IPPP2/443-806/11-4/JW - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku 4 lipca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 28 września 2011 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 września 2011 r. Nr IPPP2/443-806/11-2/JW, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, która między innymi zajmuje się zakupem i sprzedażą materiałów budowlanych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W maju 2011 r. na potrzeby firmy Wnioskodawca zakupił aktem notarialnym od Starosty działającego w imieniu Skarbu Państwa prawo własności działki gruntowej.

Sprzedaż działki nastąpiła za cenę 355 612,68 zł, w tym podatek VAT 23%, przy czym tak ustalona cena stanowiła różnicę pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości, a wartością prawa użytkowania wieczystego. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się dwa parterowe budynki magazynowe, w tym jeden z częścią biurowo-socjalną.

Na poczet ceny sprzedaży Wnioskodawca zapłacił 35 561,27 zł a pozostałą część sprzedaży ma zapłacić w 9 rocznych ratach po 35 561,27 zł wraz z oprocentowaniem przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez NBP do dnia 31 marca każdego następującego po sobie roku, poczynając od roku 2012.

Starostwo wystawiło Wnioskodawcy fakturę na kwotę 35 561,27 zł w tym podatek VAT 23% twierdząc, że jest to zgodne z podpisanym przez Strony aktem. Następne faktury Wnioskodawca otrzyma do 31 marca każdego następującego po sobie roku, poczynając od roku 2012 powiększone o kwotę należnych odsetek.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 28 września 2011 r.) Wnioskodawca wskazał, iż był użytkownikiem wieczystym przedmiotowej działki od 21 sierpnia 2006 r. Wnioskodawca kupił ww. prawo od Spółki z o.o., która była podatnikiem VAT. Sprzedaż znajdujących się tam budynków stanowiła dostawę towarów używanych i korzystała ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., wobec czego z podatku tego zwolnione było również zbycie prawa użytkowania wieczystego, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. Prawo użytkowania wieczystego na podstawie aktu notarialnego z dnia zakupu tj. 21 sierpnia 2006 r. było ustalone do 7 czerwca 2090 r. Budynki były nabyte na podstawie aktu notarialnego razem z prawem do wieczystego użytkowania działki dnia 21 sierpnia 2006 r. Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów na ich adaptację. Przedmiotowe prawo do własności działki gruntowej wraz z posadowionymi na działce dwoma parterowymi budynkami magazynowymi było i będzie wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy faktura wystawiona przez Starostwo jest prawidłowa, a jeżeli jest nieprawidłowa to czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, moment powstania obowiązku podatkowego zbycia prawa do wieczystego użytkowania jest traktowane jako dostawa towarów na zasadach ogólnych i powinna być wystawiona faktura na całą wartość sprzedaży nieruchomości. Rozłożenie płatności na raty nie wpływa w żaden sposób na termin powstania obowiązku podatkowego VAT, jest to tylko rozliczenie finansowe.

Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku VAT w momencie wystawienia faktury przez Starostwo. Zgodnie z art. 88 ustawy o podatku VAT żadna z pozycji nie wyklucza prawa do odliczenia VAT, w sytuacji gdy kwota podatku na fakturze została zaniżona. W takiej sytuacji powinna być wystawiona faktura korygująca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6) i 7) ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W świetle art. 233 ww. ustawy, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z art. 234, art. 235 i art. 237 Kodeksu cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot.

Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż prowadzi on działalność gospodarczą, która między innymi zajmuje się zakupem i sprzedażą materiałów budowlanych. W maju 2011 r. na potrzeby firmy Wnioskodawca zakupił na podstawie aktu notarialnego od Starosty działającego w imieniu Skarbu Państwa prawo własności działki gruntowej. Sprzedaż działki nastąpiła za cenę 355 612,68 zł, w tym podatek VAT 23%, przy czym tak ustalona cena stanowiła różnicę pomiędzy wartością prawa własności nieruchomości, a wartością prawa użytkowania wieczystego. Na przedmiotowej nieruchomości znajdują się dwa parterowe budynki magazynowe, w tym jeden z częścią biurowo-socjalną. Wnioskodawca był użytkownikiem wieczystym przedmiotowej działki od 21 sierpnia 2006 r. Prawo wieczystego użytkowania Wnioskodawca nabył od Spółki z o.o., która była podatnikiem podatku VAT. Sprzedaż posadowionych na terenie nieruchomości - budynków stanowiła dostawę towarów używanych i korzystała ze zwolnienia od podatku, zatem zwolnione było również zbycie prawa użytkowania wieczystego. Przedmiotowe prawo użytkowania wieczystego nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie aktu notarialnego ustanowione było do 7 czerwca 2090 r. Budynki zakupione były na podstawie aktu notarialnego razem z prawem do wieczystego użytkowania działki dnia 21 sierpnia 2006 r. Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów na ich adaptację.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Stosownie do art. 32 ust. 2 powyższej ustawy, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Natomiast w myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy wystawiona przez Starostwo faktura dotycząca zakupu prawa własności nieruchomości gruntowej, której Wnioskodawca był użytkownikiem wieczystym jest prawidłowa.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, a więc przed dniem 1 maja 2004 r., bowiem jak wynika z opisu sprawy prawo wieczystego użytkowania było ustanowione do 7 czerwca 2090 r. Natomiast Wnioskodawca, obecny użytkownik wieczysty przedmiotowej nieruchomości nabył prawo do dysponowania gruntem jak właściciel w dniu 21 sierpnia 2006 r. A zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz jej wieczystego użytkownika.

W związku z tym, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na "władztwo rzeczy", które podatnik już uzyskał i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem przedmiotowa sprzedaż nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem już doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji zbycie nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem kwestia ustalenia prawidłowości wystawionej faktury, dotycząca wystawiona jej na całość nabytego prawa własności działki gruntowej, czy do poszczególnych wpłacanych przez Wnioskodawcę rat stała się bezprzedmiotowa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotowe prawo do własności działki gruntowej wraz z posadowionymi na działce dwoma parterowymi budynkami magazynowymi było i będzie wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny, należy uznać, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabyci prawa własności nieruchomości gruntowej, z uwagi na fakt, że nie została spełniona przesłanka zawarta w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, tj. transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

A zatem, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury VAT, jaką otrzymał od Starostwa z tytułu zakupu przedmiotowego prawa własności nieruchomości gruntowej będącego w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.