I GSK 95/16, Brak wpływu niewykonania obowiązku przedstawienia przy rejestracji dowodu uiszczenia akcyzy na powstanie obowiązku podatkowego. - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego

Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2461071

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2018 r. I GSK 95/16 Brak wpływu niewykonania obowiązku przedstawienia przy rejestracji dowodu uiszczenia akcyzy na powstanie obowiązku podatkowego.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Janusz Zajda.

Sędziowie: NSA Zofia Borowicz, del. WSA Cezary Kosterna (spr.).

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 7 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1258/15 w sprawie ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia (...) maja 2015 r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego

1.

oddala skargę kasacyjną;

2.

zasądza od W. K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

Wyrokiem z 24 września 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1258/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę pani W. K. (dalej: skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z (...) maja 2015 r. nr (...) w przedmiocie podatku akcyzowego.

Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

Naczelnik Urzędu Celnego w Krakowie decyzją z (...) marca 2015 r. określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 821 zł z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu marki Peugoet 307 o nr nadwozia VIN (...), od którego nie został zadeklarowany i zapłacony podatek akcyzowy. Ponieważ podatniczka nie była w stanie podać daty przemieszczenia pojazdu na teren kraju, jako datę powstania obowiązku podatkowego przyjęto datę pierwszego badania technicznego.

W odwołaniu od tej decyzji skarżąca zarzuciła w szczególności naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 133 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej: op lub Ordynacja podatkowa) w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm., dalej: upa), art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b w zw. z art. 101 ust. 3 upa w zw. z art. 72 ust. 6a ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, dalej: ustawa prd lub ustawa Prawo o ruchu drogowym) skutkujące błędnym określeniem momentu powstania obowiązku podatkowego oraz niewłaściwym oznaczeniem podatnika podatku akcyzowego.

Dyrektor Izby Celnej w Krakowie (dalej: organ odwoławczy) przywołał znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego, tj. art. 100 ust. 1 pkt 2 upa, według którego akcyzie podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, oraz art. 102 ust. 1 cyt. ustawy stanowiący, że podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego. Wskazał też art. 101 ust. 2 pkt 1 upa określający termin powstania obowiązku podatkowego. Organ stwierdził, że przedmiotowy samochód jest w świetle klasyfikacji Nomenklatury Scalonej (CN) mającej zastosowanie w niniejszej sprawie na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, samochodem klasyfikowanym w pozycji CN 8703 - "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Organ zakwestionował stanowisko podatniczki wyrażone w odwołaniu dotyczące daty powstania obowiązku podatkowego i sugestię, że podatek winien obciążyć D. W., który nabył niezarejestrowany samochód od skarżącej. Uznał za bezzasadne odwoływanie się do treści przepisu art. 72 ust. 6a ustawy prd. Nie podzielił ponadto żadnego z zarzutów naruszenia przez organ I instancji reguł postępowania podatkowego.

W skardze na tę decyzję wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie W. K. postawiła szereg zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 247 § 1 pkt 2, art. 247 § 1 pkt 5 op, art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 133 § 1 op w związku z naruszeniem przepisów prawa materialnego, to jest w szczególności z art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 lit. b upa, art. 72 ust. 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym sprowadzających się do tego, że organy bezpodstawnie uznały skarżącą za podatnika podatku akcyzowego. W jej ocenie powinien być zastosowany art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b upa. Zatem w ocenie skarżącej momentem powstania obowiązku podatkowego w przedmiotowym stanie faktycznym jest moment wystawienia przez nią faktury D. W., a nie moment przemieszczenia samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju i to on jako osoba dokonująca rejestracji samochodu był zobowiązany do zapłaty akcyzy.

Zarzucała też naruszenie art. 139 § 1 op w zw. z art. 121 op poprzez wszczęcie postępowania podatkowego i wydanie decyzji po ponad czterech latach od otrzymania pisma Oddziału Celnego II w Krakowie zawierającego dokumenty w sprawie spornego pojazdu, przesłane celem wszczęcia postępowania podatkowego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę na podstawie art. 151 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.).

Za bezsporne uznał ustalenie, że skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, od którego nie został zadeklarowany i zapłacony należny podatek akcyzowy. Następnie samochód ten sprzedała D. W. Zdaniem Sądu I instancji organy zastosowały w niniejszej sprawie prawidłową podstawę prawną, czego konsekwencją było zobowiązanie skarżącej do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, odpowiadającego definicji zawartej w z art. 100 ust. 4 upa. Prawidłowo również ustaliły moment powstania obowiązku podatkowego. Skoro skarżąca dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, a więc czynności, o której mowa w art. 100 ust. 1 upa, to była podatnikiem w rozumieniu art. 102 ust. 1 tej ustawy. Nawet przy przyjęciu, że w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b (sprzedaż pojazdu), to w takim przypadku podmiotem zobowiązanym do zapłaty akcyzy będzie sprzedawca samochodu osobowego, a nie nabywca. Za prawidłowe zostało uznane określenie daty powstania obowiązku podatkowego na datę przeprowadzenia kontroli technicznej na terenie kraju.

Sąd I instancji za nietrafne uznał też pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

Skarżąca wniosła skargę kasacyjną od omówionego wyroku. W skardze tej zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a)

art. 145 § 1 pkt 2) p.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 5 op w zw. z art. 133 § 1 op, w zw. z art. 100 ust. 1 pkt 3) lit. b) upa w zw. z art. 101 ust. 4 upa, w zw. z art. 102 ust. 1 upa w zw. z art. 72 ust. 1 pkt 6a) ustawy prd poprzez niestwierdzenie nieważności decyzji organów podatkowych I i II instancji przez Wojewódzki Sąd Administracyjny pomimo niewłaściwego oznaczenia podatnika podatku akcyzowego, co stanowi przesłankę nieważności wydanych w sprawie decyzji;

b)

art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 120 op w zw. z art. 121 § 1 op w zw. z art. 122 op w zw. z art. 125 § 1 op poprzez oddalenie skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w sytuacji zaistnienia szeregu naruszeń przepisów postępowania podatkowego, które miały wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:

- zaistnienia uchybień w trakcie postępowania podatkowego, nieusuniętych i zbagatelizowanych przez Sąd polegających na błędnym wskazaniu podstawy prawnej do określenia podatku akcyzowego, a co za tym idzie, błędnym określeniu podatnika, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz przedmiotu opodatkowania, co spowodowało naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych;

- niepodjęcia działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz rozstrzygnięcie sprawy zgodnie z przepisami prawa poprzez akceptację okoliczności, że decyzja Prezydenta Miasta Krakowa z dnia (...) sierpnia 2010 r. w przedmiocie rejestracji pojazdu została wydana z naruszeniem prawa, co miało wpływ na sposób ustalenia osoby obowiązanej do uiszczenia kwoty podatku akcyzowego;

- wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji w sprawie po ponad czterech latach od dokonania sprzedaży Pojazdu, co skutkowało niezasadnym naliczeniem odsetek za okres od dnia 10 sierpnia 2010 r., a także naruszyło zasadę prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do organów podatkowych, bowiem skarżąca miała podstawy przypuszczać, iż brak jakiejkolwiek reakcji organów podatkowych przez tak długi czas oznacza zgodność z prawem dokonanej przez nią transakcji, co naraziło skarżącą na szkodę spowodowaną naliczaniem odsetek.

Ponadto na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 32 Konstytucji poprzez jego niezastosowanie prowadzące do nierównego traktowania podmiotów dokonujących transakcji, których przedmiotem są samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, polegające na określaniu osób zobowiązanych do zapłaty podatku akcyzowego w sposób wybiórczy i dowolny.

Podnosząc te zarzuty wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Krakowie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, oraz o zasądzenie kosztów postępowania.

Uzasadniając skargę kasacyjną jej autor twierdził m.in., że zgodnie z art. 101 ust. 4 upa, jeżeli sprzedaż samochodu osobowego powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury. Momentem powstania obowiązku podatkowego w przedmiotowym stanie faktycznym był zatem moment wystawienia faktury sprzedaży przez skarżącą, a osobą obowiązaną do zapłaty akcyzy, zgodnie z art. 102 ust. 1 upa jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności określonych w art. 100 ust. 1 lub 2 a zatem importu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, sprzedaży, lub kolejnej sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju. Ustawa upa nie wskazuje, iż ma to być sprzedawca samochodu, lecz osoba dokonująca ww. czynności. Z kolei z art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy prd wynika, że obowiązek przedstawienia potwierdzenia zapłaty akcyzy podczas pierwszej rejestracji sprowadzonego pojazdu spoczywa na osobie składającej dokumenty wymagane podczas procesu rejestracji, a więc to osoba rejestrująca go po raz pierwszy na terytorium kraju jest obowiązana do zapłaty podatku akcyzowego. Zatem decyzje zostały skierowane do skarżącej niebędącej stroną w sprawie w rozumieniu art. 133 § 1 op, a zatem są nieważne w związku z art. 247 § 1 pkt 5 op.

W ocenie skarżącej decyzja o rejestracji pojazdu powinna być uchylona, bowiem nie przedstawiono dowodu uiszczenia akcyzy.

Uzasadniając zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji skarżąca wskazała na inne dotyczące jej postępowania, gdzie w jej ocenie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zajął wobec niej różne stanowiska w przypadku niemal identycznych stanów faktycznych.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Krakowie reprezentowany przez radcę prawnego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie od strony skarżącej kosztów postępowania.

Uzasadnienie prawne

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasadna i podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny, na mocy art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Powyższe oznacza, że sąd odwoławczy nie rozpoznaje sprawy w jej całokształcie, a jedynie w granicach zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.

W niniejszej sprawie skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., wobec czego jako pierwszy należało rozpoznać zarzut natury procesowej. Co do zasady naruszenie prawa materialnego podlega ocenie dopiero wówczas, gdy stan faktyczny sprawy stanowiący podstawę zaskarżonego wyroku nie podlega zakwestionowaniu. Odnosząc się więc do zarzutu naruszenia procedury, wskazać należy, że przedmiotem kontroli kasacyjnej jest wyrok, którym Sąd I instancji oddalił skargę podatnika, uznając, iż określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego było zgodne z prawem.

W ramach podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. petitum skargi kasacyjnej) autor skargi kasacyjnej sformułował zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 2 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z naruszeniem wskazywanych przepisów Ordynacji podatkowej, ustawy o podatku akcyzowym i ustawy Prawo o ruchu drogowym, twierdząc że Sąd I instancji zaakceptował naruszające prawo stanowisko organów podatkowych co do uznania skarżącej za podatnika zobowiązanego do zapłaty podatku akcyzowego w związku z nabyciem przez nią wewnątrzwspólnotowo samochodu i jego zbyciem kolejnej osobie przed zarejestrowaniem na terenie kraju. Skarżąca kasacyjnie opiera swoje stanowisko na prezentowanej przez nią wykładni przepisów prawa materialnego i znaczeniu art. 72 ust. 1 pkt 6a ustawy Prawo o ruchu drogowym, który to przepis został jej zdaniem naruszony przez to, że nabywający od niej samochód przy jego rejestracji nie przedstawił dowodu zapłacenia akcyzy, mimo iż miał taki obowiązek. Wykładnia prawa prezentowana przez skarżącą sprowadza się do twierdzenia, że to osoba nabywająca od niej niezarejestrowany wcześniej samochód powinna być uznana za podatnika zobowiązanego do zapłaty akcyzy.

To stanowisko skarżącej nie zasługuje na akceptację. Zakres czynności procesowych podejmowanych przez organ podatkowy wyznacza każdorazowo przedmiot postępowania podatkowego, a de facto normy prawa materialnego mające zastosowanie w sprawie. W stanie faktycznym i prawnym sprawy akcyzie podlegało nabycie wewnątrzwspólnotowe pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703 przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, innych niż objętych pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 1 pkt 2 i ust. 4 upa). Za nabycie wewnątrzwspólnotowe ustawodawca uznał przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju (art. 2 pkt 9 upa). Prawidłowość wykładni tych przepisów dokonana przez organy i Sąd I instancji nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego. Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, powstawał z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 upa). Ze względu na autonomię prawa podatkowego fakt niewykonania wynikającego z określonego w art. 72 ust. 1 pkt 6a prd obowiązku przedstawienia przy rejestracji dowodu uiszczenia akcyzy nie wpływa na powstanie obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje bowiem na mocy przepisów podatkowych (tu - przepisów ustawy o podatku akcyzowym), które regulują wyczerpujące przesłanki podmiotowe i przedmiotowe powstania obowiązku podatkowego. Również niewykonanie przez osoby do tego zobowiązane czynności określonych w art. 101 ust. 4 upa (niewskazanie przez sprzedawcę na fakturze akcyzy od dokonanej sprzedaży) nie zmienia obowiązku podatkowego w zakresie akcyzy zarówno po stronie przedmiotowej, jak i podmiotowej. Tak więc przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym było nabycie samochodu osobowego za granicą i przemieszczenie tego pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Słusznie też wobec braku innych dowodów ustalono, że datą powstania obowiązku podatkowego była data badania technicznego samochodu na terenie kraju, gdyż logicznym wnioskiem jest, że nastąpiło to po jego przemieszczeniu na teren Polski. Prawidłowość dokonania ustaleń faktycznych dokonanych przez organy dotycząca tych istotnych dla sprawy okoliczności nie jest w skardze kwestionowana.

Reasumując powyższe wywody Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wnosząca skargę kasacyjną nie podważyła tym samym dokonanej przez organ podatkowy oceny zgromadzonego materiału dowodowego, ani też wniosków z niego wynikających, co by mogło ewentualnie wskazywać na naruszenie art. 191 op.

Sąd I instancji trafnie zatem uznał, że w sprawie nie doszło do naruszeń przepisów postępowania podatkowego mających istotny wpływ na wynik sprawy, czy też powodujących jego nieważność. Organ podatkowy prawidłowo określił zakres podmiotowy i przedmiotowy postępowania oraz zgromadził w sposób dostateczny materiał dowodowy. Oznacza to, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy z art. 174 pkt 2 p.p.s.a. W sprawie nie doszło bowiem do zarzucanych naruszeń przepisów postępowania opisanych w punkcie 1 lit. a - d) petitum skargi kasacyjnej.

Również zarzut naruszenia prawa materialnego okazał się niezasadny. Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 32 Konstytucji RP poprzez jego niezastosowanie, poprzez obciążanie skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego w różnych sprawach, mimo że występowała w różnych fazach obrotu samochodami sprowadzanymi wewnątrzwspólnotowo. Nie można wywodzić z art. 32 Konstytucji RP, że opodatkowanie akcyzą osób, które wykonują różne czynności opodatkowane związane z wewnątrzwspólnotowym nabywaniem i dalszym sprzedawaniem samochodów na terenie kraju narusza zasadę równości wobec prawa. Jak wynika z art. 100 ust. 1 i 2 upa osoby uczestniczące w obrocie samochodami nabywanymi wewnątrzwspólnotowo mogą być zobowiązane do zapłaty akcyzy, jeśli uczestniczą w obrocie tymi samochodami w jednej z następujących faz: wewnątrzwspólnotowe nabycie i sprowadzenie do kraju niezarejestrowanego samochodu, pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego wcześniej na terenie kraju niezarejestrowanego, sprzedaż na terytorium kraju samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo, od którego wcześniej akcyza nie została opłacona. Ponieważ skarżąca występowała w różnych fazach tego obrotu, zatem mogła być podatnikiem akcyzy z różnych wyżej wskazanych tytułów. Nawet jeśli uwzględniając kolejne etapy obrotu samochodem możliwa jest sytuacja, że obowiązek podatkowy może obciążać więcej niż jednego uczestnika obrotu, to nie jest naruszeniem art. 32 Konstytucji skierowanie przez organ decyzji podatkowej do dowolnego z możliwych zobowiązanych do zapłaty akcyzy. Od jednego pojazdu akcyza jest należna tylko jednokrotnie. To na uczestnikach obrotu samochodami, zwłaszcza na uczestnikach profesjonalnych ciąży obowiązek takiego układania swoich stosunków handlowych, by mieć świadomość swojego obowiązku w zakresie akcyzy, lub świadomość zwolnienia z tego obowiązku na skutek zapłacenia akcyzy na poprzednim etapie obrotu.

Ponieważ zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania, jak i zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego okazały się pozbawione usprawiedliwionych podstaw, skargę kasacyjna należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a. jak w pkt 1 sentencji wyroku.

O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł w myśl art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 p.p.s.a., a także § 14 ust. 2 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r. poz. 490 z późn. zm.) w zw. z § 21 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 18040).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.