0112-KDIL1-3.4012.201.2022.1.MR - Korekta VAT z tytułu WNT i importu towarów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu rozliczenia korekt z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz obowiązku dokonania korekty podatku VAT z tytułu importu towarów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność w zakresie regeneracji oraz hurtowej sprzedaży części samochodowych. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) na terytorium kraju. Wnioskodawca nabywa w ramach swojej działalności części samochodowe tak w kraju, jak i zagranicą. Podobnie, Spółka dokonuje również sprzedaży części samochodowych zarówno na rzecz odbiorców w kraju jak i w innych krajach (UE i poza UE).

Spółka posiada dostawców m.in. z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii (innym niż terytorium Irlandii Północnej), od których nabywała i nabywa towary (części samochodowe).

W związku z umową o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (2019/C 384 I/01) oraz Decyzją Rady UE 2020/2252 z 29 grudnia 2020 r. w sprawie podpisania, w imieniu Unii, i tymczasowego stosowania Umowy o handlu i współpracy między Unią Europejską i Europejską Wspólnotą Energii Atomowej, z jednej strony, a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z drugiej strony, oraz Umowy między Unią Europejską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie procedur bezpieczeństwa na potrzeby wymiany i ochrony informacji niejawnych, z dniem 31 grudnia 2020 r. zakończył się okres przejściowy, w którym Wielka Brytania uczestniczyła w jednolitym rynku unijnym. Do tego momentu, dostawy od kontrahentów z Wielkiej Brytanii były traktowane i rozliczane przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, przy spełnieniu warunków, o których mowa w tych przepisach. Z kolei w przypadku transakcji realizowanych między kontrahentami z Wielkiej Brytanii a Spółką po 1 stycznia 2021 r., przywóz towarów z Wielkiej Brytanii na terytorium kraju stanowi import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Spółka sprzedaje towary nabywane od kontrahentów z Wielkiej Brytanii na rzecz nabywców z siedzibą w kraju i w innych krajach. Towary te (części samochodowe) są objęte gwarancją. W przypadku uszkodzenia części samochodowych w okresie gwarancji, klient Spółki zwraca je Spółce w ramach procesu gwarancyjnego. Następnie zaś, Spółka zwraca części samochodowe swoim dostawcom z siedzibą w Wielkiej Brytanii (transport do Wielkiej Brytanii organizowany jest albo przez tamtejszego dostawcę, albo przez Spółkę), zaś dostawca z Wielkiej Brytanii zwraca Spółce odpowiednią część ceny zapłaconej przez Spółkę i wystawia stosowną fakturę korygującą.

Spółka wyróżnia w tym zakresie dwie sytuacje:

- wystawiana przez kontrahenta z Wielkiej Brytanii faktura korygująca dotyczy sprzedaży dokonanej do 31 grudnia 2020 r. - a więc w okresie, w którym transakcja stanowiła dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z uwagi na fakt, że w owym czasie terytorium Wielkiej Brytanii stanowiło terytorium Unii Europejskiej;

- wystawiana przez kontrahenta z Wielkiej Brytanii faktura korygująca dotyczy sprzedaży dokonanej po 31 grudnia 2020 r. - a więc w okresie, w którym transakcja stanowiła dla Spółki import towarów z uwagi na fakt, że w owym czasie Wielka Brytania nie była już państwem członkowskim Unii Europejskiej. Spółka rozlicza ww. transakcje dla celów VAT na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 33 ust. 1 w zakresie podatku należnego oraz z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a w zakresie podatku naliczonego.

Spółka nabrała wątpliwości odnośnie sposobu dokonywania korekt swoich rozliczeń w związku z opisywanym procesem reklamacyjnym, w szczególności w jaki sposób i w jakim okresie Spółka powinna rozliczyć otrzymywane od kontrahentów z siedzibą w Wielkiej Brytanii faktury korygujące.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., a dotyczących transakcji zrealizowanych do 31 grudnia 2020 r., Spółka powinna rozliczać faktury korygujące w sposób właściwy dla korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w okresie, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania - na bieżąco?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., a dotyczących transakcji zrealizowanych przez kontrahentów z terytorium Wielkiej Brytanii po 31 grudnia 2020 r., Spółka nie ma obowiązku dokonywania korekty rozliczeń VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku faktur korygujących wystawianych po 1 stycznia 2021 r., a dotyczących transakcji zrealizowanych przez kontrahentów z terytorium Wielkiej Brytanii do 31 grudnia 2020 r., Spółka powinna rozliczać faktury korygujące w sposób właściwy dla korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Korekta powinna być więc rozliczona w okresie, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania, a więc na bieżąco.

W przypadku faktur korygujących, dotyczących transakcji zrealizowanych przez kontrahentów z terytorium Wielkiej Brytanii po 31 grudnia 2020 r., Spółka nie ma obowiązku dokonywania korekty rozliczeń VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy:

UZASADNIENIE - pytanie nr 1

Zgodnie z art. 30a ust. 1a ustawy o VAT, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdy podstawa opodatkowania uległa obniżeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania. Spółka przyjmuje, że w przypadku faktur korygujących związanych z realizacją procesu reklamacyjnego, przyczyna korekty nie ma charakteru pierwotnego, tzn. nie istniała w momencie dokonania pierwotnej sprzedaży. Wynika ona bowiem z okoliczności, które nie były w momencie pierwotnej transakcji znane ani możliwe do przewidzenia. Uwzględniając powyższe, w przypadku zwrotu na rzecz Spółki części wynagrodzenia związanego z dokonanym na rzecz Spółki WNT (w okresie do 31 grudnia 2020 r.), Spółka powinna rozliczyć stosowną fakturę korygującą "na bieżąco" - w okresie jej otrzymania. Dopiero bowiem w momencie otrzymania faktury korygującej Spółka jest w stanie określić wysokość korekty i przypisać ją do pierwotnie zrealizowanej transakcji.

Tego rodzaju podejście potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor KIS w interpretacji z 12 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.157.2020.1.PK stwierdził: "Drugi przedstawiony przypadek dotyczy sytuacji gdy rozliczenie WNT związane ze zwrotem towarów w przypadku dostawy towarów uszkodzonych, wadliwych, bądź o niższej jakości, niż wynikające z uzgodnionych warunków transakcji, w przypadku gdy faktura VAT została wystawiona po zwrocie towarów bądź akceptacji dokonania zwrotu przez dostawcę, a podatnik następnie otrzymał wystawioną przez dostawcę fakturę korygującą. W tej sytuacji mamy do czynienia z okolicznością, która powstała po dokonaniu transakcji i wystawienia faktury pierwotnej przez dostawcę towarów. W takiej sytuacji należy uznać, że podstawą do korekty WNT jest faktura korygująca wystawiona przez dostawcę, a korektę rozliczenia należy dokonać w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą".

Na ww. kwalifikację nie może wywierać wpływu fakt, że w momencie ujmowania korekty dokonanych pierwotnie WNT, Wielka Brytania (kraj siedziby kontrahenta wystawiającego fakturę korygującą) znajduje się poza strukturami UE. Dokonywane przez Spółkę zwroty towarów (w ramach reklamacji z częściowym zwrotem zapłaconej ceny) nie stanowią bowiem odrębnych transakcji od transakcji zrealizowanych wcześniej na rzecz Spółki. Zdaniem Spółki, transakcje rozpoczęte w momencie, w którym Wielka Brytania była członkiem UE powinny być rozliczane w sposób właściwy dla transakcji wewnątrzwspólnotowych. Przykładowo, w przypadku transakcji zrealizowanych w grudniu 2020 r., dla których nie wystawiono faktury do 15 stycznia 2021 r., nabywca zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, rozpoznawał obowiązek podatkowy w styczniu 2021 r. Również w tego rodzaju sytuacji, rozliczenie WNT z Wielkiej Brytanii w deklaracji za styczeń 2021 r. było zgodne z przepisami i praktyką podatkową nawet uwzględniając fakt, że od 1 stycznia 2021 r. Wielka Brytania nie jest członkiem UE.

Co więcej, również m.in. z poradnika dla przedsiębiorców opublikowanego przez Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii wynika, że w przypadku gdy przemieszczenie towarów z Wielkiej Brytanii na terytorium Polski (lub na odwrót) rozpoczęło się przed zakończeniem okresu przejściowego i zakończyło się po tym okresie, to takie przemieszczenie będzie nadal uznawane do celów VAT za transakcję wewnątrzunijną (WDT i WNT lub dostawy typu B2C towarów podlegających opodatkowaniu w kraju przeznaczenia lub w kraju pochodzenia), a nie za eksport/import. (...).

Uwzględniając powyższe, a także brak innych możliwości prawidłowego rozliczenia otrzymanych faktur korygujących ani też jasnych wytycznych ze strony Ministerstwa Finansów co do rozliczenia w tego rodzaju nietypowej sytuacji, Spółka nie powinna ujmować korekt reklamacyjnych towarów jako odrębnej transakcji (np. eksport towarów), gdyż zwroty reklamacyjne nie są odrębną transakcją na gruncie ustawy o VAT. Co więcej, Spółka nie powinna też ujmować wzmiankowanych rozliczeń jako korekty importu towarów - gdyż pierwotne transakcje stanowią z perspektywy Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Jedyną możliwością prawidłowego rozliczenia faktur korygujących jest korekta WNT, rozliczana w deklaracji i ewidencji JPK VAT i informacji podsumowującej VAT UE właściwej dla okresu otrzymania faktury korygującej. Spółka powinna więc wskazywać ww. transakcje powołując się na numer VAT kontrahenta z Wielkiej Brytanii, ze wskazaniem przedrostka "GB". Prawidłowe jest więc wykazywanie korekt ww. transakcji jako korekt WNT nawet pomimo faktu, że Wielka Brytania nie stanowi już państwa członkowskiego UE.

UZASADNIENIE - pytanie nr 2

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Spółka jako podatnik, o którym mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązana jest do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z tytułu importu towarów a także obowiązana jest w terminie 10 dni, licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwoty obliczonego podatku. Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego do odliczenia stanowi dla Spółki kwota wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego. Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała dokument celny.

Z ww. przepisów wynika więc, że Spółka płaci VAT z tytułu importu towarów, a następnie odlicza go w deklaracji podatkowej, po otrzymaniu stosownych dokumentów celnych. Zgodnie zaś z art. 40 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego. Powyższa regulacja jest przejawem dążenia ustawodawcy do upraszczania procedur związanych z rozliczeniem podatku VAT z tytułu importu towarów. Omawiany przepis odnosi się do występujących w praktyce sytuacji, w których podatnicy dokonujący importu towarów deklarują (i dokonują) zapłaty zawyżonych kwot podatku. Zawyżenie takie wynika z wielu przyczyn - najczęściej związane jest z różnicą pomiędzy wartością (oraz ilością) dostaw wykazywanych na fakturach a rzeczywistymi dostawami lub też zawyżeniem ceny towarów.

Z przepisu art. 40 wynika, że podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota ta nie pomniejszyła kwoty podatku należnego (a więc nie została przez podatnika wykazana w deklaracji).

Zastosowanie ogólnych zasad dotyczących nadpłat w tym wypadku dawałoby podatnikowi prawo do wystąpienia o zwrot nadpłaty i do jego otrzymania, ale jednocześnie - po otrzymaniu nadpłaty - obligowałoby go do korekty rozliczeń z tytułu VAT, przez pomniejszenie odliczonego wcześniej podatku naliczonego właśnie o kwotę zwróconej nadpłaty (prowadziłoby to w istocie do wykonywania dwóch dodatkowych czynności technicznych, nie zmieniając powstałego już skutku - tak Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.193.2017.2.KB).

Rozwiązanie przyjęte w art. 40 ustawy pozwala na wyeliminowanie powyższych konsekwencji. Jeżeli zatem Spółka odliczyła podatek naliczony, a następnie okaże się, że kwota podatku zapłacona przy imporcie towarów została nadpłacona (np. z powodu korekty wynikającej z reklamacji), Spółka może zachować dotychczasowe odliczenie i powstrzymać się od dokonywania jakichkolwiek korekt w zakresie podatku VAT, jednocześnie nie nabywając prawa do ubiegania się o zwrot nadpłaty podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

Na mocy art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Jednocześnie zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Przy czym w myśl art. 29a ust. 15 ustawy:

Warunku posiadania dokumentacji, o którym mowa w ust. 13, nie stosuje się w przypadku:

Na gruncie przepisów ustawy VAT w zakresie korekty podstawy opodatkowania, w odniesieniu do transakcji o których mowa w art. 29a ust. 15 ustawy ustawodawca zdecydował się na stosowanie odrębnych zasad korygowania (zrezygnował on z warunku posiadania przez sprzedawcę dokumentacji).

W myśl art. 30a ust. 1a ustawy, dodany przez art. 1 pkt 4 ustawy z 11 sierpnia 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1626) zmieniającej ustawę z 1 października 2021 r. stanowi, że

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdy podstawa opodatkowania uległa obniżeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania.

Należy zatem zauważyć, że termin rozliczenia korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powodującego zmniejszenie podstawy opodatkowania uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały powstanie korekty. Jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już na etapie zawarcia danej transakcji (np. błędnie określona cena, ilość), to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym rozliczona została pierwotna transakcja (korekta wsteczna). W sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu transakcji (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji, takie jak udzielenie dodatkowego rabatu czy skonta itp.), korekta powinna być dokonana "na bieżąco", w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie rozliczenia pierwotnej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie regeneracji oraz hurtowej sprzedaży części samochodowych. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium kraju. Wnioskodawca nabywa w ramach swojej działalności części samochodowe tak w kraju, jak i zagranicą oraz dokonuje sprzedaży części samochodowych zarówno na rzecz odbiorców w kraju jak i w innych krajach (UE i poza UE). Spółka posiada dostawców m.in. z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii (innym niż terytorium Irlandii Północnej), od których nabywała i nabywa towary (części samochodowe).

Do 31 grudnia 2020 r., dostawy od kontrahentów z Wielkiej Brytanii były traktowane i rozliczane przez Spółkę jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy. W przypadku transakcji realizowanych między kontrahentami z Wielkiej Brytanii a Spółką po 1 stycznia 2021 r., przywóz towarów z Wielkiej Brytanii na terytorium kraju stanowi import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy.

Spółka sprzedaje towary nabywane od kontrahentów z Wielkiej Brytanii na rzecz nabywców z siedzibą w kraju i w innych krajach. Towary te (części samochodowe) są objęte gwarancją. W przypadku uszkodzenia części samochodowych w okresie gwarancji, klient Spółki zwraca je Spółce w ramach procesu gwarancyjnego. Następnie zaś, Spółka zwraca części samochodowe swoim dostawcom z siedzibą w Wielkiej Brytanii (transport do Wielkiej Brytanii organizowany jest albo przez tamtejszego dostawcę, albo przez Spółkę), zaś dostawca z Wielkiej Brytanii zwraca Spółce odpowiednią część ceny zapłaconej przez Spółkę i wystawia stosowną fakturę korygującą.

Spółka wyróżnia w tym zakresie dwie sytuacje:

- wystawiana przez kontrahenta z Wielkiej Brytanii faktura korygująca dotyczy sprzedaży dokonanej do 31 grudnia 2020 r. - a więc w okresie, w którym transakcja stanowiła dla Spółki wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów z uwagi na fakt, że w owym czasie terytorium Wielkiej Brytanii stanowiło terytorium Unii Europejskiej;

- wystawiana przez kontrahenta z Wielkiej Brytanii faktura korygująca dotyczy sprzedaży dokonanej po 31 grudnia 2020 r. - a więc w okresie, w którym transakcja stanowiła dla Spółki import towarów z uwagi na fakt, że w owym czasie Wielka Brytania nie była już państwem członkowskim Unii Europejskiej. Spółka rozlicza ww. transakcje dla celów VAT na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 33 ust. 1 w zakresie podatku należnego oraz z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a w zakresie podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą wskazania, czy w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., dotyczących transakcji zrealizowanych do 31 grudnia 2020 r., Spółka powinna rozliczać faktury korygujące w sposób właściwy dla korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w okresie, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania, tj. na bieżąco.

Jak już wskazywano, termin rozliczenia korekty WNT in minus uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały powstanie korekty. Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy - w zakresie transakcji, które miały miejsce do 31 grudnia 2020 r. - należy stwierdzić, że zwroty przez Wnioskodawcę uszkodzonych części samochodowych swoim dostawcom z siedzibą w Wielkiej Brytanii, w ramach procesu gwarancyjnego, stanowią nowe okoliczności, nieznane na moment dokonywania danej transakcji stanowiącej WNT. Sytuacja, w której części samochodowe ulegają uszkodzeniu podczas okresu objętego gwarancją, wyklucza uznanie, że mamy do czynienia z przyczynami powstałymi już na etapie zawarcia danej transakcji. Dostawcy w momencie realizacji pierwotnej transakcji nie mają świadomości, że dostarczane towary ulegną uszkodzeniu. W takiej sytuacji korekta powodująca zmniejszenie podstawy opodatkowania, związana ze zwrotem towarów z powodu ich uszkodzenia, będzie dokonywana w oparciu o nowe, nieznane i niemożliwe do oszacowania na moment pierwotnej transakcji okoliczności. W związku z powyższym, korekta powinna zostać rozliczona na bieżąco, tj. w deklaracji podatkowej za miesiąc w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania.

W konsekwencji, w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., dotyczących transakcji zrealizowanych do 31 grudnia 2020 r., Spółka powinna rozliczać faktury korygujące w sposób właściwy dla korekty wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w okresie, w którym zaistniała przyczyna obniżenia podstawy opodatkowania, tj. na bieżąco.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także wskazania, czy w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., dotyczących transakcji zrealizowanych po 31 grudnia 2020 r., Spółka ma obowiązek dokonywania korekt rozliczeń VAT w ww. zakresie.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Na mocy art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w:

1) zgłoszeniu celnym albo

2) rozliczeniu zamknięcia, o którym mowa w art. 175 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego (Dz.Urz.UE.L 343 z 29.12.2015, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2446", w przypadkach, o których mowa w art. 324 lub art. 325 rozporządzenia 2015/2447 - kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Innym sposobem rozliczenia podatku - niż w zgłoszeniu celnym lub w rozliczeniu zamknięcia - jest rozliczenie podatku należnego w złożonej deklaracji podatkowej.

Zgodnie bowiem z art. 33a ust. 1 ustawy:

Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Zatem, poza obliczeniem i wskazaniem w zgłoszeniu celnym lub w rozliczeniu zamknięcia kwoty podatku z uwzględnieniem właściwych stawek - w przypadkach określonych w art. 33a ust. 1 ustawy - podatnik posiada prawo do rozliczenia podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej.

Zgodnie z art. 33 ust. 3 ustawy:

Po przyjęciu zgłoszenia celnego lub po przedstawieniu rozliczenia zamknięcia podatnik może wystąpić z wnioskiem do naczelnika urzędu celno-skarbowego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Szczególne zasady wymiaru i poboru podatku w imporcie towarów wiążą się ze specyfiką importu jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Przede wszystkim należy podkreślić, że obowiązek zapłaty podatku z tytułu importu towarów ciąży na osobach przywożących towary, bez względu na to, czy są one podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy czy też nie. W konsekwencji każdy podmiot importujący towary obowiązany jest uiścić podatek z tytułu importu towarów, ponieważ w tym przypadku podatek obciąża czynność faktyczną, jaką jest przywóz towarów.

Zgodnie z art. 34 ustawy:

1. W przypadkach innych niż określone w art. 33 ust. 1-3 kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celno-skarbowego w drodze decyzji.

1a. W przypadku gdy w decyzji, o której mowa w ust. 1, kwota podatku nie została określona w prawidłowej wysokości, naczelnik urzędu celno-skarbowego wydaje decyzję określającą różnicę między kwotą podatku w prawidłowej wysokości a kwotą podatku już określoną.

Na podstawie art. 40 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego.

Powyższa regulacja upraszcza procedurę związaną z rozliczeniem podatku VAT z tytułu importu towarów. Omawiany przepis odnosi się do występujących w praktyce sytuacji, w których podatnicy dokonujący importu towarów deklarują (i dokonują) zapłaty zawyżonych kwot podatku. Zawyżenie takie wynika z wielu przyczyn - najczęściej związane jest z różnicą pomiędzy wartością (oraz ilością) dostaw wykazywanych na fakturach a rzeczywistymi dostawami lub też zawyżeniem ceny towarów.

Z powyższego przepisu art. 40 ustawy wynika, że podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota ta nie pomniejszyła kwoty podatku należnego (a więc nie została przez podatnika wykazana w deklaracji).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importy towarów - kwota podatku:

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z opisu sprawy wynika, że - w zakresie transakcji zakupu towarów dokonywanych po 31 grudnia 2020 r. - w przypadku uszkodzenia części samochodowych w okresie gwarancji, Wnioskodawca zwraca ww. części dostawcom z Wielkiej Brytanii, a dostawca z Wielkiej Brytanii zwraca Spółce odpowiednią część ceny zapłaconej przez Spółkę i wystawia fakturę korygującą. Jak już wskazano wyżej, w analizowanej sytuacji korekta wynika z przyczyn niezależnych od Spółki oraz niemożliwych do przewidzenia w chwili wystawienia faktury pierwotnej przez kontrahenta. Mogą bowiem wystąpić sytuacje, gdy już po dokonaniu importu części samochodowych ulegną one uszkodzeniu.

W tym miejscu należy wskazać, że zwrot podatku VAT zapłaconego od importu towarów w związku z ich reklamacją uregulowany został w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 30 listopada 2020 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 80 z późn. zm.).

Na mocy § 5 ww. Rozporządzenia:

1. Zwrot podatku zapłaconego od importu towarów przysługuje podatnikom, którzy dokonali wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej w związku z ich reklamacją.

2. Zwrot podatku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podmiotom, które:

3. Zwrot podatku, o którym mowa w ust. 1, następuje na wniosek podatnika złożony do naczelnika urzędu skarbowego.

4. Wniosek, o którym mowa w ust. 3, zawiera:

5. Do wniosku, o którym mowa w ust. 3, dołącza się dokumenty, o których mowa w ust. 2 pkt 3 i 5, wraz z dowodem zapłaty podatku.

6. Zwrot podatku, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy kwot podatku naliczonego:

7. Urząd skarbowy dokonuje zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, na rachunek bankowy podatnika nie później niż w terminie 45 dni od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w ust. 3, wraz z dołączonymi dokumentami.

Wnioskodawca wskazał, że transakcje zakupu towarów od kontrahentów z Wielkiej Brytanii Spółka rozlicza na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy w zakresie podatku należnego oraz zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, w zakresie podatku naliczonego. Zatem w analizowanej sprawie Wnioskodawca odlicza VAT naliczony od importu towarów.

Z powołanego wyżej art. 40 ustawy wynika, że podatnikowi przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota ta nie pomniejszyła podatku należnego (a więc nie została przez podatnika wykazana w deklaracji).

W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma prawa do korekty uprzednio wykazanej w deklaracji kwoty podatku VAT z tytułu importu towarów w związku z otrzymaną fakturą korygującą, zmniejszającą podstawę opodatkowania. W analizowanej sprawie znajdą zastosowanie regulacje wynikające z art. 40 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawca - rozliczając się zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy w zakresie podatku należnego oraz zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, w zakresie podatku naliczonego - dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów (części samochodowych) na podstawie decyzji organu celno-skarbowego, wynikającej z pierwotnej faktury, dokumenującej nabycie przez Spółkę towarów (części samochodowych).

W związku z powyższym, w przypadku zwrotu części wynagrodzenia i wystawienia faktur korygujących przez kontrahentów z Wielkiej Brytanii po 1 stycznia 2021 r., a dotyczących transakcji zrealizowanych przez kontrahentów z terytorium Wielkiej Brytanii po 31 grudnia 2020 r., Spółka nie ma obowiązku dokonywania korekty rozliczeń VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).