Orzeczenia sądów
Opublikowano: LEX nr 2604830

Wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego
z dnia 5 grudnia 2018 r.
I FSK 2088/16
Komornicy jako podatnicy VAT.

UZASADNIENIE

Skład orzekający

Przewodniczący: Sędzia NSA Marek Kołaczek.

Sędziowie: NSA Artur Mudrecki (spr.), del. WSA Zbigniew Łoboda.

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 330/16 w sprawie ze skargi A. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 8 marca 2016 r., nr ITPP2/4512-1126/15/EB w przedmiocie podatku od towarów i usług

1)

uchyla zaskarżony wyrok w całości,

2)

oddala skargę,

3)

zasądza od A.

Z. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie faktyczne

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 330/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (dalej: Sąd pierwszej instancji) po rozpoznaniu skargi A.Z. (dalej: Strona, Skarżący) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 8 marca 2016 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wnioskodawca podał, że jest komornikiem sądowym przy sądzie rejonowym. Przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego jest analiza na gruncie podatku od towarów i usług prawnopodatkowego statusu działalności wnioskodawcy wykonywanej na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji.

We wniosku zadano pytanie:

1)

czy działalność wnioskodawcy wykonywana na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, w zakresie czynności, o których mowa w przepisie art. 49 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2011 r. Nr 231, poz. 1376 z późn. zm.; dalej: u.k.s.e.), za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle brzmienia art. 15 ust. 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: u.p.t.u.);

2)

kto jest nabywcą (beneficjentem) usług świadczonych przez wnioskodawcę w ramach wykonywania przez niego czynności egzekucyjnych, o których mowa w przepisie art.

49 u.k.s.e., za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową, i na kogo powinna być wystawiona faktura w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1, art. 29a ust. 1 oraz art. 106e ust. 1 pkt 3 u.p.t.u.?

Zdaniem wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 działalność jego wykonywana na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, w zakresie czynności, o których mowa w przepisie art. 49 u.k.s.e., za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W zakresie pytania nr 2 wnioskodawca podał, że nabywcą (beneficjentem) usług świadczonych przez niego w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych, o których mowa w przepisie art. 49 u.k.s.e., za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową a także podmiotem, na który powinna być wystawiona faktura, jest wierzyciel zlecający komornikowi wykonanie czynności egzekucji.

2.2. Minister Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przyjął, że brak jest podstaw, aby utożsamiać pełnienie funkcji komornika, w myśl postanowień ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, jako funkcjonariusza publicznego, z działalnością podmiotu publicznego, który działa w charakterze władzy publicznej. W efekcie wykonywane przez wnioskodawcę czynności, w szczególności czynności egzekucyjne, z tytułu których - na podstawie art. 43 u.k.s.e. - pobiera/będzie pobierał opłaty egzekucyjne, uznać należy za świadczenie usług za wynagrodzeniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, bowiem Wnioskodawca wykonując te czynności prowadzi/będzie prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i tym samym działa/będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w ust. 1 powołanego artykułu.

W kwestii wystawiania faktur organ wskazał, że w świetle przywołanych przepisów, wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług jest/będzie obowiązany wystawić fakturę dokumentującą świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz dłużnika, w przypadku gdy jest on podatnikiem podatku od towarów i usług, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze, lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Jeżeli natomiast świadczy/będzie świadczył usługę na rzecz dłużnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, to ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej ww. czynności egzekucyjne, jednakże tylko na żądanie takiej osoby, o ile żądanie wystawienia faktury przez tę osobę zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

2.3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżący złożył skargę do Sądu pierwszej instancji i wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości, zarzucając naruszenie:

- art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędu wykładni, tj. uznanie, że komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, za które pobiera od dłużnika opłatę stosunkową, działający w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., jest podatnikiem podatku od towarów i usług, który dokonuje odpłatnego świadczenia usług na rzecz dłużnika, które to świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych;

- art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędu niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. niezasadne uznanie w oparciu o wnioski wyprowadzone z błędnej wykładni, że w sprawie zastosowania nie znajduje przepis art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz że w sprawie zastosowanie znajdują przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. oraz dopuszczenie się niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 6 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 u.p.t.u. skutkowało uznaniem za nieprawidłowe stanowiska Skarżącego, zgodnie z którym działalność skarżącego wykonywana na podstawie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, w zakresie czynności, o których mowa w przepisie art. 49 u.k.s.e., za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

- art. 8 ust. 1 u.p.t.u. poprzez dopuszczenie się błędu wykładni, tj. uznanie, że nabywcą usługi świadczonej przez komornika sądowego jest dłużnik poprzez błędną wykładnię art. 8 ust. 1 u.p.t.u. skutkowało uznaniem za nieprawidłowe stanowiska Skarżącego, zgodnie z którym nabywcą (beneficjentem) usług świadczonych przez Skarżącego w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych, o których mowa w przepisie art. 49 u.k.s.e., za które pobiera on od dłużnika opłatę stosunkową, a także podmiotem, na który powinna być wystawiona faktura, jest wierzyciel zlecający komornikowi wykonanie czynności egzekucyjnych.

2.4. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

3.1. Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie i na podstawie art. 146 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

3.2. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji podkreślił, że istota sporu dotyczy kwestii uznania, czy Skarżący jako komornik sądowy wykonując czynności egzekucyjne występuje w roli podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

Sąd pierwszej instancji wskazał na istniejącą w tej kwestii rozbieżność w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz szczegółowo odniósł się do poglądów prezentowanych przez sądy administracyjne, Trybunał Konstytucyjny oraz Sąd Najwyższy w zakresie statusu prawnopublicznego komornika.

Sąd pierwszej instancji podkreślił, że dla rozpoznania statusu prawnopodatkowego komornika na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istotne jest wprowadzenie autonomicznej definicji działalności gospodarczej wyrażonej w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., stanowiącym implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE z 2006 r. Nr L 347,s. 1 i nast. Z późn. zm.; dalej: dyrektywa 2006/112). Odwołując się do tez wynikających z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, Sąd pierwszej instancji podkreślił istotne znaczenie samodzielności prowadzenia działalności gospodarczej dla uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług.

W ocenie Sądu pierwszej instancji z przepisów obowiązującego prawa regulujących status komornika wynika, że działalność prowadzona przez komornika posiada cechy upodobniające go do innych wolnych zawodów i które są charakterystyczne dla działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę.

Zdaniem Sądu pierwszej instancji, biorąc pod uwagę orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości, zasadniczym argumentem, który nakazuje odmówić komornikowi statusu podatnika podatku od towarów i usług jest brak niezależności (istnienie pewnego rodzaju podporządkowania). Chodzi tu przede wszystkim o jednoznaczne i wyraźne ograniczenie swobody działania komornika ze względu na ustawowy nadzór administracyjny oraz judykacyjny nad działalnością komornika.

Sąd pierwszej instancji uznał, że spośród kryteriów pozwalających uznać komornika za podatnika podatku od towarów i usług za spełnione należy uznać tylko niektóre z nich (działanie na własny rachunek, ponoszenie ryzyka gospodarczego, samodzielność w pobieraniu dochodu stanowiącego zasadnicze wynagrodzenie oraz częściowo - działanie na własną odpowiedzialność). Natomiast nie jest spełnione podstawowe kryterium jakim jest wykonywanie działalności we własnym imieniu oraz brak niezależności wynikającej z wyraźnego podporządkowania sądowi powszechnemu w ramach nadzoru judykacyjnego oraz prezesowi sądu w ramach nadzoru administracyjnego. Dodatkowo, z uwagi na ograniczenia w swobodzie wykonywania zawodu brak jest podstaw do zaliczenia komornika do tzw. wolnego zawodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112. W konsekwencji Sąd pierwszej instancji uznał, że komornik nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. (art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112).

3.3. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 15 ust. 6 u.p.t.u. Sąd pierwszej instancji wskazał, że skoro komornik nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a to jest warunkiem podlegania jego działań pod ten podatek, to należy uznać, że nie ma zastosowania wyłączenie opisane z tego przepisu.

4. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną

4.1. Skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów zaskarżając powyższy wyrok w całości.

Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

1)

art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112, poprzez ich błędna wykładnię i nieprawidłowa ocenę możliwości zastosowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego polegającą na uznaniu przez Sąd, że w świetle przytocznych przepisów komornik sądowy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ze względu na wywodzony - na skutek analizy statusu prawnego komornika sądowego Polsce - z przepisów pozapodatkowych, przede wszystkim z ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, Kodeksu postępowania cywilnego oraz innych ustaw braku niezależności jako - zdaniem Sądu - przesłanki o decydującym charakterze dla kwalifikacji komornika sądowego jako podatnika analizowanego podatku, w sytuacji gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów podatkowych prowadzi do wniosku, że komornik sądowego należy uznać za podatnika tego rodzaju podatku;

2)

art. 15 ust. 6 u.p.t.u. w związku z art. 13 ust. 1 dyrektywy, poprzez ich błędną wykładnię i nieprawidłową ocenę możliwości zastosowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego polegająca na uznaniu przez Sąd, że skoro komornik sądowy nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w świetle art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., co stanowi warunek podlegania jego działań opodatkowaniu ww. podatkiem, to nie ma zastosowania wyłączenie opisane w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., nie wykonuje działalności w formie podmiotu prawa publicznego, ponieważ nie jest częścią administracji publicznej (organem władzy publicznej), a wiec nie podlega wyłączeniu określonemu w art. 15 ust. 6 u.p.t.u.

4.2. Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadnienie prawne

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 p.p.s.a., zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogły uwzględniać jedynie ewentualne naruszenie wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów.

Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do przesądzenia kwestii czy komornik sądowy działając jako organ egzekucyjny i dokonując czynności, za które pobiera opłaty egzekucyjne, prowadzi w sposób samodzielny i niezależny działalność gospodarczą wykonywaną w ramach wolnego zawodu - a więc, czy jest adresatem normy określonej w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. W razie uznania komornika sądowego za podatnika podatku od towarów i usług wymaga następnie przesądzenia kwestia możliwości zastosowania wyłączenia określonego w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., tj. oceny, czy komornik sądowy działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej.

5.2. Mając na względzie tak zakreślone granice sporu zaznaczenia wymaga, że kwestia statusu podatkowego komornika sądowego na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług była przedmiotem uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2017 r., sygn. akt I FPS 8/16. W tezie przedmiotowej uchwały stwierdzono, że do komornika sądowego, którego status wynika z ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, ma zastosowanie art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 u.p.t.u., ponieważ wykonuje on działalność nie w formie podmiotu prawa publicznego, lecz w formie samodzielnej działalności gospodarczej, wykonywanej w ramach wolnego zawodu, a w związku z tym nie przysługuje mu wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112.

Powyższe stanowisko wyrażone w uchwale NSA, skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela i aprobuje.

W uzasadnieniu uchwały w sprawie o sygn. akt I FPS 8/16 Naczelny Sąd Administracyjny, szczegółowo odniósł się do statusu prawnego komornika sądowego w prawie polskim, z uwzględnieniem dotychczasowych wypowiedzi Trybunału Konstytucyjnego i Sądu Najwyższego oraz oceny zakresu uprawnień i obowiązków komorników sądowych na podstawie przepisów obowiązującego prawa (w szczególności ustawy o komornikach sądowych i egzekucji). W uzasadnieniu ww. uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także na autonomiczny charakter pojęcia "działalności gospodarczej" zawartego w ustawie o podatku od towarów i usług, wskazując na wynikające z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości wskazówki dotyczące jego interpretacji w kontekście podatku od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także wynikające z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości zasady stosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług określone w art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112, transponowanego do polskiego porządku prawnego normą zawartą w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. (w szczególności wyroki Trybunału Sprawiedliwości w sprawach: Komisja przeciwko Królestwu Niderlandów, 235/85, ECLI:EU:C:1987:161, Komisja przeciwko Hiszpanii, C-154/08, ECLI:EU:C:2009:695; Komisja przeciwko Królestwu Niderlandów, C-79/09, ECLI:EU:2010:171; Ayuntamiento de Sevilla, C-202/90, ECLI:EU:C:1991:332; postanowienie TS w sprawie Mihal, C-456/07, ECLI:EU:C:2008:293).

Aprobując stanowisko wyrażone w ww. uchwale NSA należy stwierdzić, że komornicy sądowi w Polsce nie podlegają żadnemu zwierzchnictwu hierarchicznemu ze strony władz publicznych, nie mieszcząc się w strukturze administracji publicznej, wykonują oni swoją działalność we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, swobodnie ustalają, w granicach narzuconych przez prawo, metody wykonywania swojej pracy i sami pobierają opłaty stanowiące ich dochód, co oznacza w rezultacie, że wykonują swoją działalność niezależnie. W konsekwencji należy uznać, że działalność gospodarcza komorników sądowych obejmuje profesjonalny obrót gospodarczy działalności usługodawców realizowany w sposób zorganizowany i ciągły, a tym samym spełnia warunki do uznania takiej działalności za działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. (art. 9 dyrektywy 2006/112). Wykonywanie przez komornika sądowego samodzielnej działalności gospodarczej w ramach wolnego zawodu powoduje zaś, że nie przysługuje mu wyłączenie przewidziane w art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112.

5.3. Analiza treści uzasadnienia tej uchwały wskazuje przy tym, że została ona podjęta w stanie faktycznym co do zasady zbieżnym z okolicznościami faktycznymi rozpoznawanej aktualnie sprawy, a ponadto że przedstawiona w nim argumentacja składu poszerzonego Naczelnego Sądu Administracyjnego wprost koresponduje z twierdzeniami autora skargi kasacyjnej. Stanowisko wyrażone w uchwale ma zatem pełne zastosowanie do niniejszej sprawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że uchwała składu siedmiu sędziów posiada w innych sprawach sądowoadministracyjnych ogólną moc wiążącą, na co wskazuje art. 269 § 1 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). W konsekwencji tego, sąd administracyjny orzekający w sprawie, w której pojawia się zagadnienie prawne rozstrzygnięte już w uchwale, bez zgłoszenia wniosku o podjęcie uchwały przełamującej, nie może wyrazić innego poglądu niż ten sformułowany w uchwale przez NSA (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 1568/11).

5.4. Uwzględniając zatem treść art. 269 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie akceptuje poglądy wyrażone we wspomnianej powyżej uchwale, uznając, że znajdują one zastosowanie również na tle stanu faktycznego niniejszej sprawy.

Z tych też względów za uzasadnione należało uznać podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. w związku art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112.

5.5. Wobec powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze, że istota rozpoznawanej sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i oddalił skargę.

O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1804 r. z późn. zm.).

Tekst orzeczenia pochodzi ze zbiorów sądów administracyjnych.