ILPB1/4511-1-248/15-2/TW - PIT w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2015 r. (data wpływu 18 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza na działce pobudować budynek niemieszkalny, który po jego przekazaniu do użytkowania zamierza wynajmować, również jako osoba fizyczna nieprowadząca zarejestrowanej działalności gospodarczej. W podatku dochodowym wyboru formy opodatkowania, zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca dokona po zakończeniu inwestycji. W podatku od towarów i usług Wnioskodawca zamierza zarejestrować się, zgodnie z art. 96, przed rozpoczęciem budowy i z faktur potwierdzających ponoszone nakłady odliczać podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy dla celów podatku dochodowego zakończoną budowę i przekazany budynek do użytkowania Wnioskodawca będzie mógł uznać za środek trwały i ustalić jego wartość początkową zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, że formalnie nie rejestruje się jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzonej przez Ministra Gospodarki.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będąc oficjalnie zarejestrowanym w ewidencji CEIDG przedsiębiorcą, rozpoczynając budowę obiektu niemieszkalnego przeznaczonego w przyszłości do wynajmu ma prawo, dla celów podatku dochodowego przekazany budynek do użytkowania zaliczyć do środków trwałych i zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określić jego wartość początkową na podstawie poniesionych rzeczywistych udokumentowanych kosztów budowy oraz amortyzować go zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych według załącznika nr 1 do ustawy jw. w wysokości 2,5% rocznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodu jest m.in. najem i dzierżawa, jako odrębne źródło przychodu. Zgodnie bowiem z tym przepisem źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej (na zasadach ogólnych), podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Definicja kosztów uzyskania przychodów wskazuje ponadto, że kosztami mogą być wydatki o bardzo zróżnicowanej naturze, gdyż mogą to być wydatki bezpośrednio, jak również pośrednio związane z celem, jakim jest uzyskanie przychodu. W przypadku źródła przychodów, jakim jest najem można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzonym najmem, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonym najmie, decyduje podmiot wynajmujący. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów z uzyskanym przychodem z tytułu najmu, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak wynika z ww. artykułu amortyzacji podlegają m.in. wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budynki, oddane do używania na podstawie umowy najmu.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji nie podlegają:

* grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;

* budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres używania tego składnika jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc, amortyzacji nie podlegają grunty.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które stanowią podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

* w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia,

* w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Przy czym zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cytowany powyżej art. 22g ust. 1 pkt 2 w powiązaniu z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera generalną zasadę ustalania wartości początkowej środków trwałych wytworzonych we własnym zakresie, tj. według kosztu wytworzenia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika m.in., że Zainteresowany jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej zamierza na działce wybudować budynek niemieszkalny, który po jego przekazaniu do użytkowania zamierza wynajmować również jako osoba fizyczna. Z opisu sprawy wynika także, że Wnioskodawca będzie posiadał faktury potwierdzające ponoszone nakłady na budowę.

Zatem prawidłowym sposobem ustalenia wartości początkowej środka trwałego jest sposób wskazany w art. 22g ust. 4 w zw. z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy uznać należy, że dla celów podatku dochodowego zakończoną budowę i przekazany budynek do użytkowania Wnioskodawca będzie mógł uznać za środek trwały i ustalić jego wartość początkową zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na kanwie rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy także, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od nieruchomości, o której mowa we wniosku są kosztem uzyskania przychodu z tytułu jej najmu.

Tym samym stanowisko przedstawione przez Zainteresowanego, jest prawidłowe.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania za środek trwały nieruchomości jak i sposobu ustalenia jej wartości początkowej od rejestracji działalności gospodarczej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałej części wniosku dotyczącej podatku od towarów i usług - wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.