IPPP3/4512-775/15-5/JŻ - VAT w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.), uzupełnionym w dniu 8 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.) oraz uzupełnionym w dniu 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 29 października 2015 r. (skutecznie doręczone dnia 3 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony w dniu 8 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.) oraz w dniu 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 29 października 2015 r. (skutecznie doręczone dnia 3 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka V. GmbH (dalej jako Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem prawa niemieckiego, posiada osobowość prawną. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej V. (dalej jako Grupa) będącej partnerem w produkcji pojazdów i maszyn.Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w sektorze inżynierii mechanicznej jako dostawca technologii połączeń hydraulicznych z siedzibą w W. w Niemczech.

W ramach współpracy Spółka zawarła umowę kooperacyjną z dnia 1 sierpnia 2014 r. z należącą do Grupy polską spółką produkcyjną, której przedmiotem działalności jest produkcja przewodów wykorzystywanych w redukcji zanieczyszczeń, spalin oraz układów zawieszenia pneumatycznego i pozostałych akcesoriów do pojazdów silnikowych.

W ramach zawartej umowy Spółka zobowiązała się do dostawy materiałów oraz niezbędnego wyposażenia stanowiących jej własność na rzecz polskiej spółki, która następnie realizuje usługi uszlachetniania dostarczonych materiałów. Usługi obejmują następujące czynności:

* montaż komponentów,

* magazynowanie towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w celu uszlachetniania oraz gotowych towarów do momentu ich dostawy do Spółki,

* terminowe dostarczanie towarów gotowych do Wnioskodawcy.

Powierzone polskiej spółce materiały i wytworzone z nich wyroby gotowe są własnością Wnioskodawcy, a prawo do dysponowania nimi jako właściciel na żadnym etapie nie jest przenoszone na podmiot polski. Spółka nie posiada na terytorium Polski własnego magazynu. Magazyn, w którym przechowywane są gotowe towary, jest własnością polskiej spółki należącej do Grupy, od której Wnioskodawca nabywa usługi montażu komponentów.

W Polsce Spółka zatrudnia tylko jednego pracownika, który w ramach swoich obowiązków wyszukuje nowych klientów, dokonuje analiz rynku, reprezentuje pracodawcę podczas targów. Wszelkie pozostałe prace wykonywane na terenie Polski realizowane są przez pracowników polskiej Spółki w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Natomiast, wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem dystrybucji dokonywane są przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech, gdzie Spółka posiada swoją siedzibę.

Spółka nie świadczy żadnych usług ani nie dostarcza towarów na terytorium Polski. W Polsce nie posiada też stałego zaplecza technicznego lub infrastruktury. Zaplecze techniczne jest jedynie czasowe, dostosowane do celów realizacji zawartej umowy kooperacyjnej podpisanej z polską spółką produkcyjną. Cały zarząd niemieckiej Spółki znajduje się na terytorium Niemiec, Spółka nie ma również zwierzchnictwa nad pracownikami polskiej Spółki.

W związku z realizacją umowy Wnioskodawca dokonuje na terytorium Polski zakupów usług, tj. usługi serwisowe, montażowe dokonywane na urządzeniach należących do Spółki znajdujących się czasowo na terytorium Polski. Dodatkowo Spółka dokonuje również zakupów wyposażenia służącego do prawidłowego przechowywania powierzonych polskiej Spółce komponentów, np. zakup szafy, zakup regałów. Na zakupionym wyposażeniu wykonywane są również w Polsce usługi typu bieżące naprawy, wymiana zużytych elementów.

Spółka dokonuje ponadto zakupów materiałów biurowych służących do realizacji zadań swojego pracownika. Ze względu na fakt, że pracownik Spółki korzysta z samochodu służbowego dokonywane są również zakupy związane z eksploatacją tego samochodu. Są to między innymi wydatki związane z zakupem paliwa, bieżącymi naprawami, myciem auta.

W uzupełnieniu wniosku poinformowano, że umowa współpracy pomiędzy spółkami dotycząca świadczenia usług uszlachetniania zawarta została na czas nieokreślony. Wnioskodawca udostępnił spółce produkcyjnej szafy, regały magazynowe, stół roboczy, fotel biurowy, krzesło, kontener mobilny, wózek paletowy. Urządzenia i wyposażenia będą wykorzystywane w Polsce w okresie wykonania usługi wynikającej z zawartej umowy kooperacyjnej. Wnioskodawca dokonuje zakupu materiałów biurowych na rzecz pracownika służących realizacji zadań w zakresie wyszukiwania nowych klientów, reprezentacji na targach. Są to: papier ksero, spinacze, teczki, klej, nożyczki. Wyroby gotowe przed opuszczeniem terytorium Polski są przechowywane w magazynie do czasu ich wywozu. Transport odbywa się w odstępach 2 dniowych. Z uwagi na dni świąteczne oraz dni wolne wyroby te mogą być przechowywane dłużej, jednak maksymalnie do 4 dni. Spółka w procesie magazynowania towarów kieruje się metodą pierwsze przyszło, pierwsze wyszło (ang. first-in, first-out). Oznacza to, iż towar, przyjęty wcześniej do magazynu wydawany jest z magazynu przed towarem, który został przyjęty później. W praktyce towary cieszące się dużym popytem dostarczane przez Wnioskodawcę są magazynowane przez okres około jednego miesiąca zanim poddane zostaną usłudze uszlachetniania. Towary mniej popularne, magazynowane są do upływu połowy roku. W odpowiedzi na pytanie w jakim "miejscu" pracownik Wnioskodawcy zatrudniony w Polsce wykonuje swoje obowiązki, czy to "miejsce" jest wynajmowane (dzierżawione itp.) przez Wnioskodawcę, Strona wskazała, że zgodnie z zawartą umową o pracę, miejscem świadczenia pracy jest Polska, Czechy, Słowacja. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że pracownik jest zatrudniony na stanowisku Sales Manager, a charakter jego pracy nie wymaga tworzenia w Polsce stałej placówki.

Wnioskodawca również zwrócił uwagę na fakt, że w zakresie posiadanego wyposażenia, Wnioskodawca nie dysponuje na terytorium Polski własnym magazynem. Całość zarówno wyposażenia służącego do realizacji usługi montażu komponentu jak i wyroby gotowe przechowywane są w pomieszczeniu będącym własnością polskiej spółki. Spółka ta należy do Grupy, od której Wnioskodawca nabywa usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności zdefiniowane zostało w art. 11 Rozporządzenia wykonawczego Rady Unii Europejskiej Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako Rozporządzenie UE). Na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja ta jest rezultatem ukształtowanej linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako TSUE), z której wynika, iż stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzuje ciągła obecność i wykorzystanie zasobów ludzkich i technicznych oraz pewna stałość i niezależność. Za przykładowe można wskazać wyroki w sprawach: C-73/06 Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt für Steuern z dnia 28 czerwca 2007 r., 168/84 Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt z dnia 4 lipca 1985 r., C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur der Belastingdienst Grote Ondernemingen z dnia 17 lipca 1997 r.).

Wyjaśnieniem tego określenia zajął się również Naczelny Sąd Administracyjny między innymi w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13 stwierdzając, że:

Stałym miejscem prowadzenia działalności, może być również miejsce, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza technicznego i personalnego, które umożliwia odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, przy czym zasoby techniczne mogą być zapewnione w oparciu o dzierżawę, wynajem lub inne podobne formy.

W uzasadnieniu Sąd wskazał na szczególne znaczenie orzecznictwa TSUE w tej sprawie. Wyroki dają wskazówki, w jaki sposób należy rozumieć kryterium zasobów ludzkich i technicznych, oraz kryterium stałości.

Orzeczenia TSUE wskazują przede wszystkim na to, że konieczna jest obecność osób, które mogłyby obsługiwać miejsce, w którym prowadzona jest działalność. Jeśli nie ma stałego personelu, to choćby w danym miejscu znajdowała się infrastruktura techniczna i rzeczowa, nie można mówić o istniejącym tam stałym miejscu prowadzenia działalności. Jeśli podatnik nie posiada na danym terytorium własnych pracowników ani struktury organizacyjnej, które pozwoliłyby na prowadzenie tam działalności, to nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności.

Zdaniem TSUE, istnienie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.

Biorąc zatem pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z Rozporządzenia UE, jak również utrwalone orzecznictwo TSUE w powyższym zakresie wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności":

* kryterium czasu, w jakim stałe miejsce jest utrzymywane ("wystarczająca stałość"),

* zaplecze techniczne,

* zaplecze personalne,

* zdolność odbioru i wykorzystania usług.

W odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy należy zatem stwierdzić, że zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym, Spółka nie posiada w Polsce stałego zaplecza technicznego, nie posiada jakiejkolwiek placówki oraz nie posiada żadnych budynków ani urządzeń technicznych (infrastruktury) niezbędnej do wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka swoje aktywa na terytorium Polski przeniosła jedynie czasowo, służą one wyłącznie realizacji zawartej ze spółką należącą do Grupy umowy kooperacyjnej. Brak tutaj również zaplecza personalnego, Wnioskodawca nie posiada władztwa nad pracownikami polskiej spółki. Cały zarząd znajduje się również w Niemczech.

Należy również podkreślić, że Spółce nie przysługuje żaden tytuł prawny w stosunku do zakładu polskiej Spółki, w którym to na rzecz Spółki świadczone są usługi związane z zawartą umową kooperacyjną.

Ponadto, decyzje biznesowe związane z dostawami towarów Spółki, na których świadczone są usługi na terytorium Polski są podejmowane w siedzibie Spółki w Niemczech.

Spółka na terytorium Polski nie realizuje też czynności wynikających z samej definicji działalności gospodarczej, zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT). Zgodnie z definicją działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca na terytorium Polski nie dokonuje sprzedaży towarów handlowych, nie uzyskuje żadnych dochodów w Polsce z tytułu sprzedaży usług. Natomiast dokonywane w Polsce zakupy towarów i usług związane są ściśle z realizacją zapisów umowy zawartej z polską Spółką należącą do Grupy.

Po zrealizowaniu usługi przez polską spółkę, towary wracają do Spółki do Niemiec i dopiero tam wykorzystywane są do prowadzonej działalności.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach. Przykładowo w wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie w dniu 3 lipca 2014, interpretacji indywidualnej, sygn. IPPP3/443-231/14-4/LK, organ wskazuje, że:

"Analizując przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju, w rozumieniu przepisów o VAT. Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nie zatrudnia również własnych pracowników. Wnioskodawca nabywa od Spółki z Grupy jedynie usługę polegającą na odbiorze i rozładowywaniu towarów dostarczonych do magazynu (towary będą dostarczane do zakładu Spółki z Grupy przez Wnioskodawcę); składowaniu towarów Wnioskodawcy przed ich przepakowaniem; przepakowanie towarów i załadunek oraz wydanie przepakowanych owoców na rzecz Spółki lub jej kontrahentów. Wszystkie decyzje dotyczące dostawy towarów prowadzonej z terytorium Polski są podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby tj. w Belgii. Zatem, pomimo tego, że Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane w Polsce dla których jest zarejestrowana dla celów VAT, to struktura jaką Wnioskodawca posiada nie pozwala na uznanie, że Spółka posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej."

W przedmiotowym stanie faktycznym Spółka nie jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce, ani też nie prowadzi w Polsce żadnej sprzedaży. Zatem tym bardziej w opisywanym przypadku nie może być mowy o stałym miejscu prowadzenia działalności.

Podobne stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z 7 lutego 2012, sygn. IPPP3/443-1504/11-2/LK. Organ stwierdził, że:

"Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. korzysta jedynie z infrastruktury Spółki z Grupy. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników tej Spółki w ramach usługi świadczonej na rzecz Wnioskodawcy, również decyzje dotyczące zleceń sprzedaży towarów prowadzonej z terytorium Polski są podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby. A zatem analizując powyższe kryteria w kontekście opisu sprawy stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski."

Tożsame wnioski można wyciągnąć z wydanej przez Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2010, sygn. ILPP2/443-820/10-4/ISN:

"Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi zapewnienia technicznej obsługi sprzedaży towarów kontrahenta szwedzkiego w Polsce, na rzecz tego podmiotu szwedzkiego, spełniającego warunki do uznania go za podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy. Dokonując analizy przepisu art. 28b ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że zawarte w nim wyłączenia nie mają zastosowania do usługi zapewnienia technicznej obsługi sprzedaży towarów kontrahenta szwedzkiego w Polsce. Zatem, miejsce świadczenia ww. usługi należy ustalić więc na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w tym artykule.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usługi wykonywanej przez Zainteresowanego w przypadku świadczenia jej na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stale miejsce zamieszkania, a więc w tym przypadku miejscem opodatkowania usługi zapewnienia technicznej obsługi sprzedaży towarów kontrahenta szwedzkiego w Polsce, jest terytorium Szwecji, tam gdzie usługobiorca posiada siedzibę.

Tym samym, Spółka nie powinna opodatkować usługi będącej przedmiotem pytania polskim podatkiem od towarów i usług."

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż prowadzone działania przez Wnioskodawcę na terytorium Polski nie przyczyniają się do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie spełnia bowiem wszystkich przesłanek wynikających z definicji sformułowanej w Rozporządzeniu UE oraz orzecznictwa wypracowanego przez TSUE, a przede wszystkim nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Realizowana na rzecz Wnioskodawcy usługi w ramach umowy współpracy zawartej z polską spółką polegają jedynie na montażu, magazynowaniu oraz uszlachetnianiu dostarczanych przez Spółkę materiałów. Spółka nie posiada na terytorium Polski własnego magazynu ani zaplecza personalnego. Nie dokonuje w Polsce sprzedaży ani nie posiada żadnych nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z opisanym stanem faktycznym, stwierdzić zatem należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, podmiot prawa niemieckiego, należący do międzynarodowej grupy kapitałowej V. będącej partnerem w produkcji pojazdów i maszyn, prowadzi działalność gospodarczą w sektorze inżynierii mechanicznej jako dostawca technologii połączeń hydraulicznych z siedzibą w W. w Niemczech.

W ramach współpracy Spółka zawarła w dniu 1 sierpnia 2014 r. umowę kooperacyjną z należącą do Grupy polską spółką produkcyjną, której przedmiotem działalności jest produkcja przewodów wykorzystywanych w redukcji zanieczyszczeń, spalin oraz układów zawieszenia pneumatycznego i pozostałych akcesoriów do pojazdów silnikowych. W ramach zawartej umowy Spółka zobowiązała się do dostawy materiałów oraz niezbędnego wyposażenia stanowiących jej własność na rzecz polskiej spółki, która następnie realizuje usługi uszlachetniania dostarczonych materiałów. Usługi obejmują następujące czynności:

* montaż komponentów,

* magazynowanie towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w celu uszlachetniania oraz gotowych towarów do momentu ich dostawy do Spółki,

* terminowe dostarczanie towarów gotowych do Wnioskodawcy.

Powierzone polskiej spółce materiały i wytworzone z nich wyroby gotowe są własnością Wnioskodawcy, a prawo do dysponowania nimi jako właściciel na żadnym etapie nie jest przenoszone na podmiot polski. Spółka nie posiada na terytorium Polski własnego magazynu. Magazyn, w którym przechowywane są gotowe towary, jest własnością polskiej spółki należącej do Grupy, od której Wnioskodawca nabywa usługi montażu komponentów. W Polsce Spółka zatrudnia tylko jednego pracownika, który w ramach swoich obowiązków wyszukuje nowych klientów, dokonuje analiz rynku, reprezentuje pracodawcę podczas targów. Wszelkie pozostałe prace wykonywane na terenie Polski realizowane są przez pracowników polskiej Spółki w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Natomiast, wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem dystrybucji dokonywane są przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech, gdzie Spółka posiada swoją siedzibę.

Spółka nie świadczy żadnych usług ani nie dostarcza towarów na terytorium Polski. W Polsce nie posiada też stałego zaplecza technicznego lub infrastruktury. Zaplecze techniczne jest jedynie czasowe, dostosowane do celów realizacji zawartej umowy kooperacyjnej podpisanej z polską spółką produkcyjną. Cały zarząd niemieckiej Spółki znajduje się na terytorium Niemiec, Spółka nie ma również zwierzchnictwa nad pracownikami polskiej Spółki. W związku z realizacją umowy Wnioskodawca dokonuje na terytorium Polski zakupów usług, tj. usługi serwisowe, montażowe dokonywane na urządzeniach należących do Spółki znajdujących się czasowo na terytorium Polski. Dodatkowo Spółka dokonuje również zakupów wyposażenia służącego do prawidłowego przechowywania powierzonych polskiej Spółce komponentów, np. zakup szafy, zakup regałów. Na zakupionym wyposażeniu wykonywane są również w Polsce usługi typu bieżące naprawy, wymiana zużytych elementów. Spółka dokonuje ponadto zakupów materiałów biurowych służących do realizacji zadań swojego pracownika. Ze względu na fakt, że pracownik Spółki korzysta z samochodu służbowego dokonywane są również zakupy związane z eksploatacją tego samochodu. Są to między innymi wydatki związane z zakupem paliwa, bieżącymi naprawami, myciem auta.

Umowa współpracy pomiędzy spółkami dotycząca świadczenia usług uszlachetniania zawarta została na czas nieokreślony. Wnioskodawca udostępnił spółce produkcyjnej szafy, regały magazynowe, stół roboczy, fotel biurowy, krzesło, kontener mobilny, wózek paletowy. Urządzenia i wyposażenia będą wykorzystywane w Polsce w okresie wykonania usługi wynikającej z zawartej umowy kooperacyjnej. Wnioskodawca dokonuje zakupu materiałów biurowych na rzecz pracownika służących realizacji zadań w zakresie wyszukiwania nowych klientów, reprezentacji na targach. Są to: papier ksero, spinacze, teczki, klej, nożyczki. Wyroby gotowe przed opuszczeniem terytorium Polski są przechowywane w magazynie do czasu ich wywozu. Transport odbywa się w odstępach 2 dniowych. Z uwagi na dni świąteczne oraz dni wolne wyroby te mogą być przechowywane dłużej, jednak maksymalnie do 4 dni. Spółka w procesie magazynowania towarów kieruje się metodą pierwsze przyszło, pierwsze wyszło (ang. first-in, first-out). Oznacza to, iż towar, przyjęty wcześniej do magazynu wydawany jest z magazynu przed towarem, który został przyjęty później. W praktyce towary cieszące się dużym popytem dostarczane przez Wnioskodawcę są magazynowane przez okres około jednego miesiąca zanim poddane zostaną usługdze uszlachetniania. Towary mniej popularne, magazynowane są do upływu połowy roku. Zgodnie z zawartą umową o pracę, miejscem świadczenia pracy pracownika Wnioskodawcy jest Polska, Czechy, Słowacja. Pracownik jest zatrudniony na stanowisku Sales Manager, a charakter jego pracy nie wymaga tworzenia w Polsce stałej placówki.

Watpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy w związku z powyższym opisem sprawy, Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej "rozporządzeniem".

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporzadzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: "Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15. Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)".

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę)"przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie."

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności". Jak wynika z samej nazwy "stały", to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym działalności Spółki realizowanej w ramach umowy kooperacyjnej zawartej na czas nieokreślony z należacą do Grupy polską spółką produkcyjną, za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Spółki, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika z zaangażowania w zadania związane z uszlachetnianiem materiałów należących do Spółki, wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych na nieokreślony czas zawartej umowy. Jak sam wskazał Wnioskodawca, usługi obejmują montaż komponentów, magazynowanie towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę w celu uszlachetniania oraz magazynowania gotowych towarów do momentu ich dostawy do Spółki, terminowe dostarczanie towarów gotowych do Wnioskodawcy. Co prawda, magazyn, w którym przechowywane są gotowe towary, jest własnością polskiej spółki należącej do Grupy, od której Wnioskodawca nabywa usługi montażu komponentów. Ponadto, w Polsce Spółka zatrudnia tylko jednego pracownika, który w ramach swoich obowiązków wyszukuje nowych klientów, dokonuje analiz rynku, reprezentuje pracodawcę podczas targów. Wszelkie pozostałe prace wykonywane na terenie Polski realizowane są przez pracowników polskiej Spółki w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Niemniej jednak w przedstawionym opisie sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie dysponować w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności.

W niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że podmiotem posiadającym powierzchnie magazynowe oraz zasoby ludzkie i techniczne w Polsce będzie należąca do Grupy polska spółka produkcyjna. Jak już wskazano w treści niniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Chociaż formalnie Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych na terenie kraju, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. W tym zakresie uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca decydując się na miejsce dostawy materiałów oraz niezbędnego wyposażenia stanowiących jego własność na rzecz polskiej spółki produkcyjnej należącej do Grupy, zleca jej, w tym jego pracownikom obsługę powierzchni magazynowej, w której następnie spółka ta realizuje usługi uszlachetniania dostarczonych materiałów. Usługodawca będzie świadczył usługę z wykorzystaniem własnych aktywów, tj. powierzchni magazynowej, narzędzi i wyposażenia.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca takim zapleczem będzie dysponował, gdyż jak wskazano w przedmiotwym wniosku polska spółka produkcyjna udostępniła Wnioskodawcy magazyn, w którym polska spółka produkcyjna dokonuje montażu komponentów, a następnie przechowywuje gotowe towary. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy w Polsce Wnioskodawca posiada urządzenia i wyposażenie, które będą wykorzystywane w Polsce w okresie wykonania usługi wynikającej z zawartej umowy kooperacyjnej. Tym samym, w niniejszej sprawie będzie spełnione kryterium posiadania zasobów technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje, że cały zarząd niemieckiej Spółki znajduje się na terytorium Niemiec, Spółka nie ma również zwierzchnictwa nad pracownikami polskiej Spółki. Wszystkie decyzje strategiczne związane z procesem dystrybucji dokonywane są przez zarząd i uprawnionych pracowników Spółki w Niemczech, gdzie Spółka posiada swoją siedzibę. Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z orzecznictwem TSUE bowiem, nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie będą podejmowane przez osobę obecną w kraju. Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do pracy w ramach dostaw Towarów oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności.

Należy podkreślić, że jak wskazał Wnioskodawca, Spółka w Polsce zatrudnia tylko jednego pracownika, który w ramach swoich obowiązków wyszukuje nowych klientów, dokonuje analiz rynku, reprezentuje pracodawcę podczas targów. Wnioskodawca dokonuje zakupu materiałów biurowych na rzecz pracownika służących realizacji zadań w zakresie wyszukiwania nowych klientów, reprezentacji na targach. Wszelkie pozostałe prace wykonywane na terenie Polski realizowane są przez pracowników polskiej spółki w ramach usług świadczonych na rzecz Spółki. Zatem, z powyższego opisu stanu faktycznego wynika, że będzie również spełnione kryterium posiadania niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej zasobów personalnych, w postaci pracowników usługodawcy obsługujących magazyn oraz biorących udział w pracach w ramach usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. W ramach współpracy Spółka przez nieokreślony okres czasu zobowiązała się do dostawy materiałów oraz niezbędnego wyposażenia stanowiących jej własność na rzecz polskiej spółki, która następnie na rzecz Wnioskodawcy realizuje montaż komponentów, magazynuje towary w celu uszlachetniania oraz magazynuje gotowe towary do momentu ich dostawy do Spółki oraz terminowo dostarcza towary gotowe do Wnioskodawcy. W związku z realizacją umowy Wnioskodawca dokonuje na terytorium Polski zakupów towarów i usług. Po zrealizowaniu usługi przez polską spółkę, towary wracają do Spółki do Niemiec. W związku z tym, zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem i infrastrukturą techniczną, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.