Nowość 0113-KDIPT2-3.4011.507.2022.12.SJ - Ustalenie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA po wyroku sądu - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie:

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

I.

Podatnik od 25 stycznia 2018 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.), dalej zwaną także ustawą o PIT i rozlicza się w oparciu o prowadzoną podatkową księgę przychodów i rozchodów, według stawki liniowej 19%. Wszystkie przychody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca uzyskuje w Polsce. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 706 z późn. zm.).

II.

... 2022 r. Wnioskodawca zawarł z X Sp. z o.o. (dalej określanej mianem Kontrahenta). Umowę.. Zgodnie z § 10 pkt 1, umowa zacznie obowiązywać począwszy od dnia 1 lipca 2022 r.

Od tego dnia Wnioskodawca będzie świadczył, na rzecz Spółki, usługi, w szczególności w zakresie:

W związku z powyższym, w ramach ww. Umowy, Wnioskodawca będzie tworzył, rozwijał i ulepszał oprogramowanie oraz jego elementy składowe, które następnie będzie sprzedawał Kontrahentowi, w ramach usług świadczonych na jego rzecz.

Jak już wspomniano, przedmiotowa działalność Podatnika będzie dotyczyła wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych, tj. Oprogramowania (definicja jest podana w zdaniu poniżej), które zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.; dalej także jako Prawo autorskie), będą utworami.

Wnioskodawca rozumie przez Oprogramowanie aplikacje (moduły) będące programami komputerowymi, jak również części Oprogramowania, tj. modyfikacje, ulepszenia, nowe funkcjonalności, w już istniejącym oprogramowaniu.

Zatem Wnioskodawca, w ramach swojej działalności gospodarczej i zawartej Umowy, będzie wykonywał w szczególności czynności:

Wnioskodawca zakłada, iż w ramach współpracy z Kontrahentem docelowo będzie tworzył, rozwijał i ulepszał kilka rodzajów programów komputerowych, jednakże z uwagi na tożsamość czynności podejmowanych do ich tworzenia, ulepszania i rozwoju (tworzenie nowego kodu źródłowego), na potrzeby niniejszego wniosku, będzie stosowane łączne określenie "Oprogramowanie" dla oznaczenia wszystkich rodzajów programów komputerowych oraz ich części, modyfikacji i ulepszeń. Wszystkie one bowiem będą stanowić odrębne programy komputerowe w rozumieniu Prawa autorskiego.

W konkluzji, przez Oprogramowanie Wnioskodawca rozumie zatem zarówno aplikacje (moduły) będące programami komputerowymi, jak i części (modyfikacje, ulepszenia, nowe funkcjonalności) aplikacji (modułu), które również stanowią programy komputerowe. Należy podkreślić, że poniższe Oprogramowanie stanowi przykład i z uwagi na okoliczność, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca może tworzyć inne rodzaje Oprogramowania, ale zawsze o cechach wskazanych we wniosku.

Zgodnie z dokonanymi ustaleniami z Kontrahentem, Wnioskodawca zajmie się:

Przykładowo, Wnioskodawca będzie rozwijał istniejący w systemie... moduł..., a dokładnie funkcję "...". System (...).

Z uwagi na to, iż każda branża, a tym bardziej firma, ma swoją charakterystykę, pewne części składowe i użyteczności funkcji "..." muszą zostać napisane od nowa (nie ma ich lub działają zupełnie inaczej niż chce Kontrahent), bądź też muszą zostać zmienione/ulepszone, zgodnie ze specyfikacją Kontrahenta. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że rozwijanie funkcji "..." polegać będzie na tworzeniu od zera utworu, stanowiącego również program komputerowy, a następnie implementowaniu tego utworu do rozwijanego modułu. Implementacja utworu polega przede wszystkim na dodawaniu lub nadpisywaniu części (linijek) kodu źródłowego do istniejącego oprogramowania. W wyniku implementacji wytwarzanego przez Wnioskodawcę utworu, rozwijany moduł jest optymalizowany lub wyposażany w nowe lub ulepszone funkcjonalności. Trzeba wyjaśnić, że moduł, nad którym będzie pracował Wnioskodawca, tworzony jest na zasadach i wzorcach programowania obiektowego oraz na praktykach zwinnego wytwarzania oprogramowania. Jest zatem połączeniem wielu podprogramów, w tym m.in. wytwarzanego przez Wnioskodawcę, z których każdy wykonuje określoną funkcję. Każdy z tych podprogramów, z których następnie tworzony jest moduł, również jest programem, któremu może przysługiwać ochrona prawno-autorska.

Wnioskodawca, rozwijając funkcję "..." będzie wprowadzał szereg dodatkowych możliwości dla tej funkcji, tj..

Dodatkowo, tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie, ma umożliwiać (...).

Głównym celem działalności Wnioskodawcy będzie zatem tworzenie oraz rozwój innowacyjnego i technologicznie zaawansowanego Oprogramowania, spełniającego wymogi Kontrahenta.

W ramach prac nad Oprogramowaniem, Wnioskodawca będzie realizował następujące zadania:

a) Planowanie, analiza i projektowanie Oprogramowania;

b) Kodowanie stworzonych algorytmów;

c) Optymalizacja wydajności Oprogramowania po stronie kodu;

d) Łączenie (implementacja) i konfigurowanie rezultatów prac programistycznych.

W opisanym powyżej procesie tworzenia Oprogramowania, w każdym przypadku Wnioskodawca zajmować się będzie tworzeniem kodu źródłowego i jego dostosowaniem do konkretnych potrzeb Kontrahenta. Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie będzie miała charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz będzie stanowiła systematyczny rozwój konkretnego produktu. W realizowanych przez Wnioskodawcę projektach nie będzie występował element typowej standaryzacji. Cele do osiągnięcia, jakie Kontrahent stawia Wnioskodawcy, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tworzone i rozwijane Oprogramowanie będzie powstawać przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzić to będzie do ciągłego rozwoju Wnioskodawcy oraz zdobywania przez Niego nowej wiedzy i umiejętności. Z każdym projektem, zadaniem i funkcją Wnioskodawca będzie rozwijał swoje umiejętności i wiedzę wykorzystywaną w tworzeniu Oprogramowania. Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę prace będą miały twórczy charakter. Element twórczy w tworzeniu Oprogramowania będzie polegał na zaprojektowaniu przez Wnioskodawcę algorytmów działań i zakodowaniu instrukcji, w efekcie czego powstanie program komputerowy. Tym samym tworzone i wdrażane przez Wnioskodawcę elementy Oprogramowania, będą mieć zawsze charakter twórczy.

Wnioskodawca będzie prowadził działalność w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działania Wnioskodawcy nie będą miały charakteru jednorazowego, lecz będą prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Ukończenie jednej funkcjonalności lub części nie będzie stanowić zakończenia rozwoju Oprogramowania. Charakter prac opisanych we wniosku będzie niezmienny i odnosić się będzie do całokształtu wytworzonego przez Wnioskodawcę Oprogramowania. Podatnik będzie planował realizację zadań i prowadził je przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Ponadto Wnioskodawca ukierunkowany będzie na określony cel, jakim będzie zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Podsumowując, Podatnik będzie tworzył, rozwijał i ulepszał Oprogramowanie w sposób systematyczny, według najlepszych praktyk, jakie Wnioskodawca wypracował w ramach działalności gospodarczej, jako osoba posiadająca odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności, będzie nabywał, łączył, kształtował i wykorzystywał dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu wytworzenia nowoczesnych i unikalnych programów komputerowych. Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca będzie wykorzystywał przy planowaniu projektów, będą technologie informatyczne, czyli Jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować mają programy przez Niego wytworzone. Wnioskodawca będzie stale poszukiwał nowych rozwiązań o innowacyjnym charakterze oraz znajdował nowe zastosowanie opracowanych przez siebie algorytmów. Co istotne, ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca będzie uwzględniał w swojej działalności. Jak wskazano w objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP Box), efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Nie jest bowiem wymagane tworzenie przez Podatnika innowacyjnych rozwiązań w wymiarze światowym i Wnioskodawca nie weryfikuje efektów swojej pracy w takiej skali. W wyniku powyższych działań prowadzonych przez Wnioskodawcę, Jego Kontrahent otrzyma nowoczesne i innowacyjne Oprogramowanie, którego nie da się nabyć na otwartym rynku.

Za wykonywane czynności oraz rezultat prac odpowiedzialność ponosić będzie Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania będą wyborem Wnioskodawcy. Podatnik będzie ponosił ryzyko gospodarcze w kontekście odpowiedzialności za jakość wytworzonego Oprogramowania, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

Stwierdzić należy, że bezpośrednim rezultatem prac realizowanych przez Wnioskodawcę będzie wytworzenie Oprogramowania. Zadania te będą realizowane przez pisanie nowego kodu źródłowego. Należy podkreślić, że Oprogramowanie i jego kod źródłowy będą mieć bardzo złożony charakter. W ramach wytwarzania Oprogramowania Wnioskodawca będzie projektował i realizował aplikacje (moduły) od podstaw, dokonywał usprawnień w istniejącym oprogramowaniu oraz zmieniał i/lub dodawał poszczególne funkcjonalności w dotychczasowym oprogramowaniu. Wprowadzane udoskonalenia będą miały taki stopień zaawansowania, iż mogą być uznane za nowe Oprogramowanie. Te wszystkie wytworzone modyfikacje, po połączeniu z niezmodyfikowaną częścią kodu źródłowego istniejącego oprogramowania, będą tworzyć spójną całość stanowiącą nową wersję programu komputerowego. Tak określane aktualizacje (Oprogramowanie) istniejących programów komputerowych również są utworem i podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 Prawa autorskiego.

Wnioskodawca podkreśla, że wszystkie efekty prowadzonych przez Niego prac w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania, które zostały opisane we wniosku, będą miały postać praw własności intelektualnej. Wytworzone Oprogramowanie będzie miało charakter modułowy, więc Wnioskodawca będzie właścicielem wytworzonego Oprogramowania (samodzielnego elementu), aż do chwili przeniesienia praw autorskich. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania, Wnioskodawca przeniesie na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania. Należy mieć na uwadze, że oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Jednak nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów, co jednak nie ma wpływu na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) jako utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Ponadto, w ramach wykonywanej działalności, Wnioskodawca będzie współpracował z innymi programistami, tworzącymi zespół Kontrahenta, mając jednak z góry określoną, samodzielną rolę w projektowaniu tworzonego przez siebie Oprogramowania oraz wykonywaniu jego poszczególnych elementów. Tworzone przez zespół Kontrahenta oprogramowanie będzie złożone, a każdy członek zespołu będzie tworzył jego poszczególne, samodzielne części. Zatem w zakresie współpracy z zespołem, Wnioskodawca odpowiadał będzie za wykonanie określonego obszaru i wytwarzał będzie zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy kodu źródłowego, dlatego współpraca Wnioskodawcy z zespołem Kontrahenta nie będzie prowadziła do powstania wspólnego utworu.

Reasumując, Oprogramowanie, które będzie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji będzie stanowiło utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Dotyczy to zarówno Oprogramowania wytwarzanego od podstaw, jak i części Oprogramowania stanowiącego rozwój i/lub ulepszenie już istniejącego programu komputerowego. W tym drugim przypadku mamy bowiem do czynienia z elementem stworzonym w oparciu o nowy, odrębny kod źródłowy, który w każdej chwili można wprowadzić do istniejącego programu komputerowego lub go z niego usunąć. Jest to zatem odrębny program i odrębny utwór od programu "głównego", chociaż stanowi jego istotną, nową funkcjonalność lub część.

Wnioskodawca nigdy nie będzie właścicielem oprogramowania rozwijanego i/lub ulepszanego, ale będzie czasowo właścicielem składowych (części) Oprogramowania, które sam wytworzy i które finalnie powoduje rozwój i/lub ulepszenie już istniejącego oprogramowania. Autorskie prawa majątkowe do nowego Oprogramowania, które po zaimplementowaniu spowodują ulepszenie starego, są przenoszone na Kontrahenta.

Mając powyższe na uwadze, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie wytwarzał nowe autorskie prawa do programów komputerowych, tj. utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego.

Wnioskodawca podkreśla, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie wyklucza osiągania dochodów, w ramach współpracy z innymi kontrahentami. Projekty, które Wnioskodawca mógłby realizować w przyszłości, mogą dotyczyć podmiotów funkcjonujących w różnych branżach. Tym samym tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, z tym jednak zastrzeżeniem, że opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności pozostanie niezmieniony. Nie ulegnie zmianie także rodzaj i źródło uzyskiwanych dochodów z tytułu sprzedaży Oprogramowania.

Umowa między Wnioskodawcą i Jego Kontrahentem stanowi, że prawa własności intelektualnej, wytworzone w ramach zleconej usługi, będą należeć do Kontrahenta, po ich przeniesieniu przez Wnioskodawcę, w zamian za umówione wynagrodzenie. Wynagrodzenie Wnioskodawcy skalkulowane będzie jako iloczyn liczby przepracowanych godzin oraz ustalonej stawki wynagrodzenia.

Okresem rozliczeniowym przyjętym dla celów wyliczenia wynagrodzenia będzie miesiąc kalendarzowy (Wnioskodawca wystawi fakturę VAT). Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czasu pracy i wykonanych prac będzie pozwalała na wskazanie kwoty wynagrodzenia należnego z tytułu przeniesienia konkretnego prawa własności intelektualnej na rzecz Kontrahenta (rozliczenie na podstawie iloczynu liczby godzin przepracowanych nad danym programem komputerowym i stawki godzinowej). Faktury nie będą wyodrębniać wynagrodzenia z tytułu przeniesienia konkretnego prawa autorskiego, gdyż nie jest to wymagane ani nie jest to przyjęte w stosunkach gospodarczych z Kontrahentem. W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że nie może wykluczyć, iż w przyszłości będzie świadczył, na rzecz Kontrahenta, również inne usługi informatyczne, które nie będą stanowić przychodów, z tytułu odpłatnego przeniesienia praw własności intelektualnej. Liczba godzin pracy, poświęconych na tego typu usługi, będzie wówczas ujęta w prowadzonej ewidencji czasu pracy i wykonanych prac. Tym samym, stosując wyżej opisany schemat, będzie można ustalić wysokość wynagrodzenia, z tytułu wykonania tego rodzaju usług. Wnioskodawca zaznacza, iż opodatkowanie dochodu z tytułu wykonania pozostałych usług informatycznych, które mogą być świadczone na rzecz Kontrahenta, tj. usług, które nie stanowią odpłatnego przeniesienia praw własności intelektualnej, nie jest przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca wskazuje, iż opisane Oprogramowanie będzie tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy, projekty, w ramach których realizowane będą prace programistyczne, skutkujące powstaniem Oprogramowania, będą rozciągnięte w czasie, i w konsekwencji do danego projektu będzie można przypisać kilka, kilkanaście lub kilkadziesiąt faktur przychodowych. W takim przypadku, część wynagrodzenia, objętego daną fakturą VAT, która dokumentuje wynagrodzenie autorskie, będzie przychodem za przeniesienie praw do Oprogramowania, powstałych w miesiącu, którego dotyczy faktura.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skoncentrowana będzie na tworzeniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawca planuje ponosić, w tym może ponosić, następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

Odnosząc się do zagadnienia kosztów szczegółowo, należy wskazać, iż:

Reasumując, wydatki wskazane we wniosku są to koszty, które Wnioskodawca zamierza ponosić w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Koszty te, co do zasady, związane są z całokształtem działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a nie z konkretnym, realizowanym projektem, jednak Wnioskodawca będzie w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów do konkretnego prawa własności intelektualnej. Alokacja kosztów ogólnych działalności do każdego prawa własności intelektualnej dokonywana będzie według schematu opisanego w dalszej części wniosku.

Ponadto, Wnioskodawca zwraca uwagę, że powyższy katalog kosztów ma charakter przykładowy i celem tego opisu nie jest enumeratywne wymienienie wszystkich kosztów, które Wnioskodawca potencjalnie może ponieść, a jedynie zobrazowanie organowi podatkowemu, jakie są standardowe koszty ponoszone w ramach działalności gospodarczej osoby fizycznej, świadczącej usługi w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca prowadzi księgę przychodów i rozchodów i jednocześnie, od 1 lipca 2022 r., będzie prowadził odrębną ewidencję, dla celów rozliczenia preferencyjnej 5% stawki podatku PIT, ze sprzedaży wyżej opisanych programów komputerowych, tj.:

W związku z tym, że przepisy prawa nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box, sporządzana ona będzie techniką komputerową, w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Zaprowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja będzie potwierdzała uzyskane przychody oraz poniesione koszty, dotyczące poszczególnych programów komputerowych, na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to będzie również obejmowało przychody i koszty od początku realizacji danego projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie, do końca miesiąca kalendarzowego, w którym ten projekt zakończono. Wnioskodawca wyodrębni więc poszczególne programy komputerowe (projekty) w prowadzonej ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca będzie ewidencjonował potwierdzone fakturami przychody oraz odpowiadające im koszty. W prowadzonej ewidencji, dla każdej faktury przychodowej, zostanie wskazany współczynnik IP Box. Współczynnik ten będzie informował, jaka część przychodu z danej faktury stanowi wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez Wnioskodawcę, w danym okresie rozliczeniowym. Ww. Współczynnik IP Box ustalony zostanie według schematu przedstawionego we wcześniejszej części przedmiotowego wniosku, tj. na podstawie iloczynu liczby godzin przepracowanych nad danym programem komputerowym i stawki godzinowej w stosunku do całości wynagrodzenia.

W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca, w danym okresie rozliczeniowym, osiągnie przychody ze sprzedaży kilku praw własności intelektualnej i (względnie) świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane będą do przychodu, na którego osiągnięcie miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie będzie możliwa, koszty te rozliczane będą na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej (szczegółowy opis metodologii alokacji kosztów związanych z całokształtem działalności gospodarczej w dalszej części wniosku). Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawca ustali dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc), w prowadzonej ewidencji, Wnioskodawca wyodrębni koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględni je we wzorze, w celu ustalenia wysokości wskaźnika NEXUS, a następnie obliczy podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę będzie pozwalała także na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania, przez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań, w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik NEXUS będzie obliczał oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustali odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisaną we wniosku, związaną z danym prawem, przy zastosowaniu przedstawionego niżej mechanizmu rozliczania kosztów.

W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że koszty związane z nieruchomością (domem), w którym posiada swoje biuro: tj. amortyzacja biura, opłaty za media, w wysokości przypadającej na część biurową: prąd, gaz, wywóz szamba oraz koszt opłaty za wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie, nie będą brane pod uwagę przy obliczaniu wskaźnika NEXUS (zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT), natomiast będą uwzględniane, przy zastosowaniu metodologii alokacji opisanej poniżej, jako koszty uzyskania przychodu z (kwalifikowanego) prawa własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Uszczegóławiając, w przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu, poniesionego przez Wnioskodawcę, w ramach działalności gospodarczej, do przychodów ze zbycia konkretnego Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność, związaną z wytworzeniem określonego programu komputerowego, według następującego schematu:

Metodologia alokacji kosztów w celu ustalenia wysokości wskaźnika NEXUS oraz ustalenia dochodu z każdego programu komputerowego (prawa własności intelektualnej).

a) W pierwszej kolejności Wnioskodawca starał się będzie przyporządkować poszczególne, poniesione koszty, do przychodów ze zbycia danego Oprogramowania. Gdy z obiektywnych przesłanek wyniknie, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów, do danego źródła przychodów, nie będzie możliwe, czyli dany wydatek dotyczył będzie wielu źródeł, wówczas Wnioskodawca zastosuje klucz podziału kosztów związanych z całokształtem działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, tj. w pierwszej kolejności proporcja będzie liczona na podstawie:

* koszty związane z całokształtem działalności gospodarczej * przychody z działalności innowacyjnej (ze sprzedaży praw własności intelektualnej) / suma przychodów, a następnie,

* koszty związane z całokształtem działalności innowacyjnej * przychody z danego, konkretnego Oprogramowania (prawa własności intelektualnej) / suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych (praw własności intelektualnej).

Okresem rozliczeniowym dla takiego rozliczenia kosztów pośrednich będzie miesiąc kalendarzowy. Incydentalnie, w przypadku, gdyby w danym miesiącu Wnioskodawca nie osiągnął przychodu (nie wystawił faktury/faktur sprzedaży), a poniósł w tym miesiącu koszty związane z całokształtem działalności gospodarczej, rozliczone one będą według proporcji właściwej dla pierwszego z kolejnych miesięcy, w którym Wnioskodawca osiągnie przychód (wystawi fakturę/faktury sprzedaży).

b) W drugiej kolejności Wnioskodawca będzie ustalał poszczególne kwalifikowane dochody z (kwalifikowanych) praw własności intelektualnej, poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu, ze zbycia danego Oprogramowania (programu komputerowego) przez ustalony wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (tzw. wskaźnik NEXUS).

III.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami ulgi podatkowej IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za 2022 r. i w latach następnych, rozliczyć dochód uzyskany z opisanych w punkcie II autorskich praw do Oprogramowania, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Jednocześnie Wnioskodawca konsekwentnie oświadcza, że na potrzeby skorzystania z ulgi podatkowej IP Box, od 1 lipca 2022 r., w stosunku do wytworzonego, opisanego szczegółowo w pkt II, Oprogramowania, będzie prowadził odrębną, od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek zawiera szeroko opisany stan faktyczny i wszystkie okoliczności mające wpływ na ukształtowanie Jego sytuacji w zakresie przepisów podatkowych, a także ocenę własnego stanowiska. Ocena okoliczności faktycznych została dokonana przez pryzmat przepisów podatkowych, łącznie ze wszystkimi regulacjami wpływającymi na sytuację podatkową Wnioskodawcy. Podkreślenia wymaga, że treść stanowiska Wnioskodawcy odniesiona jest do innych przepisów, które wpływają na Jego sytuację prawno-podatkową, a nie są ujęte w aktach prawnych posiadających "podatkowe" w tytułach. Wobec tego Wnioskodawca ma podstawy żądać interpretacji przepisów podatkowych w jego sytuacji faktycznej z uwzględnieniem całości stanu prawnego dotyczącego przedstawionej sprawy. Powyższe stanowisko znajduje zastosowanie w wielu orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo: "celem tej instytucji (interpretacji indywidualnej - przyp. Wnioskodawcy) ma być uzyskanie przez rzeczywistego bądź potencjalnego podatnika pewności co do słuszności prezentowanego przezeń sposobu rozumienia oznaczonych przepisów prawa podatkowego, odniesionych - co niezmiernie istotne - do wyczerpująco przedstawionego stanu faktycznego. Skoro zaś tak, to winno być poza sporem, że organ wydający interpretację indywidualną powinien dokonać analizy tego stanu również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu prawa, nie ograniczając się wyłącznie do prawa podatkowego, zawsze wtedy, gdy od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowo-prawnego (por. R. Mastalski, w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2012, s. 36.)." Wyrok NSA z 28 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11, LEX nr 1218755. Ponadto Wnioskodawca nie odnosi swojego stanowiska wobec stanu faktycznego do abstrakcyjnych przepisów, które nie korelują z Jego zobowiązaniami podatkowymi.

Zgodnie z orzeczeniami NSA zapadającymi w ostatnich latach - "Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych". Wyrok NSA z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599. "O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany «Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe» zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną". Wyrok NSA z 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438. "Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (...) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia «przepisy prawa podatkowego», o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego". Wyrok NSA z 15 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786. "Pojęcie «przepisów prawa podatkowego», o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz, przeciwnie - wraz, z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". Wyrok NSA z 18 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność wypełnia kryteria prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ustawy PIT pojęciem "działalności badawczo-rozwojowej", zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. W danych okolicznościach rzeczone przepisy z ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce winny być uznane za ustawę podatkową, ze względu na bezpośrednie odwołanie się do nich w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie prawodawcy, że definicje te należy rozumieć w ściśle określony sposób, tj. jako definicje zawarte w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do których odwołuje się ustawa podatkowa. Zatem są one elementem systemu prawa podatkowego, więc nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ, w kontekście prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej. W konsekwencji ocena czy są prowadzone prace rozwojowe, a tym samym działalność badawczo-rozwojowa spoczywa na organie. Przedmiotem interpretacji indywidualnych są przepisy prawa podatkowego, zatem organ nie może wymagać, aby to zainteresowany przejął ciężar interpretacji przepisów podatkowych, tj. art. 5 pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że organ w ramach przedmiotowego postępowania nie przeprowadza czynności dowodowych, biorąc za pewnik przedstawione we wniosku informacje, wskazanie przez Wnioskodawcę, że w ramach działalności wykonuje on prace rozwojowe, a tym samym prowadzi działalność badawczo-rozwojową - sprawiłoby, że wydana interpretacja nie posiadałaby żadnego waloru ochronnego.

Wnioskodawca wskazuje, że gdyby miał pewność co do tego, iż wykonuje on prace rozwojowe a tym samym prowadzi działalność badawczo-rozwojową, bądź gdyby nie zależało mu na ochronie jaką daje indywidualna interpretacja - nie widziałby konieczności występowania o nią. Interpretacja ta nie jest bowiem wymogiem nałożonym przez ustawodawcę na podatnika chcącego skorzystać z ulgi IP BOX, a jedynie zaleceniem Ministra Finansów. Jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX), podatnik chcący skorzystać z preferencji IP BOX wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że przed dniem 1 października 2018 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost zawierała definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych. Ówczesne brzmienie art. 5a pkt 39 i 40 zawierające definicje badań naukowych oraz prac rozwojowych nie odbiega znacząco od aktualnego ich brzmienia, zawartego w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zwłaszcza w zakresie prac rozwojowych różnice te są nieznaczne i oparte na wyszczególnieniu przykładów tego rodzaju prac. W ocenie Wnioskodawcy stanowi to argument czysto praktycznego umiejscowienia danych definicji w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wskazanie konkretnych pojęć w ustawie dotyczącej stricte rozwoju działalności naukowej nie jest bowiem jednoznaczne z usunięciem ich z katalogu przepisów podatkowych. Wręcz przeciwnie - należy to rozumieć w kategorii kontynuacji waloru prawnopodatkowego danych definicji i ujednolicenia ich jako definicji normatywnych. Wobec powyższego Wnioskodawca wnosi, aby Organ ocenił rozważania prawne dokonane przez Niego, które dotyczą wyłącznie materii przepisów podatkowych i wynikających z nich konsekwencji na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego aktualnie stanu prawnego i udzielił odpowiedzi na pytanie: Czy podejmowana przez Wnioskodawcę od 1 lipca 2022 r. działalność (opisana szczegółowo w punkcie II - zdarzenie przyszłe), polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania), stanowić będzie działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Wnioskodawca oświadcza, że działalność, którą prowadzi w zakresie tworzenia programów komputerowych (Oprogramowania, części Oprogramowania) nie polega na prowadzeniu badań naukowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, o czym szerzej w odpowiedzi na pytanie nr 1, nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Organ interpretacyjny nie powinien przerzucać na podatnika ciężaru związanego z merytorycznym rozstrzygnięciem wątpliwej kwestii, w tym dokonania przez Niego samodzielnej interpretacji czy prowadzona przez Niego działalność jest działalnością rozwojową, a w konsekwencji działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Szczegółowy opis prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej znajduje się we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej z 28 czerwca 2022 r.

Wnioskodawca jeszcze raz podkreśla, że:

* ... 2022 r. zawarł z X Sp. z o.o.. Umowę.. Zgodnie z § 10 pkt 1, Umowa obowiązuje począwszy od dnia 1 lipca 2022 r. Od tego dnia Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi, w ramach których, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi On prace rozwojowe;

* w ramach ww. Umowy, Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie oraz jego elementy składowe, które następnie sprzedaje Kontrahentowi, w ramach usług świadczonych na jego rzecz. Działania, które zdaniem Podatnika są pracami rozwojowymi, skutkują zatem wytworzeniem programu komputerowego (utworu). W ramach prac nad utworem, Wnioskodawca realizuje m.in. następujące zadania: planowanie, analiza i projektowanie Oprogramowania, kodowanie stworzonych algorytmów, optymalizacja wydajności Oprogramowania po stronie kodu;

* efektem pracy Wnioskodawcy są programy komputerowe (Oprogramowanie, części Oprogramowania), utrwalone w postaci kodu źródłowego. Autorskie prawa do stworzonych programów komputerowych Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta w zamian za wynagrodzenie;

* Wnioskodawca tworzy, rozwija i ulepsza Oprogramowanie, zgodnie z zapotrzebowaniem zgłoszonym przez Kontrahenta. W wyniku powyższych działań prowadzonych przez Wnioskodawcę, Jego Kontrahent otrzymuje zmienione/ulepszone Oprogramowanie, którego nie da się nabyć na otwartym rynku. Zdaniem Wnioskodawcy, programy komputerowe przez Niego wytworzone, są wynikiem przeprowadzonych przez Podatnika prac rozwojowych;

* Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu.

W wyniku tych działań powstaje bardziej innowacyjne/ulepszone Oprogramowanie, części Oprogramowania. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, iż w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati. Biorąc pod uwagę powyższe, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego Oprogramowania, części Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych, tj.:

* nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Kontrahenta, z którym współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

* nieprzewidywalność: Kontrahent, z którym Wnioskodawca współpracuje, oczekuje od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

* metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez niego planem;

* możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z Oprogramowania lub części Oprogramowania na Kontrahenta, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Jego działalność wypełnia kryteria prac rozwojowych, a w konsekwencji działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazuje, że od 1 lipca 2022 r. świadczy, na rzecz Kontrahenta, również inne usługi informatyczne, których efekty nie będą stanowić przychodów z tytułu odpłatnego przeniesienia praw własności intelektualnej (tak zwane Usługi dodatkowe - "poza projektowe). Są to na dzień dzisiejszy.. Usługi te będą dokumentowane osobnymi fakturami bądź też liczba godzin pracy, poświęconych na tego typu usługi, będzie ujęta w prowadzonej ewidencji czasu pracy i wykonanych prac, pozwalając na ich wyodrębnienie i określenie przychodu/dochodu z ww. usług. Podatnik, do dochodu z tytułu tych usług, będzie stosował 19% stawkę podatku dochodowego. Powyższe usługi nie są przedmiotem interpretacji podatkowej, o którą Podatnik wnioskuje.

W wyniku podejmowanych przez Wnioskodawce czynności polegających na wytwarzaniu/rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania komputerowego zawsze powstaje nowy, odrębny od rozwijanego oprogramowania utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efekty pracy Wnioskodawcy - programy komputerowe:

* zawsze odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

* nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

* nie są jedynie "techniczną", a "twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta.

Wnioskodawca prowadzi działalność polegająca na tworzeniu/rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania w sposób opisany we wniosku oraz uzupełnieniu, gdzie szeroko przedstawiono działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach współpracy ze Spółką. Działalność ta jest prowadzona od 1 lipca 2022 r. Celem wniosku jest również uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Wnioskodawca podkreśla (o czym szerzej w odpowiedzi na pkt 1), że przedmiotem interpretacji indywidualnych są przepisy prawa podatkowego, natomiast organ wymaga tego, aby to zainteresowany przejął ciężar interpretacji przepisów podatkowych, tj. art. 5 pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, że organ w ramach przedmiotowego postępowania nie przeprowadza czynności dowodowych, biorąc za pewnik przedstawione we wniosku informacje, wskazanie przez wnioskodawcę, że w ramach działalności wykonuje On prace rozwojowe, a tym samym prowadzi działalność badawczo-rozwojową - sprawiłoby, że wydana interpretacja nie posiadałaby żadnego waloru ochronnego. Tworzenie "programu komputerowego" wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Wnioskodawcę prac, które Jego zdaniem wypełniają znamiona prac rozwojowych w rozumieniu ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Co do zasady Wnioskodawca nie inicjuje każdorazowo odrębnych projektów, zdaniem Podatnika stanowiących prace rozwojowe, dla celów wytworzenia konkretnego programu komputerowego.

Wnioskodawca jeszcze raz podkreśla (o czym szerzej w odpowiedzi na pkt 1), że celem wniosku jest również uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Wnioskodawca kolejny raz oświadcza, że prowadzona przez Niego działalność w przedmiocie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ww. działalność wypełnia również takie cechy jak: nowatorskość i twórczość, nieprzewidywalność, metodyczność oraz możliwość przeniesienia lub odtworzenia. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, efektem czego są wytworzone przez Niego innowacyjne programy komputerowe.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy prowadzona przez Niego działalność wypełnia znamiona prac rozwojowych, a wytworzone programy komputerowe są zawsze efektem tych prac.

Wnioskodawca przenosi na rzecz Kontrahenta prawa majątkowe tylko do wytworzonej przez siebie części oprogramowania.

Wnioskodawca przenosi na rzecz Kontrahenta prawa majątkowe tylko do wytworzonej przez siebie części oprogramowania (Wnioskodawca przenosi utwory).

Sposób "przeniesienia" przez Wnioskodawcę każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego lub jego części następował/następuje i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Zgodnie z zawartą Umową... pomiędzy X Sp. z o.o. a Wnioskodawcą, całość autorskich praw majątkowych do programów komputerowych i innych utworów w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, a także prawa do wykonywania praw zależnych do nich oraz prawa do pozostałej własności intelektualnej, które powstaną w wyniku realizacji Umowy Ramowej przechodzą na Spółkę z chwilą powstania/ustalenia tych utworów lub pozostałej własności intelektualnej, w zamian za wynagrodzenie wskazane w § 6 Umowy Ramowej. Wnioskodawca przenosi, za wynagrodzeniem, całość autorskich praw majątkowych oraz praw do pozostałej własności intelektualnej do wszystkich programów komputerowych i innych utworów wytworzonych w związku z wykonywaniem Umowy Ramowej, chociażby miały postać nieukończoną, na wszystkich znanych i dostępnych w chwili przeniesienia polach eksploatacji i z uwzględnieniem wszelkich znanych i możliwych do zastosowania technik eksploatacji, w tym co najmniej na polach eksploatacji wymienionych w art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim oraz wymienionych przykładowo w art. 50 ustawy o prawie autorskim.

Przeniesienie praw opisanych w niniejszej umowie następuje z chwilą powstania/ustalenia programów komputerowych i innych utworów lub pozostałej własności intelektualnej i staje się skuteczne na podstawie niniejszej Umowy i Umowy Ramowej, bez konieczności składania przez Strony dalszych, dodatkowych oświadczeń. Wnioskodawca wystawia na rzecz Kontrahenta faktury VAT. Powyższe faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy na Kontrahenta, ze względu na to, że całość wynagrodzenia Wnioskodawcy stanowi wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy. W przypadku, gdy Podatnik świadczy na rzecz Kontrahenta również inne usługi informatyczne, które nie stanowią przychodów, z tytułu odpłatnego przeniesienia praw własności intelektualnej, przychody z tego typu usług dokumentuje On osobną fakturą z opisem: usługi dodatkowe "poza projektowe". Hipotetycznie, gdyby zdarzyła się sytuacja, iż Wnioskodawca nie wystawiłby osobnej faktury dokumentującej przychody nieobjęte preferencyjną stawką podatku dochodowego, kwotę przychodu z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich, zawartą w takiej fakturze, można będzie ustalić na podstawie prowadzonej ewidencji, zawierającej liczbę godzin pracy, poświęconych na tworzenie danego Oprogramowania/części Oprogramowania i stawki godzinowej. W ten sam sposób, z ogólnej kwoty wynagrodzenia na fakturze dokumentującej przeniesienie majątkowych praw autorskich, można wyodrębnić kwotę wynagrodzenia przypadającego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do konkretnego programu komputerowego.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż zleceniodawca/Kontrahent).

Ewentualne działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu (modyfikacji) oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Jak wskazano we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji Wnioskodawca nigdy nie będzie właścicielem, współwłaścicielem, czy użytkowaniem posiadającym prawo do korzystania na podstawie umowy licencyjnej z oprogramowania rozwijanego i/lub ulepszanego, ale będzie czasowo właścicielem składowych (części) Oprogramowania, które sam wytworzy i które finalnie powoduje rozwój i/lub ulepszenie już istniejącego oprogramowania. Autorskie prawa majątkowe do nowego Oprogramowania, które po zaimplementowaniu spowoduje ulepszenie starego, są przenoszone na Kontrahenta.

Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca nie jest właścicielem oprogramowania rozwijanego i/lub ulepszanego (w tym także nie jest użytkownikiem na podstawie umowy licencyjnej). Jest właścicielem składowych (części) Oprogramowania, które sam wytworzy i które finalnie powoduje rozwój i/lub ulepszenie już istniejącego oprogramowania.

Wnioskodawca w wyniku rozwijania/ulepszania oprogramowania komputerowego, o którym mowa we wniosku, nie jest właścicielem lub współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania, ani użytkownikiem posiadającym prawo do jego użytkowania na podstawie licencji wyłącznej, tj. umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawczynię z autorskiego prawa do programu komputerowego. Wnioskodawca rozwijając (ulepszając) oprogramowanie lub części oprogramowania działa na zlecenie podmiotu, na rzecz którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe do nowo powstałego utworu (programu komputerowego) stanowiącego rozwinięcie bądź ulepszenie istniejącego wcześniej oprogramowania. W wyniku rozwinięcia oprogramowania/jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia oprogramowania/części oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jak szczegółowo opisano w stanie faktycznym we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, wynagrodzenie Wnioskodawcy skalkulowane będzie jako iloczyn liczby przepracowanych godzin oraz ustalonej stawki wynagrodzenia. Okresem rozliczeniowym przyjętym dla celów wyliczenia wynagrodzenia będzie miesiąc kalendarzowy (Wnioskodawca wystawi fakturę VAT). Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie za wytworzenie utworów (programów komputerowych) i przeniesienie praw autorskich majątkowych do nich na Spółkę. Wnioskodawca uzyskuje również wynagrodzenie za poboczne usługi informatyczne (są to na dzień dzisiejszy...). W przypadku, gdy Podatnik świadczy na rzecz Kontrahenta, również inne usługi informatyczne, które nie stanowią przychodów, z tytułu odpłatnego przeniesienia praw własności intelektualnej, przychody z tego typu usług dokumentuje osobną fakturą z opisem usługi dodatkowe "poza projektowe". Wynagrodzenie za tego typu usługi nie jest jednak przedmiotem wniosku, Wnioskodawca nie zamierza stosować do niego preferencyjnego opodatkowania.

Wnioskodawca wykupił/będzie kupował abonament za dostęp do programu księgowego na okres 2 lat (ewentualnie na okres 1 roku).

Opłata za dany okres jest jednorazowa, płacona z góry, na podstawie wystawionej faktury VAT.

Pod pojęciem wydatku na "meble oraz wyposażenie biurowe" należy rozumieć: fotel biurowy, profesjonalne biurko programisty przystosowane do umieszczenia kilku monitorów, podstawki pod monitory, długopisy, zszywacz do papieru, dziurkacz do papieru, ołówki, gumki, spinacze, markery, tusz do drukarki, papier do drukarki itp. drobne wydatki.

Do działań, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace rozwojowe, a których efektem jest utwór, jakim jest program komputerowy, potrzebne są m.in. następujące elementy:

Do każdych poszczególnych działań prowadzących do powstania każdego Oprogramowania koszty te przyczyniają się w taki sam sposób. Wnioskodawca raz jeszcze podkreśla, że szczegółowo opisał swoją działalność, wykazując związek ponoszonych kosztów z pracami prowadzącymi do wytworzenia Oprogramowania/części Oprogramowania.

Wnioskodawca sposób alokacji kosztów szczegółowo opisał w złożonym wniosku. Wnioskodawca jeszcze raz podkreśla, że przyporządkowuje poszczególne wydatki z trzeciego pytania do działań, które zdaniem Wnioskodawcy spełniają cechy prac rozwojowych, na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawca nie zawsze zalicza do wskaźnika NEXUS wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego "Oprogramowania", a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem "Oprogramowania".

W tym miejscu Wnioskodawca jeszcze raz zaznacza, że koszty związane z nieruchomością (domem), w którym posiada swoje biuro: tj. amortyzacja biura, opłaty za media, w wysokości przypadającej na część biurową: prąd, gaz, wywóz szamba oraz koszt opłaty za wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowej sprawie, nie będą brane pod uwagę przy obliczaniu wskaźnika NEXUS (zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT) Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników NEXUS, tzn. rozlicza je na podstawie klucza przychodowego.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę od 1 lipca 2022 r. działalność (opisana szczegółowo w punkcie II - zdarzenie przyszłe), polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie, części Oprogramowania), stanowić będzie działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przychody, wyodrębnione według schematu wskazanego we wniosku, z odpłatnego przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania), stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług wykonywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będą stanowić sprzedaż w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT i tym samym możliwe będzie zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonych zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, w 2022 r. i kolejnych latach?

3. Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty:

4. Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty:

- które Wnioskodawca zamierza ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przy zachowaniu metodologii alokacji, opisanej we wniosku, będą kosztami uzyskania przychodu z poszczególnych, kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z tzw. ulgi IP Box jest wymóg prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT, definiuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Użycie przez ustawodawcę spójnika "lub" wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej.

Jak wynika z art. 5a ust. 39 ustawy o PIT, za badania naukowe, o których mowa w przytoczonym przepisie, uznaje się:

Jak stanowi art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, przez prace rozwojowe należy rozumieć prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tą regulacją, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania, opisanego w punkcie II Oprogramowania, które Wnioskodawca wytworzy, jako prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prace które będzie On wykonywał - opisane w zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku - spełniać będą przesłanki przytoczonej powyżej definicji prac rozwojowych. Za prace rozwojowe uznaje się bowiem wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów.

Według wiedzy Wnioskodawcy, Oprogramowanie, które będzie wytwarzał, będzie innowacyjne, ponieważ Kontrahent nie mógłby kupić na rynku istniejącego już innego oprogramowania, które byłoby w stanie zaspokoić Jego wszystkie potrzeby. Oprogramowanie, które będzie wytwarzane przez Wnioskodawcę, będzie zawierało szereg funkcjonalności oraz będzie prowadziło do wytworzenia autorskiego kodu programu stanowiącego utwór, podlegający ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wspomniane prawa autorskie zostaną również wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, tj. działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie wykonywał prace programistyczne zlecane przez Kontrahenta, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Prace realizowane przez Wnioskodawcę będą wykonywane w sposób ciągły i systematyczny. Wnioskodawca będzie wykorzystywał dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii informatycznej. Należy przy tym podkreślić, iż opisane w zdarzeniu przyszłym prace, zmierzające do stworzenia Oprogramowania, nie będą miały charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany będzie Wnioskodawca, będą zawsze wymagać indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności (praca twórcza).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że realizowane przez Wnioskodawcę prace, podejmowane w zakresie tworzenia Oprogramowania, (części Oprogramowania), spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, w tym prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 ustawy o PIT.

Ad 2

Artykuł 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych, wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga aby spełnione zostały dwa kryteria:

Artykuł 74 Prawa autorskiego kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Prawa autorskiego, programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box: pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Do programów komputerowych stosuje się wyrażoną w art. 1 ust. 3 Prawa autorskiego zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Przedmiotem ochrony Prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ww. ustawy, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, Wnioskodawca uważa, że wytworzone przez Niego Oprogramowanie będzie stanowiło utwory i będzie objęte ochroną w rozumieniu art. 74 Prawa autorskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytworzonego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w kontekście przedstawionej we wniosku działalności, zaliczać się będzie do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie Prawa autorskiego, a jego przedmiot zostanie wytworzony, przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku, która zdaniem Wnioskodawcy, będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, wytworzone przez Niego prawa autorskie stanowić będą kwalifikowane IP. Wnioskodawca będzie przenosić na Kontrahenta całość majątkowych praw autorskich do Oprogramowania wytworzonego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W zamian Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem, w ocenie Podatnika, będzie On osiągał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, ustalone za pomocą wskaźnika NEXUS. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie spełniał wszystkie wymagania przewidziane w przepisach ustawy o PIT, dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5%, do opisanych w punkcie II, dochodów ze sprzedaży praw autorskich do wytworzonego Oprogramowania (części Oprogramowania). Będzie więc mógł, w 2022 r. i w kolejnych latach, zastosować, do powyższych dochodów, stawkę opodatkowania w wysokości 5%.

Ad 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie wytwarzał programy komputerowe, do których prawa autorskie będzie następnie przenosił, w ramach wykonywanej umowy, na rzecz Kontrahenta. W zamian Wnioskodawca otrzyma ustalone wynagrodzenie.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania, będzie On ponosił wydatki na:

Powyższe wydatki będą również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i będą miały na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy obliczaniu wskaźnika NEXUS, nie należy uwzględniać kosztów związanych z nieruchomością (domem), w którym Podatnik posiada swoje biuro: tj. amortyzacja biura, opłaty za media, w wysokości przypadającej na część biurową: prąd, gaz, wywóz szamba oraz kosztu opłaty za wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w przedmiotowej sprawie.

W ocenie Wnioskodawcy nie są to koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Tak więc, zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, nie należy ich ujmować przy obliczaniu wskaźnika NEXUS. Pozostałe wydatki, przy zachowaniu metodologii alokacji opisanej szczegółowo we wniosku (proporcja przychodowa, per analogiam art. 22 ust. 3 ustawy o PIT), zdaniem Wnioskodawcy powinny być uznane za koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem Oprogramowania. W przypadku nieponoszenia wskazanych we wniosku kosztów Wnioskodawca nie mógłby realizować prac skutkujących powstaniem nowego prawa własności intelektualnej.

Prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiocie wytarzania Oprogramowania bezsprzecznie wymaga zarówno sprzętu, artykułów biurowych, sprawnej komunikacji z Kontrahentem, obsługi księgowej, jak i poszerzania wiedzy Wnioskodawcy w zakresie nowoczesnych technologii. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, będą to koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo - rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a we wskaźniku, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT) i mogą zostać ujęte do obliczenia wskaźnika NEXUS.

Ad 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Działalność gospodarcza, prowadzona przez Wnioskodawcę, obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których autorskie prawa majątkowe będą następnie przenoszone, w ramach realizacji umowy o współpracy, na Kontrahenta. W zamian Wnioskodawca otrzyma ustalone wynagrodzenie. Zważając na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, będzie ponosił on następujące koszty:

Przedmiotowe wydatki będą również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, ponieważ będą miały na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną działalność, związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego, według metodologii alokacji, opisanej szczegółowo we wniosku (proporcja przychodowa), tj. per analogiam zastosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki przedstawione powyżej, w zakresie, w jakim przeznaczane będą na wytworzenie danego programu komputerowego, w tym przypisane według wskazanej metodologii alokacji, należy uznać za koszty działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę, a tym samym za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w kontekście regulacji zawartej w art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

W wyniku analizy wniosku i jego uzupełnienia, 22 września 2022 r. wydano postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr 0113-KDIPT2-3.4011.507.2022.2.SJ. Postanowienie doręczono Panu 23 września 2022 r.

W odpowiedzi na zażalenie, które wpłynęło 26 września 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 16 listopada 2022 r. postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia nr 0113-KDIPT2-3.4011.507.2022.3.RR.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia

Na to postanowienie wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła 9 grudnia 2022 r.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji oraz poprzedzające je postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania - wyrokiem z 21 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Po 13/23.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 20 października2023 r. wycofałem skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny - postanowieniem z 21 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 1273/23 umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok, który uchylił postanowienia, stał się prawomocny od 21 listopada 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

* uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w ww. wyroku;

* ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z późn. zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:

* został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności, która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;

* jest "kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej".

Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia "kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej" należy odnieść się do:

* art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

* art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz

* art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej

I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

* jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

* podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

* jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji "programu komputerowego" ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję "utworu" będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje "programu komputerowego". Wymienia "programy komputerowe" jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

A zatem program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zatem warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

* prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

* wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Znaczenie pojęcia "działalność badawczo-rozwojowa" zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy - jest to:

Działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć "badania naukowe" i "prace rozwojowe" zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 z późn. zm.), a więc:

Prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast - zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy - prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

* badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

* badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

* prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to "mający na celu tworzenie". Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to "konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny". Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia "tworzyć" - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i "wytwarzać", czyli "zrobić, wyprodukować coś". Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego - jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik "i" wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

* nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

* łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

* kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

* wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

* nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

* łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

* kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie "ułożenie" efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

* wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

* planowaniu produkcji oraz

* projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

* w sposób systematyczny,

* w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie "systematyczny" w odniesieniu do procesów oznacza "zachodzący stale od dłuższego czasu"; w odniesieniu do działań oznacza "prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny".

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia "systematyczności" będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) - musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy "wyjściowej" i "wyjściowego" stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, "wyjściowego" stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia "punktu wyjścia" dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP

Dochód o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

* dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

* wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest "podatkowe rozliczenie" wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy, wskaźnik nexus oblicza się według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy). Jeśli wartość wskaźnika jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6).

Wskaźnik nexus ustala się dla każdego konkretnego kwalifikowanego IP. Iloczyn wskaźnika nexus ustalonego dla konkretnego kwalifikowanego IP i dochodu uzyskanego z tego kwalifikowanego IP to kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 4 ustawy).

Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Ocena charakteru Pana działalności

W opisie okoliczności faktycznych sprawy wskazał Pan, że prowadzi działalność, której przedmiotem jest tworzenie oprogramowania. Opisując tę działalność wskazał Pan, że:

(...) w ramach ww. Umowy, Wnioskodawca będzie tworzył, rozwijał i ulepszał oprogramowanie oraz jego elementy składowe, które następnie będzie sprzedawał Kontrahentowi, w ramach usług świadczonych na jego rzecz.

W opisanym powyżej procesie tworzenia Oprogramowania, w każdym przypadku Wnioskodawca zajmować się będzie tworzeniem kodu źródłowego i jego dostosowaniem do konkretnych potrzeb Kontrahenta. Działalność Wnioskodawcy w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie będzie miała charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz będzie stanowiła systematyczny rozwój konkretnego produktu. W realizowanych przez Wnioskodawcę projektach nie będzie występował element typowej standaryzacji. Cele do osiągnięcia, jakie Kontrahent stawia Wnioskodawcy, wymagają unikatowego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od samego początku realizacji prac projektowych. Tworzone i rozwijane Oprogramowanie będzie powstawać przy użyciu najnowszych rozwiązań technologicznych. Prowadzić to będzie do ciągłego rozwoju Wnioskodawcy oraz zdobywania przez Niego nowej wiedzy i umiejętności. Z każdym projektem, zadaniem i funkcją Wnioskodawca będzie rozwijał swoje umiejętności i wiedzę wykorzystywaną w tworzeniu Oprogramowania. Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę prace będą miały twórczy charakter. Element twórczy w tworzeniu Oprogramowania będzie polegał na zaprojektowaniu przez Wnioskodawcę algorytmów działań i zakodowaniu instrukcji, w efekcie czego powstanie program komputerowy.

W opisie działalności wskazał Pan również, że:

Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, efektem czego są wytworzone przez Niego innowacyjne programy komputerowe.

oraz że:

Wnioskodawca kolejny raz oświadcza, że prowadzona przez Niego działalność w przedmiocie tworzenia/rozwijania/ulepszania oprogramowania jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika, że działania prowadzone przez Pana w celu wytworzenia zamówionego oprogramowania w zakresie, w jakim obejmują "nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności" mają charakter prac rozwojowych, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanych okolicznościach faktycznych można uznać je za Pana działalność badawczo–rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak Pan wskazał w opisie okoliczności faktycznych sprawy:

W wyniku podejmowanych przez Wnioskodawczynię czynności polegających na wytwarzaniu/rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania komputerowego zawsze powstaje nowy, odrębny od rozwijanego oprogramowania utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z opisanych we wniosku okoliczności ponadto wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie Pan wytwarzał programy komputerowe, do których prawa autorskie będzie następnie przenosił, w ramach wykonywanej umowy, na rzecz Kontrahenta. W zamian otrzyma Pan ustalone wynagrodzenie.

Będzie Pan przenosił na Kontrahenta całość majątkowych praw autorskich do Oprogramowania wytworzonego w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W zamian będzie Pan otrzymywał wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem będzie Pan osiągał kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Pana dochód w zakresie, w jakim został osiągnięty z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do Pana kwalifikowanego IP na kontrahenta jest Pana dochodem z kwalifikowanego IP. Jest więc to rodzaj dochodu, który - przy zachowaniu zasad ustalenia podstawy opodatkowania określonych w art. 30ca ust. 3-5 ustawy oraz dopełnieniu obowiązków ewidencyjnych z art. 30cb ustawy - może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 5% (art. 30ca ust. 1 ustawy).

Tylko w tym zakresie ma Pan więc prawo do zastosowania ulgi IP Box, określonej w art. 30ca cytowanej ustawy.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

* dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

* wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

* dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

* wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przy czym ze wskaźnika nexus należy wykluczyć te koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazane przez Pana wydatki na:

które ponosi/będzie ponosił - przy zachowaniu właściwej proporcji - należy uznać za koszty, o których mowa w lit. a wzoru do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie mogą natomiast stanowić koszty utrzymania biura (amortyzacja biura, opłaty za media w wysokości przypadającej na część biurową: prąd, gaz, wywóz szamba) - co słusznie wskazał Pan we wniosku. Kosztami bezpośrednimi nie są również koszty z tytułu opłaty za wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w przedmiotowej sprawie na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej, ponieważ nie ma ona związku z wytworzeniem, rozwinięciem bądź modyfikacją kwalifikowanego IP. Dlatego też nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zatem do kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan zaliczyć także opłaty na rzecz Krajowej Informacji Skarbowej za wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, ponieważ nie stanowi ona kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wynika, że: "Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP".

Jak wynika z treści art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odnosi się art. 30ca ust. 7 analizowanej ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W związku z powyższym należy określić - po pierwsze - przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodów będą wskazane we wniosku koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością, czyli koszty poniesione na:

* raty leasingowe, ubezpieczenie i użytkowanie samochodu, tj. koszty paliwa, koszty napraw i inne koszty związane z jego eksploatacją i serwisem;

* usługi telekomunikacyjne (abonament telefoniczny i internet), nabycie smartfona, etui, smartwatcha itp.;

* nabycie sprzętu komputerowego, oprogramowania i urządzeń peryferyjnych;

* nabycie literatury i szkoleń, konferencji, wyjazdów branżowych (materiały doskonalenia zawodowego, podróże w celach zawodowych);

* nabycie urządzeń i materiałów biurowych (materiały i sprzęty biurowe i eksploatacyjne);

* abonament za dostęp do programu księgowego - "...";

* utrzymanie biura (amortyzacja biura, opłaty za media w wysokości przypadającej na część biurową: prąd, gaz, wywóz szamba);

* opłata za wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w przedmiotowej sprawie.

W odniesieniu do kosztów leasingu, użytkowania samochodu należy mieć na uwadze ograniczenia w zaliczaniu takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wyrażoną w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Natomiast z art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Podsumowując, powyżej przedstawione wydatki, które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z zachowaniem ograniczeń wynikających z art. 23 ustawy), przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał na dzień wniesienia wniosku.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.) albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).