Musiał Krzysztof J., Korekty podatkowo-ubezpieczeniowe po wyroku TK

Korekty podatkowo-ubezpieczeniowe po wyroku TK

W chwili obecnej nie da się interpretować przepisów dotyczących przychodów pracowniczych bez uwzględniania stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyrażonego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., K 7/13. Podkreślenia wymaga, że wyrok nie jest zmianą prawa, wobec czego dotyczy on także wcześniejszych stanów prawnych. Jeżeli zatem ktoś zapłacił podatek lub składki ZUS, a zgodnie ze stanowiskiem TK nie musiał tego robić - może wystąpić o stwierdzenie nadpłaty i odzyskać nadpłacone kwoty.

W przypadku stosunku pracy zarówno podatek, jak i składki ZUS są rozliczane przez płatnika.

Zgodnie z ogólną definicją zawartą w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W zakresie składek ZUS płatnik ma dodatkowo obowiązek finansowania części składek (część składek emerytalnych i rentowych oraz składki na ubezpieczenia wypadkowe oraz na FP, FGŚP, FEP).

Ważne! Podstawą wymiaru podatku dochodowego i składek ZUS jest przychód w rozumieniu podatkowym.

Tym samym kluczowe jest stwierdzenie, czy mamy do czynienia z przychodem.

Według ogólnej definicji zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., przychodem są:

1) otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym:

a) pieniądze i 

b) wartości pieniężne

oraz

2) wartość otrzymanych:

a) świadczeń w naturze i 

b) innych nieodpłatnych świadczeń.

W przypadku stosunku pracy ustawodawca doprecyzował w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy powyższe należy obecnie interpretować z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., K 7/13. Zgodnie ze stanowiskiem TK za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenie aktywów lub uniknięcie wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)

– przy czym warunki te powinny być spełnione łącznie - niespełnienie któregokolwiek z warunków oznacza, że nie mamy do czynienia z przychodem podatkowym.

Problem w tym, że przez lata organy podatkowe i ZUS prezentowały całkowicie inne stanowisko - domagały się one podatku lub składek bez względu na to, czy pracownik faktycznie uzyskał przysporzenie majątkowe. Dopatrywały się przychodu w przypadku noclegów handlowców, nakazywały naliczać przychód z tytułu udziału w imprezach itp. W efekcie pracodawcy odprowadzali podatek i składki od świadczeń, które TK uznał za niebędące przychodami. Tym samym podatek i składki były nienależne.

Ważne! Płatnik lub podatnik, który ma wątpliwości, czy dane świadczenie powinno być opodatkowane lub oskładkowane może wystąpić do dyrektora właściwej izby skarbowej lub do ZUS z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji. Jeżeli wątpliwości dotyczą przychodu, jako podstawy wymiaru podatku lub składek, należy bezwzględnie powołać się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego i - o ile to możliwe - wykazać, że świadczenie w ogóle nie jest przychodem.

Przykład 1.

Podatnik co roku organizował okolicznościową imprezę dla pracowników. Ze względu na decyzje pokontrolne zaczął naliczać od nich podatek i składki ZUS. Trybunał Konstytucyjny uznał jednak, że w takim przypadku w ogóle nie powstawał przychód, a tym samym zapłacone kwoty były nienależne.

Trybunał Konstytucyjny nie tworzy prawa, a jedynie je interpretuje. W efekcie wykładnia TK ma zastosowanie zarówno do zdarzeń przyszłych, jak i przeszłych. Wyrok nie zmienił zatem porządku prawnego - należałoby więc uznać, że wyjaśnia on, jak powinny być prawidłowo interpretowane przepisy i to praktycznie od początku obowiązywania ustawy podatkowej - art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. obowiązują w niemal niezmienionej treści od początków istnienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zmiany miały charakter formalny, a nie merytoryczny).

Istotna zatem staje się kwestia przedawnienia zobowiązań.

Ważne! Jeżeli zobowiązanie podatkowe uległo już przedawnieniu, nie można odzyskać zapłaconej kwoty, nawet jeśli była ona nienależna. Dotyczy to także składek ZUS.

Zobowiązanie z tytułu PIT przedawnia się na zasadach ogólnych wynikających z przepisów ordynacji podatkowej. Tym samym: zobowiązanie podatkowe z tytułu PIT przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W zakresie składek ZUS w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 497 z późn. zm.) jest zapisane, iż należności z tytułu składek ulegają przedawnieniu po upływie 5 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne. Do końca 2016 r. w zakresie składek obowiązywał 10-letni okres przedawnienia (licząc wstecz).

Przykład 2.

Zobowiązanie z tytułu składek powstało w 2010 r., kiedy obowiązywał 10-letni okres przedawnienia - gdyby nie zmiana przepisów, przedawniłoby się dopiero w 2020 r. Z uwagi jednak na nową regulację - przedawniło się z dniem 1 stycznia 2017 r.

Jeżeli zobowiązanie podatkowe lub ubezpieczeniowe nie zostało przedawnione, wyrok TK umożliwia odzyskanie zapłaconych kwot. Nie zawsze będzie to jednak opłacalne.