Krywan Tomasz, Organy władzy publicznej jako podatnicy VAT

Organy władzy publicznej jako podatnicy VAT

Procedura pozwala ustalić, czy z tytułu dokonywanej czynności jednostka sektora finansów publicznych może być podatnikiem VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.) - dalej u.p.t.u., nie uznaje się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie to ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Ma ono zastosowanie, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki. Pierwszym z tych warunków jest, aby dany podmiot był organem władzy publicznej albo urzędem obsługującym ten organ i wykonywana czynność była wykonywana w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których ten podmiot został powołany (np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia organów władzy publicznej. Pojęcie to pojawia się m.in. w art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483). Na gruncie tego przepisu Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia 2001 r., SK 18/00, wskazał, że „nazwa „organ” władzy publicznej (...) oznacza instytucję, strukturę organizacyjną, jednostkę władzy publicznej” oraz że „pojęcie „władzy publicznej” (...) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym - ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia organu państwa oraz organu władzy publicznej nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności”.

A zatem organami władzy publicznej, o których mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., są wszelkie jednostki, które wykonują władzę publiczną, tj. władzę ustawodawczą, wykonawczą lub sądowniczą. Urzędami obsługującymi te organy są natomiast wszelkie jednostki, które zostały powołane w celu pomocy w wykonywaniu zadań przewidzianych dla organów władzy publicznej.

Dominuje stanowisko, że art. 15 ust. 6 u.p.t.u. może mieć zastosowanie do jednostek samorządu terytorialnego.

Jak czytamy w wyroku NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., I FSK 1333/08, „z treści art. 163 Konstytucji RP wynika, że samorząd terytorialny powołany jest do wykonywania zadań publicznych. Wykonując te zadania jest organem władzy publicznej, w myśl bowiem tego przepisu samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję RP lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Skoro w przepisie tym mowa jest o innych niż samorząd terytorialny organach władzy publicznej, to ustawa zasadnicza samorząd terytorialny traktuje także jako organ władzy publicznej. Nie powinno więc budzić wątpliwości ze względu na uregulowania ustrojowe to, że jednostka samorządu terytorialnego jest organem władzy publicznej także w rozumieniu ust. 6 art. 15 u.p.t.u.”.

Z kolei w wyroku NSA z dnia 8 lutego 2013 r., I FSK 520/12 czytamy, że „zasadą regulacji wspólnotowych jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych. Pobieranie przez samorząd opłat za zezwolenie na sprzedaż alkoholu jest bez wątpienia przejawem wykonywania władztwa publicznego”.

Drugim warunkiem stosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 u.p.t.u., jest aby dana czynność nie była wykonywana na podstawie umów cywilnoprawnych. Wszystkie jednostki (w tym organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy) mogą być podatnikami VAT z tytułu czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.