ZP-I/443-190/04 - Faktura korygująca w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Naczelnik Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy w odpowiedzi na wniosek z dnia 4 listopada 2004 r. (wpływ do tut. Organu dnia 9 listopada 2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, działając zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) uprzejmie informuje.

Spółka zwróciła się z zapytaniem dotyczącym ewidencjonowania faktur korygujących transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W przedmiotowym zapytaniu Spółka powołuje się na § 19 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971), zgodnie z którym sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Spółka podkreśla przy tym, iż przepis ten nie dotyczy między innymi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Powołując się na § 19 ust. 3 oraz § 20 ust. 1 Spółka uznaje, iż wystawioną na podstawie cytowanych przepisów fakturę korygującą ujmuje się w miesiącu jej wystawienia.

Wątpliwości Spółki dotyczą rozliczania przez sprzedawcę faktur korygujących dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, w związku z czym Spółka zwróciła się z zapytaniem, które z przedstawionych poniżeń działań jest właściwe:

* wykazanie faktury korygującej w rejestrze sprzedaży miesiąca, w którym wystawiono fakturę korygującą, czy też

* powrót do miesiąca wystawienia faktury pierwotnej, a następnie skorygowanie deklaracji VAT-7 za odpowiedni miesiąc, a także skorygowanie informacji podsumowującej VAT-UE za odpowiedni okres.

Uwzględniając powyższe stwierdzono co następuje.

Kwestie dotyczące treści faktur korygujących oraz zasad ich wystawiania uregulowane zostały w § 19 oraz § 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971). Unormowania te mają również odpowiednie zastosowanie do faktur wystawianych w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowych z wyjątkami przewidzianymi w tych przepisach.

Wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej może być następstwem między innymi skutkiem popełnionych błędów przy wystawieniu faktury, udzieleniem rabatu, zwrotem towaru. Z reguły w wyniku wystawienia faktury korygującej zmienia się kwota podatku VAT w stosunku do wielkości wykazanej na pierwotnej fakturze.

Do obowiązków sprzedawcy (wystawcy faktury korygującej) oraz podstawy obniżenia podatku należnego § 19 ust. 4 na mocy § 20 ust. 6 rozporządzenia stosuje się odpowiednio również w zakresie korekt z przyczyn wymienionych w § 20 ust. 1 rozporządzenia.

Zgodnie z § 19 ust. 4 cytowanego powyżej rozporządzenia sprzedawca (wystawca faktury) jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Powyższy obowiązek nie dotyczy jednak eksportu towarów, przypadków określonych w § 14 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Wyjątek na rzecz faktur wystawianych w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dotyczy więc tylko kwestii potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy. Zatem w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie determinuje momentu korekty podatku należnego w sytuacjach przewidzianych tym przepisem.

Natomiast w świetle § 19 ust. 5 wyżej wymienionego rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r. nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym tę fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy, w rozliczeniu za kwartał, w którym tę fakturę otrzymali.

Powyższe przepisy mają zastosowanie w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów lub też w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat podlegających opodatkowaniu.

Natomiast w przypadku podwyższenia ceny po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, fakturę korygująca wystawia się zgodnie z § 20 cytowanego powyżej rozporządzenia. Nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest przy tym uprawniony do podwyższenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy, w rozliczeniu za kwartał, w którym fakturę otrzymali, jeżeli ujęcie jej w rozliczeniu spowoduje zwiększenie podatku naliczonego, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

W przypadku zmniejszenia kwoty podatku naliczonego nabywca otrzymujący fakturę korygującą jest obowiązany do jej rozliczenia za miesiąc, w którym fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, o których mowa w art. 99 ust. 2 i 3 ustawy, w rozliczeniu za kwartał, w którym fakturę otrzymali, jeżeli ujęcie jej w rozliczeniu spowoduje obniżenie podatku naliczonego.

W przypadku, gdy faktura korygująca została wystawiona z innych przyczyn niż te, które są objęte dyspozycją § 19 ust. 1 i 3 oraz § 20 ust. 1 rozporządzenia, tj. np. z powodu błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku należnego wykazanego w pierwotnej fakturze (np. ujęcia niewłaściwej stawki podatku, błędu rachunkowego, zaniżenia wartości sprzedaży), w wyniku czego następuje zwiększenie podatku należnego, podatnik winien ująć przedmiotową fakturę korygującą w rejestrze sprzedaży w miesiącu, w którym została wystawiona pierwotna faktura i jednocześnie skorygować deklarację VAT-7 za ten miesiąc oraz informację podsumowującą VAT-UE za dany okres, na podstawie zmienionych danych wynikających z rejestru sprzedaży. Reguła ta ma zastosowanie również do faktur korygujących wystawionych z tej przyczyny przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Wystawienie faktury korygującej spowodowane jest bowiem faktem, że pierwotna faktura, która została skorygowana, nieprawidłowo odzwierciedla stan faktyczny (zaniżała podatek należny), który istniał już w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu korygowanej sprzedaży. Zachodzi więc potrzeba jego podwyższenia, a w zasadzie wykazania zgodnie ze stanem rzeczywistym.

W pozostałych przypadkach wystawienia faktury korygującej, określonych w powyższych przepisach, tj. § 19 ust. 1 i 3 oraz § 20 ust. 1 rozporządzenia, np. z powodu podwyższenia ceny sprzedaży, a więc z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją co do zasady w miesiącu otrzymania potwierdzenia odbioru.

Jednak w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz innych wymienionych w zdaniu pierwszym § 19 ust. 4 rozporządzenia, gdzie potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie jest wymagane jako warunek obniżenia podatku należnego w miesiącu otrzymania potwierdzenia oraz w ogóle nie jest wymagane; rozliczenie faktury korygującej może nastąpić już w momencie jej wystawienia.

Niniejsza odpowiedź udzielona została zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym w dniu jej wydania.