała rzeczywistej transakcji w zakresie podmiotowym i przedmiotowym.

30. Wobec uznania zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania za nieuzasadnione i uznaniem, że stan faktyczny w zaskarżonej decyzji został ustalony przez organy prawidłowo, do oceny pozostawał zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego. W tym zakresie skarżąca w skardze podniosła naruszenie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przez jego błędną wykładnię i brak zastosowania w sprawie. Powołany przepis stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi SA wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem wyjątków, które nie mają w sprawie zastosowania (ust 1). Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (ust 2 pkt 1 lit. a). Wielokrotnie w orzecznictwie podkreślano ideę takiej regulacji, która odnosi się do rzeczywistych transakcji, których tożsamość przedmiotowa i podmiotowa w zakresie wynikającym z faktury nie budzi wątpliwości. Sama bowiem faktura, spełniająca wszelkie formalne wymogi, nie jest źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego, lecz jest rzeczywista transakcja (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2014 r. syg akt I FSK 1537/13, z 26 lipca 2011 r. syg akt I FSK 1160/10, z dnia 3 lipca 2013 r. syg akt I FSK 1048/12, z dnia 15 października 2015 r. syg akt I FSK 872/14 dostępne na stronie www.orzeczeniansa.gov.pl).

31. W stanie faktycznym sprawy, którego skarżąca skutecznie nie podważyła uznano, że sporna faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji pomiędzy podmiotami wykazanymi na tej fakturze. Okolicznością, która zadecydowała o tym, że odmówiono prawa do odliczenia VAT z tej faktury, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie był brak zrealizowania przez Kontrahenta obowiązku zapłaty podatku należnego z tej faktury, lecz uznanie, że faktura ta stwierdza czynności, które nie zostały dokonane. W stanie faktycznym sprawy podatek od towarów i usług wynikający ze spornej faktury dla D. N. stanowi podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, co wynika z wydanej wobec Kontrahenta decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. w przedmiocie podatku od towarów i usług za IV kwartał 2007 r.

32. Powołane w skardze wyroki Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu w sprawach C-439/04, C-440/04 w sprawach Axel Kittel oraz Recolta Recycling SPRL, jak również w sprawach C-354/03, C-355/03 i C-484/03, w sprawach połączonych Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd, Bond Mouse System Ltd. Jak słusznie przedstawił to organ w decyzji, nie znajdują zastosowania o tyle, że zapadły na tle odmiennego stanu faktycznego a przewidziana w nich ochrona prawa do odliczenia VAT dotyczy transakcji, co do których nie było co najmniej wątpliwości przedmiotowych. W sprawie ustalono natomiast, że przedmiotowa faktura nie odzwierciedlała żadnej transakcji.

33. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację Sąd oddalił skarge na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.