0112-KDSL1-1.4011.66.2024.2.DS - Zastosowanie referencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek sygnowany datą 2 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem sygnowanym datą 13 lutego 2024 r. (wpływ 13 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej PDOFU. Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem liniowym na podstawie art. 30c PDOFU. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 listopada 2014 r. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zasadniczą czynnością wykonywaną w ramach prowadzonej działalności jest wytwarzanie oprogramowania, w tym pisanie autorskich programów komputerowych. Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności:

- w zakresie projektowania i wytwarzania oprogramowania w postaci tworzenia całego kodu źródłowego określonego programu komputerowego;

- w zakresie wytwarzania oprogramowania (programu komputerowego), w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego, poprzez tworzenie części kodu źródłowego już istniejącego programu komputerowego;

- niezwiązane wprost z wytwarzaniem programów komputerowych, np. spotkania z klientami, spotkania z zespołem.

Przedmiotowa działalność Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 z późn. zm., dalej zwana "ustawa o PAIPP") są utworami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Twórczość Wnioskodawcy odnosi się również do przejawu jego działalności - autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej.

Wnioskodawca wykonuje obecnie usługi dla podmiotu polskiego, jednak nie jest wykluczone, że w latach kolejnych usługi będą świadczone dla podmiotów z innych krajów. W ramach Umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Zleceniodawcy usług tworzenia oprogramowania (programu komputerowego) i projektowania oraz wdrażania systemów informatycznych. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Zleceniodawcy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Efektem pracy Wnioskodawcy jest powstanie nowego oprogramowania, a także nowych narzędzi, rozwiązań lub funkcjonalności oprogramowania, niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Zleceniodawcy oraz Wnioskodawcy i w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących zarówno w przedsiębiorstwie klienta Zleceniodawcy oraz przedsiębiorstwie Zleceniodawcy.

Wnioskodawca w ramach umowy jest zobowiązany do tworzenia kodu źródłowego, planowania, weryfikowania, ulepszania, implementacji oprogramowania (programu komputerowego lub jego części) oraz przeprowadzania testów stworzonego oprogramowania (programu komputerowego lub jego części).

Dodatkowo po stronie Wnioskodawcy jest podjęcie niezbędnych czynności związanych z naprawą wszelkich usterek, ponieważ ponosi on odpowiedzialność wobec Zleceniodawcy za prawidłowe działanie oprogramowania lub jego części. Czynności podjęte w celu naprawy wspomnianych usterek nie podlegają dodatkowym opłatom, a wszelkie koszty z tym związane ponosi Wnioskodawca. W związku z powyższym, Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość oraz ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Za słownikiem języka polskiego ryzyko to także możliwość, że coś się nie uda, jak również przedsięwzięcie, którego wynik jest niepewny. Zgodnie z tą definicją działalności Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

Główne cechy tworzonego przez Wnioskodawcę produktu, to tworzenie nowych funkcjonalności oraz rozwijanie aktualnych.

Obowiązki Wnioskodawcy uwzględnione przy warunkach współpracy ze Zleceniodawcą:

a) Tworzenie kodu źródłowego,

b) Rozbudowa oprogramowania o nowe funkcjonalności,

c) Planowanie, weryfikowanie i ulepszanie oprogramowania,

d) Przeprowadzanie testów jednostkowych i integracyjnych,

e) Tworzenie dokumentacji technicznej do wytworzonego oprogramowania,

f) Dodatkowo Wnioskodawca jest zobowiązany do napraw wszelkich usterek, ponieważ ponosi on odpowiedzialność wobec Zleceniodawcy za prawidłowe działanie oprogramowania, nie należy przy tym usługi tej traktować jako usługi suportu/utrzymania systemu, a jako czynności niezbędnych do podjęcia przez Wnioskodawcę w związku z Umową.

Efektem końcowym tworzonego przez Wnioskodawcę produktu jest:

* Stworzenie sprawnej i efektywnej komunikacji pomiędzy istniejącymi i nowymi serwisami Zleceniodawcy, dzięki czemu może on w sposób optymalny prezentować ofertę swoim potencjalnym klientom, a przy tym przewagę rynkową.

* Powstanie nowego oprogramowania lub jego części, narzędzi i funkcjonalności nie występujących dotychczas w praktyce gospodarczej Zleceniodawcy oraz Wnioskodawcy i w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących.

Wiodące technologie:

(...).

Co istotne, w ramach świadczonych dla Zleceniodawcy usług Wnioskodawca może wykonywać w przyszłości także usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ich skład może wchodzić udział w szkoleniach, udział w spotkaniach wewnętrznych, czy wsparcie techniczne produkcji. W takich przypadkach dochód z tych usług nie będzie objęty ulgą IP Box, będzie wynikał bezpośrednio z umowy i będzie wyodrębniany w rozliczeniach z kontrahentem.

Działanie Wnioskodawcy wymaga ciągłego dokształcania się i poszukiwania samodzielnie nowych rozwiązań, które mógłby zastosować w tworzonym przez siebie oprogramowaniu. Wnioskodawca tworząc oprogramowanie opracowuje nowe narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce Wnioskodawcy i Zleceniodawcy, które można uznać za innowacyjne. Wnioskodawca nie ma przy tym możliwości korzystania z rozwiązań gotowych, dostępnych na rynku, w celu realizacji usługi na rzecz Zleceniodawcy.

Omawiane oprogramowanie lub jego część jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach codziennych obowiązków. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany. Brak takiej metodologii prowadziłby bowiem do niemożliwości skutecznego opracowania konkretnych rozwiązań, praktycznych problemów spotykanych w działalności Wnioskodawcy. Powyższe nie oznacza, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności mają charakter rutynowy, a wręcz przeciwnie są to działania twórcze będące reakcją na zaistniałe problemy i komplikacje. Przedmiot świadczonej usługi jest wytworzony lub rozwinięty (ulepszenie istniejącego oprogramowania lub jego części, a także zwiększenie liczby jego funkcji) przez Wnioskodawcę, a jego cechy w żadnym przypadku nie wskazują na fragmentaryczność.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.

Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie (program komputerowy) lub jego część pracując również w zespole. W takim przypadku Wnioskodawca jest autorem poszczególnych elementów oprogramowania oraz współautorem końcowego oprogramowania. Pisane programy, są implementowane jako element większych, często kompleksowych rozwiązań informatycznych Zleceniodawcy, stanowią one jednak przy tym odrębne rozwiązanie informatyczne będące wartością intelektualną Wnioskodawcy.

Tym samym należy podkreślić, że Wnioskodawca nie jest właścicielem, ani współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania lub jego części jako całości. Zleceniodawca udostępnia mu kod tego oprogramowania w celu rozwijania (ulepszania), jednak udostępnienie to nie następuje w wyniku przeniesienia jakichkolwiek praw własności do tego kodu ze Zleceniodawcy na Wnioskodawcę. Pisane programy, choć są implementowane jako element większych, często kompleksowych rozwiązań informatycznych, stanowią odrębne rozwiązanie informatyczne. Wnioskodawca wytwarza je w projekcie, który jest częścią istoty rozwoju Zleceniodawcy i w odniesieniu do którego występuje odpłatne przekazanie praw, czyli sprzedaż.

Wnioskodawca rozwija oraz ulepsza stworzone oprogramowanie (program komputerowy) lub jego część zgodnie z zauważonymi potrzebami oraz usterkami. Rozwój oraz ulepszenie mogą również następować po wskazaniu przez Zleceniodawcę elementów do ulepszenia bądź wskazania przez Zleceniodawcę możliwości opracowania nowej funkcjonalności oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części. Nowy kod źródłowy służy wytworzeniu całkiem nowego oprogramowania lub uzupełnieniu/ulepszeniu/rozwinięciu istniejącego już oprogramowania.

W wyniku prac Wnioskodawcy powstaje nowy kod źródłowy, nowe oprogramowanie (program komputerowy) lub jego część, w tym również oprogramowanie, które powstają w wyniku rozwoju lub ulepszeń już istniejącego programu komputerowego.

Wnioskodawca jest zobowiązany do przeniesienia na Zleceniodawcę wszystkich autorskich praw majątkowych wraz z prawem wykonywania zależnego prawa autorskiego oraz zezwolenia na wykonywanie tego prawa przez osoby trzecie, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, z możliwością dokonania w nich wszelkich zmian i modyfikacji na zasadzie wyłączności, na wszystkich polach eksploatacji.

Nabycie przez Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do oprogramowania (programów komputerowych) lub jego części powstałych w wyniku realizacji umowy zawartej z Wnioskodawcą, obejmuje następujące pola eksploatacji:

Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę prawa do wykonanej części prac wraz z wystawieniem faktury. Zgodnie z zawartą umową strony ustaliły miesięczny okres rozliczeniowy, a faktura za wykonaną usługę jest wystawiana po zakończeniu każdego z nich. Wynagrodzenie Wnioskodawcy ustalane jest jako iloczyn godzin związanych z usługami programistycznymi i uzgodnionej stawki godzinowej. Dokumentem potwierdzającym przeniesienie praw jest wystawiona przez Wnioskodawcę faktura na Zleceniodawcę, a warunki przeniesienia tych praw zostały określone w umowie. Umowa wskazuje wprost, że Zleceniodawca nabywa z chwilą stworzenia przez Wnioskodawcę któregokolwiek z przedmiotów własności intelektualnej wskazanych w umowie. Platforma, na której pracuje Wnioskodawca składa się z wielu mniejszych i większych systemów, które możemy opisać jako programy komputerowe, których działanie jest usprawniane zgodnie z życzeniami Zleceniodawcy.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wyłącznie z przenoszenia na Zleceniodawcę praw do programu komputerowego, jego części lub do rozwiązań programistycznych wpływających na ulepszenie lub rozwój programu, którego właścicielem jest Zleceniodawca Wnioskodawcy. Wynagrodzenie nie dotyczy prac rutynowych. W przypadku wystąpienia w przyszłości innego rodzaju usług, niż przeniesienie odpłatnie praw do programu komputerowego lub jego części - zostanie to odpowiednie wydzielone na fakturze i nie będzie uwzględniane przy ustalaniu dochodu objętego ulgą IP BOX.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy czy Zleceniodawcy. Działalność Wnioskodawcy nastawiona jest na wytworzenie oprogramowania zwiększającego zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie obejmuje działalności polegającej na prowadzeniu badań naukowych. Wnioskodawca w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w szczególności wykonuje czynności mające na celu rozwój.

Działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, ponieważ współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest w sposób stały i zorganizowany. Podczas świadczenia usług programistycznych Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Tym samym działalność prowadzona jest w sposób systematyczny i uporządkowany.

Współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest nie tylko w sposób stały i zorganizowany, ale również metodyczny, albowiem Zleceniodawca przedkłada Wnioskodawcy swoje oczekiwania co do tworzonego oprogramowania i na tej podstawie Wnioskodawca przygotowuje plan działań, który umożliwić ma mu zrealizowanie oczekiwań kontrahenta. W związku z powyższym, działalność podejmowana jest w sposób systematyczny w rozumieniu art. 5 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma również charakter twórczy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Zleceniodawcy, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. W ramach tworzenia, ulepszania i modyfikacji oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części dla Zleceniodawcy, Wnioskodawca często napotyka problemy, które przed ich wystąpieniem nie byłyby możliwe do przewidzenia. Dodanie jednej linii kodu do oprogramowania, która nie będzie współgrać z wcześniej istniejącym kodem może pozbawić oprogramowanie lub jego część niektórych funkcjonalności, jak i całkowicie uniemożliwić korzystanie z niego. Wnioskodawca musi rozwiązywać wszelkie napotkane problemy, w związku z tym Wnioskodawca musi posiadać odpowiednie umiejętności oraz wiedzę, a dodatkowo jest zmuszony nieustannie pogłębiać swoje kompetencje i wprowadzać innowacyjne rozwiązania.

Rozwiązywanie nietypowych, wypadkowych problemów świadczy o tym, że działania Wnioskodawcy są kreatywne, a dzięki temu oprogramowanie działa poprawnie i pozwala na korzystanie z wszystkich funkcjonalności w pełnym zakresie. Celem działalności Wnioskodawcy jest wytworzenie oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części zwiększającego zasoby wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, działalność Wnioskodawcy ma charakter indywidualny, gdyż jego praca polega między innymi na wprowadzaniu nowych funkcjonalności. Ma również charakter oryginalny, gdyż Wnioskodawca sam projektuje określone rozwiązania, które bywają elementami oprogramowania.

Jak już wskazano, Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie tworzenia nowego i modyfikacji istniejącego oprogramowania. Jeżeli w ramach współpracy ze Zleceniodawcą powstaną utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej PAPPU), Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do tych utworów, a także poszczególnych ich części, w tym stanowiących odrębne utwory, na wszelkich znanych polach eksploatacji, tj. w przypadku utworów będących programami komputerowymi, w szczególności na polach eksploatacji wskazanych w art. 74 PAPPU, a w przypadku utworów innych niż programy komputerowe - w szczególności na polach eksploatacji wskazanych w przepisie art. 50 PAPPU.

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie zawiera definicji programu komputerowego. Co ciekawe, definicja programu komputerowego pojawia się w prawie amerykańskim, tj. (...), który mówi że jest to "zestaw instrukcji lub rozkazów, przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio w komputerze w celu osiągnięcia danego rezultatu". W praktyce można uznać, że formą jego wyrażenia będzie taka jego postać, która pozwoli na jego zwielokrotnienie, ewentualnie na uzyskanie programu w przyszłości. Formą wyrażenia programu będzie napisany przez programistę kod źródłowy przetłumaczony na tzw. kod wynikowy, zrozumiały dla komputera. I taki kod może stanowić formę wyrażenia programu, a więc podlega ochronie.

Co istotne, w analizowanym przypadku Wnioskodawca nie przekłada wcześniej stworzonych idei czy pomysłów dostępnych na rynku w formie gotowych rozwiązań na język programistyczny, a przy rozwiązywaniu konkretnych problemów musi on pracować w sposób kreatywny. Tworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania informatyczne, choć są implementowane jako element większych, często kompleksowych rozwiązań informatycznych, stanowią odrębne rozwiązanie informatyczne.

Wnioskodawca tworzy rozwiązania programistyczne (w tym programy bądź ich części), w odniesieniu do których występuje odpłatne przekazanie praw Zleceniodawcy, czyli sprzedaż.

Dla potrzeb niniejszego wniosku należy wskazać, że użyte w jego treści stwierdzenia "program komputerowy", "oprogramowanie", "nowe funkcjonalności", "nowe narzędzia" sprowadzają się zawsze do wytwarzania, rozwijania lub ulepszania oprogramowania lub jego części.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "PDOFU"), które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 PDOFU) w 2022 r., a także w latach następnych.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że na potrzeby prac wynikających z umów zawartych ze Zleceniodawcą, Wnioskodawca w ramach współpracy z tym kontrahentem, na moment złożenia korekty zeznania podatkowego za rok 2022 oraz deklaracji za lata następne, odpowiednio będzie dysponował (ewidencja prowadzona jest przez Wnioskodawcę) odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencją pozwalającą wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu oraz zawierającą wszystkie inne elementy określone w art. 30cb PDOFU.

Wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia oprogramowania (programów komputerowych) lub jego części, w szczególności czas ich trwania, są rejestrowane w stosownych systemach do zarządzania zadaniami, dzięki czemu Wnioskodawca ma informacje, jak czasochłonne były poszczególne projekty związane z wytworzeniem oprogramowania. Pozwala to również, o czym wspomniano wcześniej, na odrębne wykazywanie tych pozycji (względem czynności niegenerujących przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej) na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę, jeżeli się pojawią w przyszłości.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca dokonuje ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP. W pierwszej kolejności Wnioskodawca ustala dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze zbycia danego oprogramowania bądź części oprogramowania kosztów uzyskania przychodu. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiązanie" odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas Wnioskodawca stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 PDOFU, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie równania:

koszty pośrednie x przychody z działalności innowacyjnej / suma przychodów.

Następnie koszty pośrednie działalności innowacyjnej mnoży przez przychody z danego oprogramowania bądź części oprogramowania (jako osobnego KPWl) i dzieli przez sumę przychodów z działalności innowacyjnej. W następnej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 PDOFU. Zwraca się uwagę na fakt, że Wnioskodawca oblicza mnożnik Nexus oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych (zleceń), w związku z czym ustala On odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu. W przypadku kosztów stricte związanych z tworzeniem oprogramowania, gdy dotyczą one kilku projektów, Wnioskodawca powinien dokonać ich rozdzielenia proporcjonalnie do osiąganych z poszczególnych projektów przychodów.

Ponadto Wnioskodawca przy składaniu korekty deklaracji za rok 2022 oraz deklaracji pierwotnych za lata kolejne, będzie dysponował odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencją, o której mowa w art. 30cb PDOFU.

W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Ponadto przykładowo WSA w wyroku z 30 lipca 2020 r., I SA/Go 115/20, orzekł, że przepisy nie nakładają na podatników obowiązku prowadzenia ewidencji dla celów IP BOX na bieżąco.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja będzie potwierdzać uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). W sytuacji, kiedy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej (np. ze względu na brak możliwości przyporządkowania kosztu bezpośredniego wprost do danego prawa) wówczas Wnioskodawca oblicza kwalifikowany dochód zgodnie z ustawowym wzorem dla tego samego rodzaju usługi (zgodnie z art. 30ca ust. 9 PDOFU). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest oprogramowanie bądź części oprogramowania do końca danego miesiąca kalendarzowego. W prowadzonej Ewidencji dla każdej wystawionej faktury wykazuje się kwotę dotyczącą IP BOX. W odniesieniu do każdej faktury sprzedażowej Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR w kontekście rozliczenia IP BOX. W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie osiągał przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane będą do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 PDOFU i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

W piśmie z 13 lutego 2024 r. uzupełnił Pan opis okoliczności sprawy o następujące informacje:

Odpowiedź:

Tworzone przez Wnioskodawcę utwory odznaczają się oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej.

Każde zlecenie wiąże się ze stworzeniem. Jak również zaznaczono we wniosku, w przypadku tworzenia części oprogramowania Wnioskodawca dokonuje prac na istniejącym już oprogramowaniu, należącym do jego klienta i w ramach tych właśnie prac powstaje unikatowe rozwiązania programistyczne przygotowane przez Wnioskodawcę (np. rozwiązania wprowadzające nową funkcjonalność, lub powodujące usprawnienie już istniejącej funkcjonalności). Efektem prac jest powstanie utworu unikatowego, o specyficznej funkcjonalności. Charakter indywidualny, gdyż jego praca polega między innymi na wprowadzaniu nowych funkcjonalności. Utwory mają również charakter oryginalny, gdyż Wnioskodawca sam projektuje określone rozwiązania, będące elementami oprogramowania.

b) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

Odpowiedź:

Utwory nie są (i nie były) efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

c) nie są jedynie "techniczną", a "twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta?

Odpowiedź:

Utwory nie są jedynie "techniczną", a "twórczą" realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta.

Odpowiedź:

Wnioskodawca przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania" otrzymuje od kontrahenta wytyczne co do efektu końcowego prac Wnioskodawcy. To Wnioskodawca zatem po swojej stronie musi opracować metodę działania i realizacji zlecenia tak, aby dawało ono rezultat zgodny z wytycznymi. Wnioskodawca dysponuje wiedzą w zakresie programistycznym (np. dot. języka programistycznego, środowiska tworzenia oprogramowania itp.), która to następnie jest wykorzystywana do realizacji zlecenia. Co istotne, do realizacji zleceń niezbędne jest zwykle poszukiwanie i kreowanie rozwiązań do tej pory w ogóle nie wykorzystywanych przez Wnioskodawcę - szczególnie zważywszy, że każde zlecenie ma określoną specyfikę. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Działanie Wnioskodawcy wymaga ciągłego dokształcania się i poszukiwania samodzielnie nowych rozwiązań, które mógłby zastosować w tworzonym przez siebie oprogramowaniu. Wnioskodawca tworząc oprogramowanie opracowuje nowe narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce Wnioskodawcy i Zleceniodawcy, które można uznać za innowacyjne. Wnioskodawca nie ma przy tym możliwości korzystania z rozwiązań gotowych, dostępnych na rynku, w celu realizacji usługi na rzecz Zleceniodawcy.

b) jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystuje/będzie Pan wykorzystywać i rozwija/będzie Pan rozwijać w ramach tej działalności? Przy użyciu jakich "innowacyjnych technologii" powstają/będą powstawać poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają tworzone oprogramowania od już istniejących?

Odpowiedź:

Przy realizacji utworów Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę programistyczną. Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania. Wiodące technologie wykorzystywane przez Wnioskodawcę:

(...).

Tworzone przez Wnioskodawcę utwory każdorazowo w swej funkcjonalności, czy wprowadzanych rozwiązaniach różnią się od utworów poprzednich. Na rynku nie ma gotowych rozwiązań możliwych do zakupienia i implementowania w zakresie, w jakim Wnioskodawca je tworzy. Utwory realizowane przez Wnioskodawcę są odpowiedzią na każdorazowe, specyficzne oczekiwanie klienta i na rynku nie ma i nie było w żadnym przypadku rozwiązań, które mogłyby zostać zastosowane jako gotowiec w miejsce utworów Wnioskodawcy.

c) jakie produkty, usługi, procesy oferował Pan dotychczas w swojej działalności?

Odpowiedź:

Wyłącznie usługi programistyczne. Wnioskodawca nie wyklucza rozszerzenia usług w przyszłości (np. o support programistyczny), ale na ten moment są to wyłącznie usługi programistyczne.

d) na jakich rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych, czy programistycznych oparte są/będą te produkty, usługi, procesy?

Odpowiedź:

Jeśli chodzi o wiedzę, to była, jest i będzie ona z zakresu dziedziny informatyki, jaką jest programowanie. Technologia, przy użyciu której tworzone są przez Wnioskodawcę utwory, to (zgodnie z wnioskiem): Wiodące technologie:

(...).

e) co Pan zaplanował i jakie cele Pan postawił?

Odpowiedź:

Jeśli chodzi o plany Wnioskodawcy, to Wnioskodawca na ten moment nie planuje wprowadzania zmian w zakresie oferowanych usług, portfela obsługiwanych klientów, ani nie stawa żadnych specyficznych celów na przyszłość, które miałyby być inne niż zapewnienie odpowiedniej wiedzy i umiejętności do dalszego świadczenia usług programistycznych na konkurencyjnym rynku.

f) co jest/będzie efektem Pana działań, tj. jakie nowe zastosowanie powstanie przy realizacji opisanego projektu?

Odpowiedź:

Efektem działań będzie powstanie unikatowego rozwiązania odpowiadającego na zapotrzebowanie klienta Wnioskodawcy w danym okresie. Należy przy tym zaznaczyć, że pytanie dotyczy jednego projektu - tymczasem Wnioskodawca we wniosku wskazał na mnogość realizowanych projektów.

g) w jaki sposób realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie?

Odpowiedź:

Każdorazowo realizacja danego przedsięwzięcia odbywa się wg określonej metodyki: zebranie wytycznych pożądanych przez kontrahenta, przygotowanie planu działań w zakresie realizacji rozwiązania programistycznego (utworu), realizacja, badanie i kontrola zbieżności efektów prac z wytycznymi.

3) w czym przejawia/będzie przejawiać się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania", których dotyczy wniosek?

Należy wyjaśnić jakie konkretne działania podejmuje/będzie Pan podejmował w celu opracowania nowego/rozwijanego "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania", a w szczególności:

Odpowiedź:

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania", przejawia się w tym, że służy ona tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone jest przez Wnioskodawcę samodzielnie i stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Zleceniodawcy, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. W ramach tworzenia, ulepszania i modyfikacji oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części dla Zleceniodawcy, Wnioskodawca często napotyka problemy, które przed ich wystąpieniem nie byłyby możliwe do przewidzenia. Dodanie jednej linii kodu do oprogramowania, która nie będzie współgrać z wcześniej istniejącym kodem może pozbawić oprogramowanie lub jego część niektórych funkcjonalności, jak i całkowicie uniemożliwić korzystanie z niego.

a) jakie konkretne działania zmierzające do usprawnienia wytworzonego już wcześniej w praktyce gospodarczej "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania" zostały/zostaną podjęte w celu realizacji zlecanych zadań?

Odpowiedź:

Oprogramowanie jest tworzone zgodnie z dobrymi praktykami programistycznymi, co pozwala ograniczyć błędy aplikacji oraz przyspieszyć jego rozwój. Dodatkowo, ciągła edukacja w zakresie innowacyjnych technologii, rozwiązań oraz wzorców projektowych przyczynia się do usprawnienia procesu tworzenia oprogramowania.

b) w oparciu o jakie technologie zostało wytworzone/rozwinięte przez Pana "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania"? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej zastosowano?

Odpowiedź:

Wytworzone/rozwinięte oprogramowanie następuje głównie z zastosowaniem technologii języka programowania (...). Wnioskodawca tworzy kod programistyczny jako kompilację autorskich rozwiązań, mającą na celu optymalizację działania aplikacji mobilnej oraz poprawę doświadczeń użytkowników korzystających z zaprogramowanej części aplikacji.

c) co powoduje, iż wytworzone nowe "oprogramowanie", "program komputerowy", "części oprogramowania" różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana? Na czym polega oryginalność tego "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania"?

Odpowiedź:

Wykorzystanie właściwych narzędzi w procesie tworzenia oprogramowania istotnie odróżnia nowo tworzone lub modyfikowane rozwiązania od istniejących. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym rozwój algorytmów, dodają nowe funkcje, zwiększają wydajność oprogramowania i poszerzają jego zakres możliwości.

d) zastosowanie jakich technologii (rozwiązań, narzędzi) powoduje, iż "oprogramowanie", "program komputerowy", "części oprogramowania" po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana?

Odpowiedź:

Działalność Wnioskodawcy, polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, ma charakter twórczy o indywidualnym wyrazie, stanowi wyraz własnej twórczości Wnioskodawcy, cechuje się kreatywnością, innowacyjnością oraz oryginalnością w koncepcji, a jego celem jest tworzenie nowych, unikalnych rozwiązań. Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie w taki sposób, aby sprostać potrzebom zarówno istniejących, jak i potencjalnych Klientów. Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych jest integralną częścią jego działalności gospodarczej, którą prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny, wykorzystując swoje zasoby wiedzy.

4) wobec wskazania we wniosku, że:

Działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, ponieważ współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest w sposób stały i zorganizowany. Podczas świadczenia usług programistycznych Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Tym samym działalność prowadzona jest w sposób systematyczny i uporządkowany.

prosimy wyjaśnić: a) jakie cele na wstępie postawił/postawi Pan sobie w zakresie poszczególnych realizowanych "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania" oraz źródeł finansowania zaplanowanych prac?

Odpowiedź:

Zawsze jest to jeden cel - realizacja zlecenia w sposób optymalny, a przy tym zgodny z wytycznymi i wymogami kontrahenta.

b) jakie konkretnie cele zostały/zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Odpowiedź:

Cele, o których mowa w pkt 4a, były, są i będą osiągane w ramach wyłącznie zasobów należących do Wnioskodawcy. Wnioskodawca, ze względu na stały rozwój i powiększanie zasobów wiedzy nie musi korzystać z innych zasobów ludzkich do realizacji zleceń. Zasoby rzeczowe (sprzęt komputerowy, oprogramowanie, licencje oraz wszelkiego rodzaju produkty związane z wiedzą programistyczną) są zapewniane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca nie musi posiłkować się finansowaniem zewnętrznym przy prowadzonej działalności gospodarczej - wszystkie działania biznesowe są finansowane przez niego w ramach kapitału własnego.

c) na czym polegała/polega/będzie polegała systematyczność w odniesieniu do Pana działań w zakresie wykonywanych przez Pana czynności?

Odpowiedź:

Działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, ponieważ współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest w sposób stały i zorganizowany. Podczas świadczenia usług programistycznych Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Tym samym działalność prowadzona jest w sposób systematyczny i uporządkowany. Systematyczność jest tu wyrażona w tym, że Wnioskodawca, na podstawie podpisanej z kontrahentem umowy, w sposób systematyczny musi zapewnić mu określony czas w każdym miesiącu kalendarzowym na realizację określonych zleceń. Współpraca jest ponadto systematyczna chociażby przez wzgląd na fakt, że po zakończeniu jednego projektu Wnioskodawca otrzymuje zlecenie na wykonanie kolejnego. Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu). Jako że Wnioskodawca stale pracuje w zakresie tworzenia rozwiązań programistycznych na podstawie zleceń od kontrahenta, mamy tu do czynienia z systematycznością pracy Wnioskodawcy.

d) jakie harmonogramy w związku z tym zostały/zostaną opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego programu komputerowego?

Odpowiedź:

Wnioskodawca tworzy wewnętrzne harmonogramy podczas pracy nad danym programem komputerowym, co pozwala mu każdorazowo planować terminy i zaawansowanie prac. Co zatem istotne, przy każdym projekcie realizowanym przez Wnioskodawcę, dochodzi do sporządzania takich harmonogramów.

5) czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio "oprogramowaniem", "programem komputerowym", "częściami oprogramowania" zawsze, tj. zarówno w przypadku ich wytwarzania, jak i rozwijania i ulepszania, były/są/będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych "programów komputerowych", "oprogramowań", "części oprogramowania"?

Odpowiedź:

Tak. Zgodnie z umową z kontrahentem, każdorazowo z końcem okresu rozliczeniowego dochodzi do przekazania praw autorskich na wszystkie prace wykonane przez Wnioskodawcę.

6) czy w sytuacji, gdy "oprogramowanie", "program komputerowy", "części oprogramowania" były/są/będą wytwarzane/rozwijane/ulepszane w zespole (we współpracy z innymi programistami), to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana był/jest/będzie program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami - wytworzonymi przez inne osoby - stanowi/będzie stanowiła program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź:

W sytuacji, gdy "oprogramowanie", "program komputerowy", "części oprogramowania" były, są i będą wytwarzane lub rozwijane lub ulepszane w zespole (we współpracy z innymi programistami), to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę były, są i będą utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca tworzy kod, pracując jednocześnie w zespole. Kod stworzony przez Wnioskodawcę zostaje zaimplementowany w inny obszerniejszy kod stworzony przez pozostałych członków zespołu. Kod samodzielnie i bezpośrednio stworzony przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej jako program komputerowy oraz ma cechy innowacyjności.

Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231) na kontrahentów w ramach wynagrodzenia ustalonego w umowie. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Omawiane oprogramowanie było i jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę. Tym samym Wnioskodawca uważa swoją działalność za działalność badawczo-rozwojową, gdyż prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone jest przez Wnioskodawcę samodzielnie i stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

7) czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami - wytworzonymi/rozwiniętymi/ulepszonymi przez inne osoby - stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Odpowiedź:

Patrz pkt Ad 6). Wnioskodawca nie jest związany żadną umową, w myśl której dopiero w połączeniu z efektami pracy innych programistów czy np. project managerów, efekty jego pracy miałyby być chronione na mocy PAPPU. Wnioskodawca jest związany jedynie umową ze swoim kontrahentem i to już na etapie przekazania efektów jego pracy do kontrahenta dochodzi do przekazania prawa autorskich utworu chronionego na mocy PAPPU. Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Dodatkowo oprogramowanie lub jego część wytworzone wspólnie z innymi osobami podlega ochronie (na mocy PAPPU) jak program komputerowy. Nie jest bowiem tak, że program taki (rozwiązanie programistyczne) staje się programem komputerowym dopiero po połączeniu z częściami oprogramowania wytworzonymi przez inne osoby. Byłoby to podejście nieprawidłowe, w ramach którego w pełni wykonalny i samodzielny program daje prawo do ulgi IP Box, a jego część - np. kompleksowa, rozbudowana obsługujące istotne obszary ww. kompleksowego programu, zbudowana z kilkuset czy kilku tysięcy linii kodu - już nie. Idąc dalej, napisanie 99% programu przez Wnioskodawcę i tylko 1% przez Zleceniodawcę (bądź jego zespół) powodowałoby, że kompleksowość rozwiązania programistycznego przypisano by tylko Zleceniodawcy, a nie Wnioskodawcy. Takie uproszczenie jest błędne u jego podstaw i nie uwzględnia specyfiki programów komputerowych oraz przepisów w zakresie ich ochrony. O ile kilka linijek "niewykonywalnego" kodu trudno uznać za program komputerowy, to określone funkcjonalności, które mogą działać samodzielnie w określonym środowisku i na określonej platformie należy traktować jako część oprogramowania podlegającego ochronie PAPPU.

8) czy w przypadku, gdy rozwija i ulepsza Pan "oprogramowanie", "program komputerowy", "części oprogramowania":

a) Pana działania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego "programu komputerowego", "oprogramowania", "części oprogramowania"?

Odpowiedź:

Tak.

b) zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego "programu komputerowego", "oprogramowania", "części oprogramowania", mają charakter rutynowych/okresowych zmian?

Odpowiedź:

Zdecydowanie nie.

9) w jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego "programu komputerowego", "oprogramowania", "części oprogramowania" i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Kontrahenta (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i Kontrahent)? Co potwierdza przeniesienie tych praw?

Odpowiedź:

Wnioskodawca prowadzi ewidencję, która pozwala mu śledzić realizowane prace i zadania. Dzięki niej może także określić kwotę wynagrodzenia, jakie ma otrzymać za realizację programu lub jego określonej części programu. Zgodnie z umową z kontrahentem, z momentem ustalenia utworu, w ramach wynagrodzenia za wykonanie usług, Wnioskodawca przenosi na kontrahenta wszelkie majątkowe prawa autorskie do utworów powstałych w wyniku wykonywania przez niego usług. Tym samym z końcem każdego okresu rozliczeniowego dochodzi jednocześnie do przekazania praw autorskich na podstawie ww. protokołu godzinowego prowadzonego przez Wnioskodawcę a kontrolowanego przez jego kontrahenta. Umowa przewiduje m.in.: - prawo do zwielokrotniania kodu lub tłumaczenia jego formy (dekompilacja), włączając w to prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, a także opracowania (tłumaczenia, przystosowania lub jakichkolwiek innych zmian) bez ograniczania warunków dopuszczalności tych czynności, w szczególności, ale nie wyłącznie, w celu wykorzystania dla celów współdziałania z programami komputerowymi lub rozwijania, wytwarzania lub wprowadzania do obrotu, użyczania, najmu, lub innych form korzystania o podobnej lub zbliżonej formie, - zezwolenie na tworzenie opracowań, przeróbek i adaptacji Programu lub utworów składających się na Serwis oraz rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na wszystkich polach eksploatacji określonych w umowie, - prawo do określenia nazw (...), pod którymi będzie on wykorzystywany lub rozpowszechniany, w tym nazw handlowych, włączając w to prawo do zarejestrowania na swoją rzecz znaków towarowych, którymi oznaczony będzie (...) lub znaków towarowych, wykorzystanych w (...).

Co istotne, zgodnie z zapisami umowy Wnioskodawca nie ma możliwości wysuwania roszczeń do kontrahenta w stosunku do przekazanych już praw autorskich.

Z kolei w wypadku wynalezienia lub odkrycia nowego, nieznanego współcześnie pola eksploatacji utworu, Wnioskodawca będzie zobowiązany (na wezwanie kontrahenta) do przeniesienia na kontrahenta, praw do tego utworu na takim nowym polu eksploatacji oraz przeniesienia prawa do rozporządzania nim, w takim samym zakresie i na takich samych warunkach jak określone w umowie.

10) czy ponosi/będzie ponosił Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż zleceniodawca/Kontrahent)?

Odpowiedź:

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do kontrahenta, ale nie osób trzecich. Wnioskodawca nie jest stroną dla klientów jego kontrahenta. Tym samym wszelkie gwarancje za finalny produkt względem ostatecznego odbiorcy zapewnia kontrahent Wnioskodawcy, natomiast on sam ma możliwość - na podstawie umowy - dochodzenia rekompensaty od Wnioskodawcy za wykryte błędy bądź wezwania Wnioskodawcę do usunięcia wady w przekazany utworze.

11) czy sposób "przenoszenia" praw do programów każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy?

Odpowiedź:

Sposób "przenoszenia" praw do programów każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy. Przykładowo prawa są przekazywane na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2), nie odnosi się w żadnym przypadku do dzieł niepowstałych (art. 41 ust. 3). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych jest zawarta pisemnie (art. 53).

12) czy w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?

Odpowiedź:

Tak.

Pytania

1. Czy w świetle przedłożonego stanu faktycznego można uznać, że czynności podejmowane przez Wnioskodawcę, dotyczące wyodrębnionych z jego działalności gospodarczej zadań polegających na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania lub jego części, wpisują się w działalność badawczo-rozwojową?

2. Czy w świetle przedłożonego stanu faktycznego odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 PDOFU?

3. Czy w świetle przedłożonego stanu faktycznego oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca PDOFU?

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową. W ramach opisanych czynności Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania. Wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny czyli metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność twórcza związana z oprogramowaniem obejmuje prace rozwojowe, gdyż Wnioskodawca nabywa, łączy i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę do tworzenia oprogramowania, co daje podstawy do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Wnioskodawca tworzy kod, pracując jednocześnie w zespole. Kod stworzony przez Wnioskodawcę zostaje zaimplementowany w inny obszerniejszy kod stworzony przez pozostałych członków zespołu. Kod samodzielnie i bezpośrednio stworzony przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej jako program komputerowy oraz ma cechy innowacyjności.

Wnioskodawca przenosi całość praw autorskich do programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231) na kontrahentów w ramach wynagrodzenia ustalonego w umowie. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Omawiane oprogramowanie było i jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę. Tym samym Wnioskodawca uważa swoją działalność za działalność badawczo-rozwojową, gdyż prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone jest przez Wnioskodawcę samodzielnie i stanowi oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Artykuł 30ca ust. 2 PDOFU wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie (definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów) podlega ochronie jak utwór literacki. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Preferencja IP BOX odnosi się do działalności badawczo-rozwojowej. Istotne zatem, aby zakres prac nad projektem można było zaliczyć do prac badawczo-rozwojowych. Działalność ta zgodnie z Art. 5a PDOFU, to "działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań". Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu). Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego nie sposób podważyć, że charakter prac prowadzonych przez Wnioskodawcę spełnia te kryteria.

Do programów komputerowych stosuje się wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 PDOFU, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Należy również podkreślić, że oprogramowanie wytworzone wspólnie z innymi osobami podlega ochronie (na mocy PAPPU) jak program komputerowy. Nie jest bowiem tak, że program taki (rozwiązanie programistyczne) staje się programem komputerowym dopiero po połączeniu z częściami oprogramowania wytworzonymi przez inne osoby. Byłoby to podejście nieprawidłowe, w ramach którego w pełni wykonalny i samodzielny program daje prawo do ulgi IP Box, a jego część - np. kompleksowa, rozbudowana obsługujące istotne obszary ww. kompleksowego programu, zbudowana z kilkuset czy kilku tysięcy linii kodu - już nie. Idąc dalej, napisanie 99% programu przez Wnioskodawcę i tylko 1% przez zleceniodawcę (bądź jego zespół) powodowałoby, że kompleksowość rozwiązania programistycznego przypisano by tylko zleceniodawcy, a nie Wnioskodawcy. Takie uproszczenie jest błędne u jego podstaw i nie uwzględnia specyfiki programów komputerowych oraz przepisów w zakresie ich ochrony. O ile kilka linijek "niewykonywalnego" kodu trudno uznać za program komputerowy, to określone funkcjonalności, które mogą działać samodzielnie w określonym środowisku i na określonej platformie powinny uprawniać do skorzystania z ulgi IP BOX.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 PDOFU jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

- z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

- ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

- z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców wytworzone oprogramowania lub jego część. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego lub jego części.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 PDOFU.

Wnioskodawca wytwarza prawa własności intelektualnej w projekcie, który jest częścią istoty rozwoju produktu nabywcy usługi i w odniesieniu do której występuje odpłatne przekazanie praw, czyli sprzedaż. Wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowią według Wnioskodawcy autorskie prawo do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 PDOFU.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

Według Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, ponieważ wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Dodatkowo oprogramowanie lub jego część wytworzone wspólnie z innymi osobami podlega ochronie (na mocy PAPPU) jak program komputerowy. Nie jest bowiem tak, że program taki (rozwiązanie programistyczne) staje się programem komputerowym dopiero po połączeniu z częściami oprogramowania wytworzonymi przez inne osoby. Byłoby to podejście nieprawidłowe, w ramach którego w pełni wykonalny i samodzielny program daje prawo do ulgi IP Box, a jego część - np. kompleksowa, rozbudowana obsługujące istotne obszary ww. kompleksowego programu, zbudowana z kilkuset czy kilku tysięcy linii kodu - już nie. Idąc dalej, napisanie 99% programu przez Wnioskodawcę i tylko 1% przez Zleceniodawcę (bądź jego zespół) powodowałoby, że kompleksowość rozwiązania programistycznego przypisano by tylko Zleceniodawcy, a nie Wnioskodawcy. Takie uproszczenie jest błędne u jego podstaw i nie uwzględnia specyfiki programów komputerowych oraz przepisów w zakresie ich ochrony. O ile kilka linijek "niewykonywalnego" kodu trudno uznać za program komputerowy, to określone funkcjonalności, które mogą działać samodzielnie w określonym środowisku i na określonej platformie powinny uprawniać do skorzystania z ulgi IP BOX.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 PDOFU, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne PDOFU wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W analizowanym stanie faktycznym w opinii Wnioskodawcy

Po spełnieniu warunków formalnych dot. prowadzenia księgowości opisanych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca tej ustawy.

UZASADNIENIEm takiego stanowiska jest to, że:

a) W ramach prowadzonych usług jedynym efektem jego pracy są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniającej wymogi art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

b) Następuje przekazanie praw własności intelektualnej Wnioskodawcy klientom, za co pobiera on określone wynagrodzenie.

Następuje więc faktyczna ich sprzedaż. Wg ustawy o podatku od towarów i usług przez sprzedaż rozumie się "odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów". Ze względu na to, że prawa te stanowią przedmiot powstały w wyniku prowadzonych przez niego usług dla klientów oraz uwzględniając, że nie świadczy żadnych innych usług dla klientów, oprócz tworzenia dzieł w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, wartość wytworzonych wartości intelektualnych jest określona wysokością faktury, którą Wnioskodawca wystawia dla swoich klientów za zrealizowane usługi. W efekcie tego Wnioskodawca traci, a klient zyskuje prawa własności intelektualnej.

Co istotne, w uzasadnieniu do projektu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego (w tym przypadku ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, art. 1 ust. 1 oraz art. 1 ust. 2 pkt 1) lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

W związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Nadmienić należy również, że kod samodzielnie i bezpośrednio stworzony przez Wnioskodawcę podlega ochronie prawnej jako program komputerowy oraz ma cechy innowacyjności. Wnioskodawca przenosił całość praw autorskich do programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231) na Zleceniodawców w ramach wynagrodzenia ustalonego w umowie.

W sytuacji, kiedy Wnioskodawca wykonuje prace programistyczne w zespole, to efektem tych prac prowadzonych przez Wnioskodawcę samodzielnie jest powstanie kodu programistycznego, który sam w sobie nie jest samodzielnym programem komputerowym, a stanowi jego część (część większej całości), co zostało opisane we wniosku w części dotyczącej stanu faktycznego.

Nie ma wspólnej umowy zawartej między wszystkimi podwykonawcami a Zleceniodawcą. Złożone projekty programistyczne są realizowane przez wielu podwykonawców specjalizujących się w różnych językach programowania, czy obszarach szeroko rozumianego IT, a każdy z nich może współpracować ze Zleceniodawcą na różnych warunkach i w różnych okresach dokonywać przeniesienia praw autorskich, niezależnie od Wnioskodawcy. Każdy z podwykonawców podpisuje odrębną umowę ze Zleceniodawcą (zleceniodawcami), w ramach której dokonuje przeniesienia praw autorskich na realizowane utwory, ponosząc przy tym, w ramach tej prowadzonej działalności gospodarczej, ryzyko swoich działań. W praktyce może wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca nawet nie wie, jakie podmioty, oprócz jego, biorą udział w realizacji określonego projektu.

Wnioskodawca jest właścicielem stworzonego przez siebie oprogramowania komputerowego lub jego elementu (części), w tym oprogramowania tworzonego przez niego od podstaw. Na podstawie wiążącej go umowy przekazuje on to oprogramowanie (lub jego część) klientowi. W przypadku tworzenia części oprogramowania (o którym mowa w zdaniu powyżej) Wnioskodawca dokonuje prac na istniejącym już oprogramowaniu, należącym do jego klienta i w ramach tych prac powstaje unikatowe rozwiązania programistyczne przygotowane przez Wnioskodawcę (np. rozwiązania wprowadzające nową funkcjonalność, lub powodujące usprawnienie już istniejącej funkcjonalności). Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących programy komputerowe lub ich część następuje na wszystkich polach eksploatacji znanych stronom w chwili zawarcia umowy.

Według Wnioskodawcy - programy komputerowe - to na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako "ustawa o PAIPP") utwory będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Co istotne, przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: "pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs".

Zgodnie z punktem 7 Preambuły do dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: "Do celów niniejszej dyrektywy pojęcie "program komputerowy" obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie". Natomiast zgodnie z punktem 10 preambuły: "Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i, tam gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. (...)".

Należy również zwrócić uwagę na art. 14b § 1 w zw. z art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej (dalej OPU), tak, aby przepisy te nie zostały naruszone przy wydaniu interpretacji podatkowej poprzez niepoddanie analizie wszystkich regulacji prawnych mających wpływ na zakres opodatkowania. Jeżeli pojęcia z przepisów prawa podatkowego odwołują się do innych dziedzin prawa (co ma miejsce w przypadku art. 30ca ust. 2 PDOFU), to norma prawnopodatkowa będzie w tym przypadku zbudowana nie tylko z przepisów PDOFU, ale również z ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Tym samym wszystkie przepisy tworzące ww. normę powinny być brane pod uwagę przy wydaniu interpretacji indywidualnej. W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę całą normę prawną, należy przyjąć, że przy tworzeniu opisanego w stanie faktycznym oprogramowania, wytwarzane przez Wnioskodawcę utwory są chronione prawami autorskimi na mocy ustawy o PAPPU.

Zgodnie z art. 14b § 3 OPU składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to: prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ustawy:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Pana działalność dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych są utworami. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Pana twórczość odnosi się również do przejawu jego działalności - autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach umowy jest Pan zobowiązany do tworzenia kodu źródłowego, planowania, weryfikowania, ulepszania, implementacji oprogramowania (programu komputerowego lub jego części) oraz przeprowadzania testów stworzonego oprogramowania (programu komputerowego lub jego części). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów Wytworzone/rozwinięte oprogramowanie następuje głównie z zastosowaniem technologii języka programowania:

(...).

Tworzy Pan kod programistyczny jako kompilację autorskich rozwiązań, mającą na celu optymalizację działania aplikacji mobilnej oraz poprawę doświadczeń użytkowników korzystających z zaprogramowanej części aplikacji. Wykorzystanie właściwych narzędzi w procesie tworzenia oprogramowania istotnie odróżnia nowo tworzone lub modyfikowane rozwiązania od istniejących. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym rozwój algorytmów, dodają nowe funkcje, zwiększają wydajność oprogramowania i poszerzają jego zakres możliwości.

Efektem końcowym tworzonego przez Pana produktu jest:

* Stworzenie sprawnej i efektywnej komunikacji pomiędzy istniejącymi i nowymi serwisami Zleceniodawcy, dzięki czemu może on w sposób optymalny prezentować ofertę swoim potencjalnym klientom, a przy tym przewagę rynkową.

* Powstanie nowego oprogramowania lub jego części, narzędzi i funkcjonalności nie występujących dotychczas w praktyce gospodarczej Zleceniodawcy oraz Pana i w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących.

Efektem Pana pracy jest powstanie nowego oprogramowania, a także nowych narzędzi, rozwiązań lub funkcjonalności oprogramowania, niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Pana oraz Zleceniodawcy i w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących zarówno w przedsiębiorstwie klienta Zleceniodawcy oraz przedsiębiorstwie Zleceniodawcy. Wytwarza Pan oprogramowanie (program komputerowy) lub jego część pracując również w zespole. W takim przypadku jest Pan autorem poszczególnych elementów oprogramowania oraz współautorem końcowego oprogramowania. Pisane programy, są implementowane jako element większych, często kompleksowych rozwiązań informatycznych Zleceniodawcy, stanowią one jednak przy tym odrębne rozwiązanie informatyczne będące Pana wartością intelektualną. Nie jest Pan właścicielem, ani współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania lub jego części jako całości. Zleceniodawca udostępnia Panu kod tego oprogramowania w celu rozwijania (ulepszania), jednak udostępnienie to nie następuje w wyniku przeniesienia jakichkolwiek praw własności do tego kodu ze Zleceniodawcy na Pana. Pisane programy, choć są implementowane jako element większych, często kompleksowych rozwiązań informatycznych, stanowią odrębne rozwiązanie informatyczne. Kod samodzielnie i bezpośrednio stworzony przez Pana podlega ochronie prawnej jako program komputerowy oraz ma cechy innowacyjności. Wytwarza Pan programy w projekcie, który jest częścią istoty rozwoju Zleceniodawcy i w odniesieniu do którego występuje odpłatne przekazanie praw, czyli sprzedaż. Każdorazowo realizacja danego przedsięwzięcia odbywa się wg określonej metodyki: zebranie wytycznych pożądanych przez kontrahenta, przygotowanie planu działań w zakresie realizacji rozwiązania programistycznego (utworu), realizacja, badanie i kontrola zbieżności efektów prac z wytycznymi.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach umowy jest Pan zobowiązany do tworzenia kodu źródłowego, planowania, weryfikowania, ulepszania, implementacji oprogramowania (programu komputerowego lub jego części) oraz przeprowadzania testów stworzonego oprogramowania (programu komputerowego lub jego części). W ramach działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Pana czy Zleceniodawcy. Efektem Pana pracy jest powstanie nowego oprogramowania, a także nowych narzędzi, rozwiązań lub funkcjonalności oprogramowania, niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Pana oraz Zleceniodawcy i w znacznym stopniu odróżniających się od rozwiązań już funkcjonujących zarówno w przedsiębiorstwie klienta Zleceniodawcy oraz przedsiębiorstwie Zleceniodawcy. Główne cechy tworzonego przez Pana produktu, to tworzenie nowych funkcjonalności oraz rozwijanie aktualnych. Czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Rozwiązywanie nietypowych, wypadkowych problemów świadczy o tym, że Pana działania są kreatywne, a dzięki temu oprogramowanie działa poprawnie i pozwala na korzystanie z wszystkich funkcjonalności w pełnym zakresie. Celem Pana działalności jest wytworzenie oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części zwiększającego zasoby wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pana działalność ma charakter indywidualny, gdyż Pana praca polega między innymi na wprowadzaniu nowych funkcjonalności. Ma również charakter oryginalny, gdyż sam Pan projektuje określone rozwiązania, które bywają elementami oprogramowania.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że twórczy charakter działalności w odniesieniu do "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania", przejawia się w tym, że służy ona tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po Pana stronie. Oprogramowanie tworzone jest przez Pana samodzielnie i stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Pana, jak i Zleceniodawcy, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. W ramach tworzenia, ulepszania i modyfikacji oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części dla Zleceniodawcy, często napotyka Pan na problemy, które przed ich wystąpieniem nie byłyby możliwe do przewidzenia. Dodanie jednej linii kodu do oprogramowania, która nie będzie współgrać z wcześniej istniejącym kodem może pozbawić oprogramowanie lub jego część niektórych funkcjonalności, jak i całkowicie uniemożliwić korzystanie z niego. Wytworzone/rozwinięte oprogramowanie następuje głównie z zastosowaniem technologii języka programowania (...). Tworzy Pan kod programistyczny jako kompilację autorskich rozwiązań, mającą na celu optymalizację działania aplikacji mobilnej oraz poprawę doświadczeń użytkowników korzystających z zaprogramowanej części aplikacji. Wykorzystanie właściwych narzędzi w procesie tworzenia oprogramowania istotnie odróżnia nowo tworzone lub modyfikowane rozwiązania od istniejących. Nowoczesne technologie programistyczne, w tym rozwój algorytmów, dodają nowe funkcje, zwiększają wydajność oprogramowania i poszerzają jego zakres możliwości. Pana działalność, polegająca na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, ma indywidualny charakter i stanowi wyraz własnej twórczości. Cechuje się kreatywnością, innowacyjnością oraz oryginalnością w koncepcji, a Pana celem jest tworzenie nowych, unikalnych rozwiązań. Tworzy Pan Oprogramowanie w taki sposób, aby sprostać potrzebom zarówno istniejących, jak i potencjalnych Klientów. Tworzenie programów komputerowych jest integralną częścią jego działalności gospodarczej, którą prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny, wykorzystując swoje zasoby wiedzy.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej, jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że Pana działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, ponieważ współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest w sposób stały i zorganizowany. Podczas świadczenia usług programistycznych w ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Pana działalność prowadzona jest w sposób systematyczny i uporządkowany. Systematyczność jest tu wyrażona w tym, że Pan na podstawie podpisanej z kontrahentem umowy, w sposób systematyczny musi Pan zapewnić określony czas w każdym miesiącu kalendarzowym na realizację określonych zleceń. Współpraca jest ponadto systematyczna chociażby przez wzgląd na fakt, że po zakończeniu jednego projektu otrzymuje Pan zlecenie na wykonanie kolejnego. Nie są to działania rutynowe ani okresowe (nie jest to utrzymanie techniczne produktu). Jako że stale Pan pracuje w zakresie tworzenia rozwiązań programistycznych na podstawie zleceń od kontrahenta, mamy tu do czynienia z systematycznością Pan pracy. Oprogramowanie lub jego część jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach Pana codziennych obowiązków. Pana działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany. Brak takiej metodologii prowadziłby bowiem do niemożliwości skutecznego opracowania konkretnych rozwiązań, praktycznych problemów spotykanych w Pana działalności. Współpraca ze Zleceniodawcą prowadzona jest nie tylko w sposób stały i zorganizowany, ale również metodyczny, gdyż Zleceniodawca przedkłada Panu swoje oczekiwania co do tworzonego oprogramowania i na tej podstawie przygotowuje Pan plan działań, który umożliwić ma mu zrealizowanie oczekiwań kontrahenta. Tworzy Pan wewnętrzne harmonogramy podczas pracy nad danym programem komputerowym, co pozwala Panu każdorazowo planować terminy i zaawansowanie prac. Co zatem istotne, przy każdym projekcie realizowanym przez Pana dochodzi do sporządzania takich harmonogramów. Głównym Pana celem jest realizacja zlecenia w sposób optymalny, a przy tym zgodny z wytycznymi i wymogami kontrahenta. Cele są osiągane w ramach wyłącznie zasobów należących do Pana. Ze względu na stały rozwój i powiększanie zasobów wiedzy nie musi Pan korzystać z innych zasobów ludzkich do realizacji zleceń. Zasoby rzeczowe (sprzęt komputerowy, oprogramowanie, licencje oraz wszelkiego rodzaju produkty związane z wiedzą programistyczną) są zapewniane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto nie musi Pan posiłkować się finansowaniem zewnętrznym przy prowadzonej działalności gospodarczej - wszystkie działania biznesowe są finansowane przez Pana w ramach kapitału własnego.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanego przez Pana oprogramowania jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych, realizuje Pan zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów. Czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Pana działalność nastawiona jest na wytworzenie oprogramowania zwiększającego zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podczas świadczenia usług programistycznych w ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności. Rozwiązywanie nietypowych, wypadkowych problemów świadczy o tym, że Pana działania są kreatywne, a dzięki temu oprogramowanie działa poprawnie i pozwala na korzystanie z wszystkich funkcjonalności w pełnym zakresie. Celem Pana działalności jest wytworzenie oprogramowania (programu komputerowego) lub jego części zwiększającego zasoby wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego "oprogramowania", "programu komputerowego", "części oprogramowania" otrzymuje Pan od kontrahenta wytyczne co do efektu końcowego prac Wnioskodawcy. Zatem po swojej stronie musi Pan opracować metodę działania i realizacji zlecenia tak, aby dawało ono rezultat zgodny z wytycznymi. Dysponuje Pan wiedzą w zakresie programistycznym (np. dot. języka programistycznego, środowiska tworzenia oprogramowania itp.), która to następnie jest wykorzystywana do realizacji zlecenia. Co istotne, do realizacji zleceń niezbędne jest zwykle poszukiwanie i kreowanie rozwiązań do tej pory w ogóle nie wykorzystywanych przez Pana - szczególnie zważywszy, że każde zlecenie ma określoną specyfikę. Czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Pana działanie wymaga ciągłego dokształcania się i poszukiwania samodzielnie nowych rozwiązań, które mógłby Pan zastosować w tworzonym przez siebie oprogramowaniu. Tworząc oprogramowanie opracowuje Pan nowe narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w Pana praktyce, które można uznać za innowacyjne. Nie ma Pan przy tym możliwości korzystania z rozwiązań gotowych, dostępnych na rynku, w celu realizacji usługi na rzecz Zleceniodawcy. Przy realizacji utworów wykorzystuje Pan wiedzę programistyczną. Zdobywa Pan, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania. Głównym Pana celem jest realizacja zlecenia w sposób optymalny, a przy tym zgodny z wytycznymi i wymogami kontrahenta. Cele są osiągane w ramach wyłącznie zasobów należących do Pana. Ze względu na stały rozwój i powiększanie zasobów wiedzy nie musi Pan korzystać z innych zasobów ludzkich do realizacji zleceń.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik "i" wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

* nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

* łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

* kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

* wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

* nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

* łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

* kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie "ułożenie" efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

* wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

* planowaniu produkcji oraz

* projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, prowadzona przez Pana działalność jest działalnością twórczą. Pracując nad wytworzeniem oprogramowania nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczących narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnego oprogramowania. Pana działanie wymaga ciągłego dokształcania się i poszukiwania samodzielnie nowych rozwiązań, które mógłby zastosować w tworzonym oprogramowaniu. Tworząc oprogramowanie opracowuje Pan nowe narzędzia, rozwiązania niewystępujące dotychczas w praktyce Pana i Zleceniodawcy, które można uznać za innowacyjne. Nie ma Pan przy tym możliwości korzystania z rozwiązań gotowych, dostępnych na rynku, w celu realizacji usługi na rzecz Zleceniodawcy. Oprogramowanie lub jego część jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny, w ramach Pana codziennych obowiązków. Pana działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany. Brak takiej metodologii prowadziłby do niemożliwości skutecznego opracowania konkretnych rozwiązań, praktycznych problemów spotykanych w Pana działalności. Wykonywane przez Pana czynności nie mają charakteru rutynowego, a wręcz przeciwnie są to działania twórcze będące reakcją na zaistniałe problemy i komplikacje. Czynności wykonywane przez Pana nie są projektami powtarzalnymi - każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Przy realizacji prac wykorzystuje Pan wiedzę programistyczną. Zdobywa Pan, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania. Wiodące technologie wykorzystywane przez Pana to:

(...).

Tworzone przez Pana utwory każdorazowo w swej funkcjonalności, czy wprowadzanych rozwiązaniach różnią się od utworów poprzednich. Na rynku nie ma gotowych rozwiązań możliwych do zakupienia i implementowania w zakresie, w jakim Pan je tworzy. Utwory realizowane przez Pana są odpowiedzią na każdorazowe, specyficzne oczekiwanie klienta i na rynku nie ma i nie było w żadnym przypadku rozwiązań, które mogłyby zostać zastosowane jako gotowiec w miejsce Pana utworów. Tworzy Pan wewnętrzne harmonogramy podczas pracy nad danym programem komputerowym, co pozwala Panu każdorazowo planować terminy i zaawansowanie prac. Co zatem istotne, przy każdym projekcie realizowanym przez Pana dochodzi do sporządzania takich harmonogramów. Głównym Pana celem jest realizacja zlecenia w sposób optymalny, a przy tym zgodny z wytycznymi i wymogami kontrahenta.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionego oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że czynności dotyczące wyodrębnionych z Pana działalności gospodarczej zadań polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania lub jego części spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a + b) x 1,3) / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

- na podstawie umowy o świadczenie usług programistycznych z kontrahentem, tworzy Pan oraz rozwija Oprogramowanie, części Oprogramowania w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- tworzone przez Pana Oprogramowanie, części Oprogramowania, niezależnie od tego czy jest ono efektem rozwijania lub ulepszania, zawsze stanowi program komputerowy oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jako twórcy zawsze przysługują Panu autorskie prawa osobiste do tworzonego oprogramowania, natomiast autorskie prawa majątkowe przysługują Panu do momentu przeniesienia ich na kontrahenta;

- przenosi Pan odpłatnie ogół praw autorskich do wytworzonych utworów na rzecz kontrahenta na mocy umowy o świadczenie usług, sposób "przenoszenia" praw do programów każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy;

- w prowadzonej ewidencji na bieżąco wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

- prowadzi Pan odrębną ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także kosztów przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, tworzonego przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach realizacji umowy o świadczenie usług programistycznych, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 2022 r. do momentu zmiany przedstawionego stanu faktycznego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).