IBPBII/2/415-620/12/HS - PIT w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 26 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 30 września 1976 r. wnioskodawczyni wraz z byłym mężem nabyła na podstawie dokumentu aktu własności ziemi niezabudowaną nieruchomość gruntową składającą się z 9 działek o łącznej powierzchni 18 297 m² oraz jedną działkę o powierzchni 1 597 m² zabudowaną parterowym budynkiem mieszkalnym o powierzchni 120 m² murowanym z kamienia i żwiru, wybudowanym w połowie XX wieku. W dniu 29 lipca 1983 r. Sąd orzekł rozwód, natomiast w 2010 r. Sąd dokonał podziału majątku wspólnego o całkowitej wartości 89 094 zł w ten sposób, że byłemu mężowi przyznał 7 działek o wartości 44 694 zł, a wnioskodawczyni - 3 działki, w tym jedną zabudowaną o łącznej wartości 44 400 zł. Majątek, który otrzymał każdy z małżonków był prawie takiej samej wartości - ekwiwalentnej według Sądu, tzn. bez dopłat i spłat. W dniu 7 lipca 2011 r. wnioskodawczyni sprzedała jedną niezabudowaną działkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Od jakiej daty liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czy od daty pierwotnego nabycia nieruchomości przez małżonków we wspólności ustawowej, czy też od daty podziału majątku wspólnego.

Zdaniem wnioskodawczyni, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podatek dochodowy od osób fizycznych płaci się m.in. w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, iż wysokość opodatkowania oraz możliwość skorzystania z ulg podatkowych przy odpłatnym zbyciu nieruchomości zależy od daty nabycia (wybudowania) zbywanej nieruchomości, co jest skutkiem dwóch zmian ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pierwsza zmiana weszła w życie 1 stycznia 2007 r., druga obowiązuje od 1 stycznia 2009 r.

Zdaniem wnioskodawczyni, za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego. Zgodnie bowiem z art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964 r. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.) w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Czyli jest to wspólność łączna, bezudziałowa, dopiero z chwilą ustania małżeństwa wspólność ta ulega przekształceniu, małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W związku z powyższym, w ocenie wnioskodawczyni należy przyjąć takie stanowisko, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 1976 r., stąd jej dochód z odpłatnego zbycia nie będzie podlegał w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ jej odpłatne zbycie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

W takiej sytuacji wnioskodawczyni, porównując otrzymane przez małżonków wartości majątku, bezspornie stwierdza, iż podział majątku był ekwiwalentny i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty.

Na poparcie swego stanowiska wnioskodawczyni powołuje interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

* z dnia 22 października 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-838/10/HS oraz

* z dnia 11 marca 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1331/10/MW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Aby móc zatem ustalić czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż w 2011 r. jednej z niezabudowanych działek stanowiła źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, trzeba ustalić od jakiego momentu należy liczyć bieg terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tj. czy od daty kiedy nastąpiło nabycie do majątku wspólnego małżonków tej działki, czy też od daty kiedy nastąpił podział majątku dorobkowego małżonków.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa ma charakter współwłasności łącznej (bezudziałowej). Ustanie współwłasności małżeńskiej powoduje przekształcenie współwłasności bezudziałowej we współwłasność w częściach ułamkowych i od tego momentu dopuszczalne jest zniesienie współwłasności.

Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd a także w wyniku ustania małżeństwa, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Stosownie do art. 50¹ Kodeksu w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia rzeczy i praw, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanych przez daną osobę rzeczy i praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty bądź gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka rzeczy lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w rzeczy lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat).

Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) - jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność rzecz lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego w przypadku, gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu "nabycie", jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby ustalić udział, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim a tym samym aby ustalić czy wartość otrzymanych przez byłego małżonka w drodze podziału majątku dorobkowego nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim należy odnieść się do postanowień art. 43 § 1 i 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zgodnie z przepisem art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, jednak - zgodnie z § 2 tego artykułu - z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, ażeby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku. Z treści tego przepisu wynika, że co do zasady po ustaniu małżeńskiej wspólności majątkowej łącznej majątku, który był objęty tą wspólnością, udziały małżonków w majątku wspólnym są równe. Jedynym przypadkiem, kiedy dopuszczalne jest istnienie nierównej wielkości udziałów jest sytuacja, kiedy o takiej nierówności postanawia sąd.

Ustalenia wartości majątku należy dokonać w oparciu o obiektywne kryteria czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dacie podziału majątku dorobkowego małżonków, a nie według subiektywnego przekonania małżonków. Wyliczenia takiego dokonuje się sumując wartość rynkową wszystkich składników majątku podlegających podziałowi oraz ustalając wartość rynkową składników majątku otrzymanych przez każdego z małżonków. Gdy przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków jest więcej niż jeden składnik majątku wchodzący w skład majątku dorobkowego małżonków wówczas ta okoliczność wpływa na sposób ustalenia wysokości dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania.

Zatem skoro w niniejszej sprawie oprócz sprzedanej w 2011 r. nieruchomości podział majątku małżonków obejmował również inne rzeczy i prawa wchodzące w skład majątku dorobkowego małżonków, to aby ustalić czy w dacie podziału majątku objętego wspólnością majątkową wnioskodawczyni nabyła jakikolwiek udział w sprzedanej w 2011 r., nieruchomości należy w pierwszej kolejności obliczyć jaką wartość miał cały majątek podlegający podziałowi, czyli zsumować wartość wszystkich rzeczy i praw wchodzących w skład majątku wspólnego. Następnie należy obliczyć wartość udziału jaki wnioskodawczyni przysługiwał w majątku wspólnym, czyli wartość całego majątku dorobkowego małżonków podzielić na pół. Otrzymana kwota odpowiadać będzie wartości udziału jaki przysługiwał wnioskodawczyni w majątku wspólnym.

Kolejnym krokiem jest porównanie wartości majątku, jaki wnioskodawczyni otrzymała w drodze podziału majątku dorobkowego, czyli wartości wszystkich nieruchomości. I wówczas, gdyby wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku wspólnego otrzymała rzeczy i prawa nieprzekraczające wartości udziału jaki jej pierwotnie przysługiwał w majątku wspólnym, to należałoby uznać, że wartość otrzymanych na wyłączną własność rzeczy i praw mieści się w udziale, jaki jej w majątku wspólnym przysługiwał. Natomiast jeżeli wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku otrzymałaby rzeczy i prawa, których wartość przekracza udział pierwotnie jej przysługujący w majątku wspólnym, to różnica między wartością rzeczy i praw jakie otrzymałaby, a przysługującą jej wartością udziału w majątku wspólnym odpowiadałaby udziałowi nabytemu ponad udział, do jakiego pierwotnie miała prawo. Przy czym tak wyliczony procent dotyczyłby każdej rzeczy, którą wnioskodawczyni nabyłaby w majątku wspólnym.

W stanie faktycznym wnioskodawczyni wskazała, że składniki majątkowe będące uprzednio we wspólności majątkowej małżeńskiej zostały podzielone pomiędzy małżonków przez Sąd. Określił on wartość całego majątku dorobkowego małżonków na kwotę 89 094 zł, wartość majątku przyznanego byłemu mężowi na kwotę 44 694 zł, a wnioskodawczyni na kwotę 44 400 zł. Kierując się zatem zasadami wyjaśnionymi szczegółowo powyżej można obliczyć, że wartość udziału przysługującego wnioskodawczyni w majątku wspólnym wynosiła 44 547 zł (1/2 x 89 094 zł) podczas gdy wartość majątku jaki otrzymała w wyniku podziału wynosiła 44 400 zł. Porównując obie wartości oczywistym jest, że wartość otrzymanego przez nią majątku nie przekracza wartości udziału posiadanego przez nią w majątku dorobkowym małżeńskim. Sprostować jedynie należy, że choć Sąd nie orzekł spłat i dopłat, to podział majątku nie był ekwiwalentny, gdyż wnioskodawczyni otrzymała nieruchomości o niższej wartości niż nieruchomości, które otrzymał jej były mąż.

Skoro zatem wartość otrzymanych przez wnioskodawczynię składników majątkowych w wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków mieściła się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku dorobkowym małżeńskim i poza ten udział nie wykraczała, to za datę nabycia sprzedanej w 2011 r. jednej z nieruchomości należy przyjąć rok, w którym małżonkowie nabyli nieruchomość do majątku wspólnego, tj. rok 1971. Nie można bowiem zgodzić się z wnioskodawczynią, iż datą nabycia sprzedanej nieruchomości jest rok 1976. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1971 r. o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych (Dz. U. Nr 27, poz. 250 z późn. zm.), mocą którego na podstawie aktu własności ziemi małżonkowie nabyli nieruchomość gruntową przewidywał, że nieruchomości wchodzące w skład gospodarstw rolnych i znajdujące się w dniu wejścia w życie ustawy (tekst jedn.: w dniu 4 listopada 1971 r.) w samoistnym posiadaniu rolników stawały się z mocy prawa własnością tych rolników, jeżeli oni sami lub ich poprzednicy prawni objęli te nieruchomości w samoistne posiadanie na podstawie nieformalnej umowy sprzedaży, zamiany, darowizny, umowy o dożywocie lub innej umowy o przeniesienie własności, o zniesienie współwłasności albo umowy o dział spadku. Tym samym należy uznać, iż nabycie nastąpiło z dniem wejścia w życie ustawy, tj. z dniem 4 listopada 1971 r.

W konsekwencji, przychód z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym miało miejsce nabycie.

Reasumując, ponieważ wartość otrzymanego przez wnioskodawczynię majątku nie przekraczała wartości udziału jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym, to za datę nabycia nieruchomości, która przypadła wnioskodawczyni w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć rok jej nabycia do majątku wspólnego (1971). Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w dniu sprzedaży ww. prawa już upłynął.

Stanowisko wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.