Procedury
Status: Aktualna
Wersja od: 1 lipca 2020 r.
Autorzy:

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy

Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy

Procedura pozwala ustalić, czy ma zastosowanie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy.

Krok: podatnik dokonał płatności

Od 1.09.2019 r. funkcjonuje nowy wykaz, o którym mowa w art. 96b ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) – dalej u.p.t.u., który obejmuje m.in. podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT (w części tej wykaz potocznie nazywany jest białą listą). Są w nim wskazywane m.in. numery posiadanych przez podatników rachunkach rozliczeniowych oraz imiennych rachunkach w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej (zob. art. 96b ust. 3 pkt 13 u.p.t.u.).

Do 31.12.2019 r. wykaz ten pełnił jedynie funkcję informacyjną. Zmieniło się to z dniem 1.01.2020 r., kiedy to weszły w życie przepisy określające sankcje nakładane na podatników, którzy dokonują płatności na rachunki spoza wykazu, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u. Jedna z tych sankcji polega na wyłączeniu z podatkowych kosztów uzyskania przychodów kosztów wynikających z niektórych płatności dokonywanych przez podatników na rachunki spoza wykazu, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u. – zob. art. 22p ust. 1 pkt 2 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) – dalej u.p.d.o.f., oraz art. 15b ust. 1 pkt 2 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) – dalej u.p.d.o.p. Wyłączenie to ma zastosowanie, jeżeli spełnione są łącznie cztery warunki.

Krok: czy płatność dotyczyła dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny?

Omawiane wyłączenie może mieć zastosowanie jedynie, gdy dokonana płatność dotyczyła dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny. W konsekwencji wyłączenie to nie ma zastosowania, jeżeli płatność nie dotyczy:

1) potwierdzonych fakturą dostaw towarów lub świadczenia usług, lub

2) dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby VAT jako podatnik VAT czynny.

Krok: czy płatność została dokonana przelewem na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u.?

Omawiane wyłączenie może mieć zastosowanie tylko, jeżeli płatność została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u. Ocena wystąpienia tego warunku dokonywana jest na dzień zlecenia przelewu, a więc usunięcie lub pojawienie się w wykazie danego rachunku po dniu zlecenia przelewu nie są uwzględniane przy ocenie, czy omawiany warunek jest spełniony. W konsekwencji wyłączenie to:

1) nie ma zastosowania, jeżeli po zleceniu przelewu, lecz przed realizacją przelewu (tj. przed datą obciążenia rachunku bankowego podatnika), rachunek, na który trafił przelew, został usunięty z wykazu podmiotów, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u.;

2) może mieć zastosowanie, gdy rachunek, na który został zlecony przelew, został wpisany do tego wykazu po zleceniu przelewu, a przed jego realizacją (a więc, mimo że płatność trafiła na rachunek zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u.).

Krok: czy płatność dotyczyła transakcji, o której mowa w art. 19 p.p.?

Omawiane wyłączenie ma zastosowanie, jeżeli płatność dotyczy transakcji, o której mowa w art. 19 ustawy z 6.03.2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.) – dalej p.p., a więc jeżeli istnieje wynikający z tego artykułu obowiązek dokonywania i przyjmowania płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy. Jest tak, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki, tj.:

1) obiema stronami transakcji, z której wynika płatność, są przedsiębiorcy;

2) jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty (przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Należy przy tym zauważyć, że wynikający z art. 19 p.p. obowiązek dokonywania i przyjmowania za pośrednictwem rachunku płatniczego odnosi się wyłącznie do spełnienia świadczeń w formie rozliczeń pieniężnych (zob. przykładowo wyrok NSA z 2.06.2011 r., I FSK 1075/10). W związku z tym w części, w jakiej zobowiązania są regulowane w innej formie (np. w przypadku płatności dokonywanych w drodze kompensaty, nettingu, barteru czy faktoringu) obowiązek dokonywania i przyjmowania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego nie obowiązuje, a w konsekwencji omawiany warunek nie jest spełniony.

Krok: czy podatnik przy pierwszej zapłacie należności na rachunek spoza wykazu w terminie złożył zawiadomienie ZAW-NR?

Omawiane wyłączenie nie ma zastosowania, jeżeli zapłata została dokonana przelewem na rachunek spoza wykazu, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u., a podatnik w terminie złożył przy pierwszej zapłacie należności przelewem na ten rachunek zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 pkt 2 o.p., do właściwego dla siebie naczelnika urzędu skarbowego (do 30.06.2020 r. był to naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla wystawcy faktury). Zawiadomienie to jest składane na formularzu ZAW-NR.

Od 1.07.2020 r. termin dokonania zawiadomienia ZAW-NR wynosi, co do zasady, 7 dni od dnia zlecenia przelewu (do 30.06.2020 r. termin ten wynosił 3 dni).

Termin ten jest wydłużony do 14 dni w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii związanych z pandemią koronawirusa wskazany termin jest wydłużony do 14 dni. Wynika to z 15zzn ustawy z 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 ze zm.).

Zob. również procedura Zawiadomienie o dokonaniu płatności na rachunek spoza białej listy.

Krok: czy płatność została dokonana na tzw. rachunek cesyjny prowadzony przez bank lub SKOK albo na rachunek gospodarki własnej banku lub SKOK-u i, odpowiednio bank, SKOK lub podmiot będący wystawcą faktury, wraz z informacją o numerze rachunku do zapłaty, przekazał podatnikowi informację, że rachunek wskazany do zapłaty jest takim rachunkiem?

Z dodanych z dniem 1.07.2020 r. art. 22p ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p. wynika, że omawiane wyłączenie może nie mieć zastosowania, jeżeli płatność została dokonana przelewem na rachunek banku lub rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej:

a) służący do dokonywania rozliczeń z tytułu nabywanych przez ten bank lub tę kasę wierzytelności pieniężnych lub

b) wykorzystywany przez ten bank lub tę kasę do pobrania należności od nabywcy towarów lub usługobiorcy za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, i przekazania jej w całości albo części dostawcy towarów lub usługodawcy, lub

c) prowadzony przez ten bank lub tę kasę w ramach gospodarki własnej, niebędący rachunkiem rozliczeniowym.

Jest tak, jeżeli odpowiednio bank, spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa lub podmiot będący wystawcą faktury, wraz z informacją o numerze rachunku do zapłaty, przekazali podatnikowi informację, że rachunek wskazany do zapłaty jest rachunkiem, o którym mowa w lit. a, b lub c.

Krok: czy płatność została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności?

Z dodanych z dniem 1.07.2020 r. art. 22p ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p. wynika, że omawiane wyłączenie nie ma również zastosowania, jeżeli płatność została dokonana z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a u.p.t.u.

Krok: czy płatność wynika z faktury dokumentującej czynności z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów, importu usług lub dostawy towarów rozliczanej przez

Z dodanych z dniem 1.07.2020 r. art. 22p ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p. wynika, że omawiane wyłączenie nie ma także zastosowania,jeżeli płatność wynika z faktury dokumentującej czynności z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu towarów, importu usług lub dostawy towarów rozliczanej przez nabywcę.

Krok: wyłączenie z kosztów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy nie ma zastosowania

Należy wskazać, że omawiane wyłączenie nie jest jedynym wyłączeniem określonym przepisami art. 22p u.p.d.o.f. oraz art. 15d u.p.d.o.p. Przepisy te określają również:

1) wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności z naruszeniem obowiązku dokonywania ich za pośrednictwem rachunku płatniczego – zob. również procedura Wyłączenie możliwości zaliczania do KUP płatności dokonywanych z naruszeniem obowiązku dokonywania ich za pośrednictwem rachunku płatniczego – od 1.01.2017 r.;

2) wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności z naruszeniem obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności – zob. również procedura Wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów ze względu na dokonanie płatności z naruszeniem obowiązku zastosowania mechanizmu podzielonej płatności.

Krok: wyłączenie z kosztów ze względu na dokonanie płatności na rachunek spoza białej listy ma zastosowanie

W części, w jakiej warunki omawianego wyłączenia są spełnione, kwot dokonywanych płatności podatnicy nie mogą zaliczać do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (zob. art. 22p ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.).

Należy przy tym zauważyć, że do podatkowych kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczane, co do zasady, kwoty jeszcze niezapłacone. W przypadkach takich – jak wynika z art. 22p ust. 2 w zw. z art. 22p ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 2 w zw. z art. 15d ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. – omawiana sankcja polega na obowiązku odpowiedniego:

1) zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, albo

2) zwiększenia przychodów – w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów.

Operacje takie podatnicy obowiązani są dokonywać w miesiącu, w którym została dokonana płatność na rachunek spoza wykazu, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u.

Wskazane powyżej przepisy (tj. art. 22p ust. 1 pkt 2ust. 2 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 1 pkt 2ust. 2 u.p.d.o.p.) są stosowane odpowiednio w przypadkach nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych (zob. art. 22p ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.p.). W konsekwencji w części, w jakiej spełnione są warunki omawianej sankcji:

1) odpisy amortyzacyjne dokonywane po dokonaniu płatności nie mogą być zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów;

2) podatnicy obowiązani są zmniejszać koszty uzyskania przychodów (względnie zwiększać przychody) o kwoty odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych przed dokonaniem płatności.

Wskazane powyżej przepisy są również odpowiednio stosowane w przypadku dokonania płatności na rachunek spoza wykazu, o którym mowa w art. 96b u.p.t.u., po likwidacji pozarolniczej działalności gospodarczej albo zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną (np. na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych). Wówczas podatnicy obowiązani są zmniejszać koszty uzyskania przychodów lub zwiększać przychody za rok podatkowy, w którym nastąpiła likwidacja tej działalności gospodarczej albo za rok podatkowy poprzedzający rok podatkowy, w którym nastąpiła zmiana formy opodatkowania (zob. art. 22p ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.f. oraz art. 15d ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.p.).