IBPB-1-3/4510-560/15/JKT - CIT w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu na fundusz likwidacji zakładu górniczego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu na fundusz likwidacji zakładu górniczego - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisu na fundusz likwidacji zakładu górniczego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (polskim rezydentem podatkowym), podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą między innymi w zakresie wydobywania kopalin. W tym celu, Spółka nabyła zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") innej spółki prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wydobywania kopalin węgla kamiennego (dalej "Poprzedni właściciel ZCP"), w skład których wchodziły kopalnie węgla kamiennego (zakłady górnicze). Nabycie ZCP nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży z 8 maja 2015 r.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 196 z późn. zm., dalej: "PGG"), nakłada na podmioty gospodarcze, których zadaniem jest wydobywanie kopalin, obowiązek uzyskania koncesji. Zgodnie z art. 128 ust. 1 tej ustawy przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na działalność, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2-4 PGG, tworzy fundusz likwidacji zakładu górniczego (...) oraz gromadzi na nim środki.

Zgodnie z art. 36 ust. 1 PGG, za zgodą przedsiębiorcy, któremu została udzielona koncesja, organ koncesyjny przenosi, w drodze decyzji, koncesję na rzecz innego podmiotu, pod warunkiem spełnienia przesłanek opisanych w tym przepisie.

Przepis ust. 6 powyższego artykułu stanowi, że przeniesienie koncesji następuje pod warunkiem przedstawienia przez podmiot, na który jest przenoszona koncesja, dowodu utworzenia rachunku bankowego funduszu likwidacji zakładu górniczego i zgromadzenia na nim środków finansowych w wysokości odpowiadającej środkom finansowym zgromadzonym przez dotychczasowego przedsiębiorcę.

Poprzedni właściciel ZCP prowadził na terenie ww. zakładów górniczych wydobycie kopalin na podstawie koncesji uzyskanych od Ministra Środowiska oraz utworzył fundusz likwidacji zakładu górniczego, na którym do momentu sprzedaży zgromadził odpowiednią kwotę.

Mając na uwadze treść ww. opisanych przepisów, przed dokonaniem zakupu ZCP Wnioskodawca zwrócił się w kwietniu 2015 r. z wnioskami do Ministra Środowiska o przeniesienie na jego rzecz koncesji Ministra Środowiska udzielonych Poprzedniemu właścicielowi ZCP na wydobywanie węgla kamiennego ze złóż położonych w obrębach zakładów górniczych, które Wnioskodawca zamierzał nabyć. Jednym z warunków przeniesienia koncesji było utworzenie przez Wnioskodawcę rachunku bankowego funduszu likwidacji nabywanych zakładów górniczych i zgromadzenie na nim środków finansowych w wysokości odpowiadającej środkom zgromadzonym dotychczas przez Poprzedniego właściciela ZCP.

W związku z powyższym, w kwietniu 2015 r. Wnioskodawca założył jeden odrębny rachunek bankowy gromadzący środki funduszu likwidacji zakładu górniczego i wpłacił na niego kwotę odpowiadającą środkom zgromadzonym do tej pory przez Poprzedniego właściciela ZCP na funduszach likwidacyjnych zakładów górniczych nabytych w ramach ZCP.

Środki przelane na rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych zostały ujęte w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, jako zobowiązanie na koncie 800 "fundusze specjalne". Jednocześnie Spółka utworzyła rezerwę w wysokości odpowiadającej środkom wpłaconym na rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych (wartość tej rezerwy obniża wynik księgowy Spółki).

Decyzjami Ministra Środowiska z maja 2015 r. koncesje zostały przeniesione na rzecz Wnioskodawcy z zastosowaniem rygoru natychmiastowej wykonalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym wpłata dokonana przez Wnioskodawcę na fundusz likwidacji zakładów górniczych nabytych w ramach ZCP w kwocie odpowiadającej wysokości środków zgromadzonych do tej pory na funduszach likwidacji zakładów górniczych przez Poprzedniego właściciela ZCP, dokonana przed faktycznym uzyskaniem koncesji na wydobywanie węgla kamiennego (w celu przeniesienia koncesji) stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie wpłaty na nowo utworzony rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktycznym, wartość dokonanej przez Spółkę wpłaty na fundusz likwidacji zakładów górniczych nabytych w ramach ZCP w kwocie odpowiadającej wysokości środków zgromadzonych do tej pory na funduszach likwidacji zakładów górniczych przez Poprzedniego właściciela ZCP, dokonana przed faktycznym uzyskaniem koncesji na wydobywanie węgla kamiennego (w celu przeniesienia koncesji) stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie wpłaty na nowo utworzony rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 PGG, działalność w zakresie:

- może być wykonywana po uzyskaniu koncesji.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, przedsiębiorca, który chce prowadzić działalność na podstawie koncesji tworzy fundusz likwidacji zakładu górniczego oraz gromadzi na nim środki. Przedsiębiorca może utworzyć wspólny fundusz dla więcej niż jednego zakładu górniczego. Środki funduszu gromadzi się na wyodrębnionym rachunku bankowym w postaci środków pieniężnych.

Koncesja, przy spełnieniu określonych warunków wskazanych w art. 36 PGG, może zostać przeniesiona na inny podmiot. Jednakże przeniesienie koncesji następuje pod warunkiem przedstawienia przez podmiot, na który jest przenoszona koncesja, dowodu utworzenia rachunku bankowego funduszu likwidacji zakładu górniczego i zgromadzenia na nim środków finansowych w wysokości odpowiadającej środkom finansowym zgromadzonym przez dotychczasowego przedsiębiorcę (art. 36 ust. 6 ww. ustawy).

Jak już wskazywano w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. wydobywanie kopalin. Wnioskodawca zainteresowany był nabyciem ZCP, w skład których wchodziły zakłady górnicze - kopalnie węgla kamiennego. Aby jednak móc prowadzić działalność gospodarczą w postaci wydobywania węgla kamiennego z tych kopalni, koniecznym było uzyskanie przez Wnioskodawcę (przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy) koncesji na wydobywanie węgla kamiennego w tych zakładach górniczych. Jednym z warunków przeniesienia koncesji było utworzenie przez Wnioskodawcę rachunku bankowego funduszu likwidacji zakładu górniczego i zgromadzenie na nim środków finansowych w wysokości odpowiadającej środkom zgromadzonym przez Poprzedniego właściciela ZCP. Dopiero po spełnieniu tej przesłanki (oraz innych przewidzianych w art. 36 ust. 1 PGG) możliwym było skuteczne przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy koncesji na wydobywanie węgla kamiennego w zakładach górniczych nabywanych w ramach umowy zakupu ZCP. Bez uzyskania (przeniesienia) tych koncesji Wnioskodawca nie mógł rozpocząć prowadzenia działalności w nabywanych ZCP.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, niewątpliwym jest, że wpłata na rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych została dokonana w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (bez tej wpłaty nie byłoby możliwe prowadzenie działalności, z której Wnioskodawca zamierzał uzyskiwać przychody).

Wobec powyższego wydatki te (wpłata na fundusz likwidacji zakładów górniczych nabytych wraz z ZCP) spełniają przesłanki pozytywne do zaliczenia ich do kosztów podatkowych (wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT).

Ponadto, powyższa wpłata na fundusz likwidacji zakładów górniczych nie została wskazana w treści art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, jako wydatek wyłączony z kosztów podatkowych. Wnioskodawca podnosi, że art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika, kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Jak już wcześniej wspominano, art. 128 ust. 1 PGG, przewiduje obowiązek tworzenia funduszu likwidacji zakładu górniczego oraz gromadzenia na nim środków. W związku z powyższym, wpłata na fundusz likwidacji zakładu górniczego nie jest wyłączona z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT.

Ponadto, Wnioskodawca podnosi, że w myśl art. 128 ust. 8 PGG, środki funduszu, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (...). Powyższy przepis potwierdza zatem wprost, że wpłata na rachunek funduszu likwidacji zakładów górniczych (środki funduszu likwidacji zakładu górniczego) stanowi koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.

Dlatego też, mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy niewątpliwym jest, że kwota stanowiąca równowartość środków zgromadzonych przez poprzedniego właściciela ZCP na funduszach likwidacji zakładów górniczych wchodzących w skład sprzedawanych na rzecz Wnioskodawcy ZCP, wpłacona przez Wnioskodawcę na odrębny rachunek bankowy gromadzący środki funduszu likwidacji tych zakładów górniczych, może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, na podstawie cyt. art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT w zw. z art. 128 ust. 8 PGG.

Co więcej, Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z treścią art. 128 ust. 4 pkt 1 PGG, w przypadku wydobywania kopalin ze złóż metodą robót podziemnych lub otworów wiertniczych przeznacza się na fundusz równowartość nie mniej niż 3% odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych zakładu górniczego, ustalanych stosownie do przepisów o podatku dochodowym.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca nie przewidział górnej granicy wartości środków wpłacanych na fundusz likwidacji zakładu górniczego (określając jedynie minimalną wartość tych środków). Zatem, każda wpłata na fundusz likwidacji zakładu (również w wysokości przekraczającej minimalną wartość wpłat określoną w art. 128 ust. 4 pkt 1 PGG) stanowi koszt uzyskania przychodu podmiotu dokonującego wpłaty. Powyższe wskazuje, że intencją ustawodawcy jest, aby każda wpłata na fundusz likwidacji zakładu górniczego (o ile faktycznie została wpłacona) mogła zostać zaliczona do kosztów podatkowych. Taka intencja również przemawia na korzyść stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę (Spółka przelała bowiem faktycznie na rachunek funduszu określoną kwotę pieniężną, a z intencji ustawodawcy wynika, że wszystkie kwoty faktycznie wpłacone na fundusz stanowią koszt podatkowy). Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, całość kwoty wpłaconej przez niego na fundusz likwidacji zakładów górniczych nabytych w ramach umowy zakupu ZCP może stanowić dla niego koszt uzyskania przychodów, na podstawie cyt. art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT w zw. z art. 128 ust. 8 PGG.

Jednocześnie w art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że kosztem uzyskania przychodów mogą być odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika. Skoro ustawodawca w treści tego przepisu posłużył się pojęciem wpłaty, to w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca uzależnił zaliczenie tych wydatków do kosztów podatkowych od tego, czy wpłata miała miejsce. Zatem, wydatki poniesione na fundusz likwidacji zakładu górniczego są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na moment wpłaty na rachunek tego funduszu.

Powyższego wniosku nie zmienia fakt, że w przedstawionym stanie faktycznym wpłata na fundusz likwidacji zakładów górniczych miała miejsce przed uzyskaniem przez Wnioskodawcę koncesji na wydobywanie kopalin węgla kamiennego (wpłata była poczyniona celem przeniesienia tej koncesji). Przepis art. 128 ust. 8 PGG stanowi jedynie, że środki funduszu stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Ustawodawca nie wprowadził tym samym ograniczeń rozpoznawania w czasie tych kosztów podatkowych, w szczególności nie ograniczył początkowej daty możliwości skorzystania z tego uprawnienia od daty uzyskania (przeniesienia) koncesji. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowa wpłata dokonana na rachunek funduszu likwidacji zakładu górniczego, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o CIT w zw. z art. 128 ust. 8 PGG, stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie dokonania tej wpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.