IPPB1/415-1103/14-4/AM - PIT w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 5 września 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 18 listopada 2014 r. (data nadania 19 listopada 2014 r., data wpływu 21 listopada 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 listopada 2014 r. nr IPPB1/415-1103/14-2/AM o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości:

* w części przypadającej na udział nabyty w 2003 r. - jest prawidłowe,

* w części przypadającej na udział nabyty w 2013 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-1103/14-2/AM z dnia 5 listopada 2014 r. (data nadania 6 listopada 2014 r., data doręczenia 12 listopada 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Pismem z dnia 18 listopada 2014 r. (data nadania 19 listopada 2014 r., data wpływu 21 listopada 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 10 lipca 2003 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy Mirosław. Postanowieniem Sądu z dnia 16 września 2003 r. spadek po 1/2 części odziedziczył Wnioskodawca - Damian oraz jego siostra Katarzyna. Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 19 listopada 2003 r. Wnioskodawca został zwolniony z podatku od spadku i darowizn. W uzasadnieniu przyjęto wartość składników majątku w kwocie 131.950,00 zł z czego udziałowi Wnioskodawcy odpowiada kwota 65.975,00 zł.

W dniu 7 lutego 2004 r. pomiędzy Wnioskodawcą a siostrą została zawarta przedwstępna umowa o dział spadku w której ustalono, iż Wnioskodawca w całości nabywa spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, a jako wyrównanie różnicy w wartości udziałów zobowiązał się zapłacić siostrze kwotę 53.000.00 zł. Spłata nastąpiła zgodnie z umową w ratach. Ostania rata została zapłacona w marcu 2009 r. W związku z późn. zm. na rynku nieruchomości i wzrostem cen w dniu 9 maja 2013 r. została zawarta ugoda sądowa pomiędzy Wnioskodawcą a siostrą w której oświadczyli, iż wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wraz z wyposażeniem wynosi 300.024,00 zł. Oświadczyli również, iż Wnioskodawcy przyznaje się własnościowe prawo do lokalu a Katarzyna poza 53.800,00 zł, które otrzymała wcześniej tytułem dopłaty do udziału otrzymała dodatkowo kwotę 70.000,00 zł. (łącznie 123.800,00 zł.)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedażny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w 2014 r. Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawca posiada go dłużnej niż 5 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie nastąpiło w dniu 10 lipca 2003 r. natomiast sprzedaż przypuszczalnie nastąpi w 2014 r. i mimo że przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątki ponad udział posiadany przed zniesieniem współwłasności udział nie uległ powiększeniu odwołując się do cen rynkowych przed i po dokonaniu zniesienia współwłasności. Katarzyna otrzymała wartościowo równą część spadku odpowiadającą wartości udziału nabytego w spadku w dacie zniesienia współwłasności (2013 r.)

W związku z powyższym Wnioskodawca stwierdza, że nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2003 r" co oznacza, że pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy upłynął z końcem 2008 r. Tym samym sprzedaż tego lokalu w 2014 r. nie stanowić będzie źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych mimo, ze że przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiła różnica w kwocie 16 212,00 zł. Wartość mieszkania wraz z wyposażeniem ustalona na dzień zniesienia współwłasności 300 024,00 zł (1/2 udziału 150 012,00 zł) kwota spłaty udziału w spadku 123 800,00 zł. Kwota ta została ustalona jako kwota adekwatna wartości 1/2 udziału nieruchomości a więc w drodze zniesienia współwłasności Wnioskodawca nie przekroczył wartości posiadanego udziału w nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na udział nabyty w 2003 r. jest prawidłowe, natomiast w części przypadającej na udział nabyty w 2013 r. jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie niezbędne jest zatem ustalenie momentu nabycia nieruchomości - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że ojciec Wnioskodawcy zmarł 10 lipca 2003 r. Udziały w spadku po ojcu nabył Wnioskodawca oraz jego siostra po 1/2 części. W dniu 9 maja 2013 r. została zawarta ugoda sądowa pomiędzy Wnioskodawcą a siostrą w której oświadczyli, iż wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wraz z wyposażeniem wynosi 300.024,00 zł. Oświadczyli, iż Wnioskodawcy przyznaje się własnościowe prawo do lokalu a Katarzyna poza 53.800,00 zł, które otrzymała wcześniej tytułem dopłaty do udziału otrzymała dodatkowo kwotę 70.000,00 zł (łącznie 123 800,00 zł.)

W świetle powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Z 2014 r., poz. 121) - spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Stosownie do art. 195 ww. ustawy - współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w całości w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w drodze działu spadku.

Natomiast zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej na własność lub współwłasność, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziału we współwłasności. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po zniesieniu współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności, przedmiotem którego była nieruchomość, udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział dotychczas posiadany, to data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. Zatem nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, co do zasady należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży - które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat.

W omawianej sprawie Wnioskodawca w 2013 r. wyniku zniesienia współwłasności stał się właścicielem całości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego z obowiązkiem spłaty na rzecz siostry. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w wyniku działu spadku w 2013 r. wartość nabytego przez Wnioskodawcę udziału w ww. nieruchomości, zwiększyła się w stosunku do udziału nabytego w spadku. W wyniku dokonanego działu spadku Wnioskodawca stał się bowiem jedynym właścicielem omawianej nieruchomości, podczas gdy w wyniku spadku należał do niego tylko udział w tej nieruchomości w wysokości 1/2. Wnioskodawca stał się więc właścicielem odpłatnie, ponieważ został zobowiązany do spłaty pozostałego spadkobierców.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udziały w przedmiotowej nieruchomości w różnym czasie i w różny sposób. Za datę nabycia udziałów należy przyjąć dwie daty nabycia, mianowicie:

* 2003 r. kiedy Wnioskodawca w spadku po ojcu nabył udział w wysokości 1/2 nieruchomości,

* 2013 r. kiedy Wnioskodawca nabył pozostały udział w związku z działem spadku i zniesieniem współwłasności w części przekraczającej udział nabyty w spadku.

Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wskazał, że w 2014 r. zamierza sprzedać spółdzielcze własnościowe prawa do lokalu.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowe prawo do lokalu w części przypadającej na udział nabyty w spadku po zmarłym w 2003 r. ojcu nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku po ojcu upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast opodatkowaniu podlega przychód ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, gdyż sprzedaż ta nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia - stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nie będzie podlegał opodatkowaniu ponieważ za datę nabycia całej nieruchomości należy przyjąć datę śmierci spadkodawcy (ojca) - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.