ITPP2/4512-237/15/RS - Opodatkowanie dostawy w postępowaniu egzekucyjnym udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 3 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy w postępowaniu egzekucyjnym udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy w postępowaniu egzekucyjnym udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan komornikiem sądowym przy Sądzie Rejonowym w miejscowości.... Na podstawie art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, jako komornik sądowy, wykonując czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, jest Pan płatnikiem podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika. Ustawodawca, nakładając na komorników sądowych obowiązki płatnika podatku od towarów i usług, nie wyposażył ich w narzędzia pozwalające na jednoznaczne ustalenie istnienia bądź nie podatku od towarów i usług w stosunku do sprzedawanych w drodze egzekucji, towarów będących własnością dłużnika. W zasadzie komornik sądowy ustalając ten obowiązek podatkowy, opiera się jedynie na informacjach uzyskanych od dłużnika, których uzyskanie napotyka często na bierną postawę dłużnika w tym zakresie. Prowadzone przez Pana postępowanie egzekucyjne będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy przyszłej sprzedaży w drodze egzekucji udziału dłużnika w wysokości 1/2 (jedna druga) części w nieruchomości gruntowej położonej przy ul. P. w miejscowości... stanowiącej prawo własności działki gruntu nr geod. 347/35 o pow. 0,0497 ha zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym. Ze zgromadzonych przez Pana dokumentów i informacji uzyskanych od dłużnika wyłania się następujący stan faktyczny: Aktem notarialnym z dnia 20 maja 2003 r. dłużnik nabył nieruchomość niezabudowaną położoną przy ul. P. w miejscowości... oznaczoną numerem geodezyjnym 347/35 o pow. 0,0497 ha, oświadczając w akcie notarialnym, że nabycia dokonuje ze środków własnych na prawie wyłączonej wspólności ustawowej. Dostawa ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych (2%) na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ppkt a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. W odpowiedzi z dnia 20 stycznia 2015 r. udzielonej przez dłużnika na wezwanie komornika, dłużnik oświadczył, że " (...) powyższą nieruchomość nabyłem (...) na cele prywatne, dopiero później zrodził się pomysł prowadzenia działalności gospodarczej dlatego sprzedałem połowę udziału (...)". Na podstawie decyzji Nr.. Starosty z dnia 2 lipca 2004 r., której adresatem był dłużnik, rozpoczął on na przedmiotowej działce budowę budynku usługowo-mieszkalnego wraz z przyłączami do tego budynku. Aktem notarialnym z dnia 20 października 2004 r. dłużnik sprzedał 1/2 (jedną drugą) własności przedmiotowej nieruchomości osobie fizycznej. W akcie notarialnym zapisano, że " (...) według oświadczenia stron na przedmiotowej nieruchomości znajduje się stan zerowy budynku mieszkalno usługowego". Z tytułu tej sprzedaży notariusz pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych (2%) na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ppkt a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. W dniu 1 lutego 2005 r. dłużnik zawarł umowę spółki cywilnej z nabywcą udziału (1/2) przedmiotowej nieruchomości. W § 6 umowy spółki zatytułowanym "Wkłady" zapisano, że każdy ze wspólników wnosi do spółki " (...) wkład niepieniężny w postaci prawa użytkowania nieruchomości położonej (...) oznaczonej nr geod. 347/35 o powierzchni 00497 ha, której jest współwłaścicielem 1/2 części (...)". Decyzją z dnia 21 lipca 2006 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego po rozpatrzeniu wniosku inwestora udzielił dłużnikowi pozwolenia na użytkowanie części usługowej - I, II kondygnacji przedmiotowego budynku (adresatem tej decyzji jest jedynie dłużnik). Dnia 6 grudnia 2006 r. dłużnik zawiadomił Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu budowy przedmiotowego budynku. Na zlecenie komornika, biegły sądowy z zakresu szacowania nieruchomości wydał opinię dnia 17 września 2013 r., z której wynika, że na przedmiotowej działce o numerze geod. 347/35 posadowiony jest budynek usługowo-mieszkalny wolno stojący o pow. użytkowej 1676,9 m² oznaczony w kartotece budynków jako inne niemieszkalne. W księdze wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości przez Sąd Rejonowy w miejscowości... jako współwłaściciele wpisani są dłużnik i nabywca jako osoby fizyczne, każdy w udziale po 1/2. Komornik ustalił także, że dłużnik przed zawarciem umowy spółki cywilnej, a także przed zakupem przedmiotowej nieruchomości prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. Urząd Skarbowy odpowiadając na wniosek komornika o udostępnienie danych stwierdził, że dłużnik jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i że organ podatkowy nie może jednoznacznie stwierdzić czy na dłużniku ciąży obowiązek odprowadzenia podatku z tytułu sprzedaży nieruchomości. Organ podatkowy poinformował też, że w złożonych przez spółkę cywilną, której wspólnikiem jest dłużnik, deklaracjach VAT-7 za 2005 rok, spółka nie wykazywała zakupu środków trwałych. W innym piśmie z dnia 24 września 2014 r. Urząd Skarbowy poinformował o wydatkach dłużnika na środki trwałe wykazanych w deklaracjach VAT-7 za 2005 r. Aktualnie w przedmiotowym budynku spółka cywilna, w której dłużnik jest wspólnikiem (50%), prowadzi działalność usługową gastronomiczno-hotelarską (restauracja i apartamenty). Przedmiotem najmu były w latach 2007-2012 fizycznie wyodrębnione lokale użytkowe położone w części budynku na poziomie parteru o łącznej powierzchni 282 m². Łączna użytkowa powierzchnia budynku wynosi 1.676,9 m². Wszystkie umowy najmu zawierane były pomiędzy spółką cywilną, a poszczególnymi najemcami. W 2005 r. budynek budowany był przez współwłaścicieli ze środków prywatnych. Natomiast po zawiązaniu spółki cywilnej przez obu współwłaścicieli, nakłady na budowę budynku od 2006 r. ponosiła spółka cywilna i to ona odliczała podatek naliczony z faktur dokumentujących te nakłady.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując sprzedaży w drodze egzekucji komorniczej udziału należącego do dłużnika w wysokości 1/2 części w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym powinien Pan jako płatnik pobrać i odprowadzić podatek od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując przedmiotowej sprzedaży nie ciąży na nim - jako na płatniku - obowiązek pobrania i odprowadzenia podatku od towarów i usług. Sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ dłużnik przy tej sprzedaży (dostawie) nie działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując oceny, czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zakres przedmiotowy) należy najpierw ocenić, czy podmiot dokonujący tej czynności działa w charakterze podatnika tego podatku przy tej czynności (zakres podmiotowy). Nie ma przy tym znaczenia, że dłużnik prowadząc działalność gospodarczą jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2000 r. (sygn. akt III SA 1901/99) stwierdził, że "nie jest słuszny pogląd, że u zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług każda sprzedaż towarów lub odpłatne świadczenie usług jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W każdym przypadku indywidualnie muszą być badane zarówno podmiotowe, jak przedmiotowe przesłanki wystąpienia obowiązku podatkowego".

Dłużnik nabył niezabudowaną działkę gruntu i rozpoczął budowę budynku na cele prywatne (oświadczenie dłużnika). Dłużnikowi budującemu przedmiotowy budynek na cele prywatne nie przysługiwało prawo odliczania podatku naliczonego i takiego odliczania nie dokonywał (pismo z US). Z dokumentów zgromadzonych w sprawie nie wynika aby nabywał przedmiotową nieruchomości z zamiarem jej późniejszej sprzedaży. Okoliczność sprzedaży udziału w postępowaniu egzekucyjnym jest od dłużnika niezależna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami - w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanego przepisu wynika, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a powołanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Na podstawie ust. 7a tegoż artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem powyższy przepis umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy wszystkich towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego i powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że pomimo faktu, że dłużnik oświadczył, że nabył przedmiotową nieruchomość oraz rozpoczął na niej budowę budynku na cele prywatne, to okoliczności sprawy takie jak: charakter tego budynku (usługowo-mieszkalny), sprzedaż udziału w wysokości #189; części w ww. nieruchomości w związku z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, a następnie wniesienie pozostałego udziału jako wkładu niepieniężnego do zawiązanej przez dłużnika spółki cywilnej wskazują, że budowa przedmiotowego budynku dokonana była w celu wykorzystanego w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem, zbycie udziału należącego do dłużnika w ww. budynku - wbrew Pana stanowisku - nie będzie sprzedażą majątku osobistego i będzie podlegało opodatkowaniu ww. podatkiem.

Z uwagi na to, że do planowanej dostawy udziału w części budynku, która była przedmiotem najmu, dojdzie po upływie dwóch lat od pierwszego jej zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ww. ustawy, będzie ona korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei dostawa przysługującego dłużnikowi udziału pozostałej części tego budynku (nie wynajmowanej) jako dostawa dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia nie będzie objęta zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym, że przy budowie ww. budynku - dłużnikowi jako podatnikowi - przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jego zbycie nie będzie korzystało również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 10a ustawy, lecz będzie - wbrew Pana stanowisku - opodatkowane według właściwej dla ww. budynku stawki podatku. W konsekwencji - uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy - dostawa udziału w wysokości #189; części ww. nieruchomości gruntowej w zakresie w jakim jest związana z częścią:

- wynajmowaną budynku będzie zwolniona od podatku,

- niewynajmowaną budynku będzie opodatkowana według stawki właściwej dla tego obiektu.

Zatem będzie Pan zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług z tytułu powyższej dostawy.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.