ZD/406-87/CIT/05 - Dopuszczalność przyjęcia przez podatnika dwóch różnych indywidualnych stawek amortyzacyjnych w kolejnych okresach

Pytanie podatnika

Czy w świetle obowiązujących przepisów, podjęcie decyzji o przyjęciu przez Podatnika dwóch różnych stawek amortyzacyjnych indywidualnych w kolejnych okresach jest dopuszczalne?

W dniu 28.04.2005 r. wpłynął do tutejszego organu podatkowego wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Podatnik nabył w roku 1998 własność oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów położonych w Poznaniu częściowo zabudowanych starymi budynkami.

Budynki te zostały następnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych Podatnika. Jednocześnie Podatnik podjął decyzję o ustaleniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej wspomnianych budynków w wysokości 10%, na podstawie art. 16j ust. 1 pkt 3, w związku z ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Budynki, o których mowa przed ich nabyciem przez Podatnika były wykorzystywane przez okres przekraczający 60 miesięcy.

Stawka ta obowiązywać miała do chwili ukończenia planowanej rozbudowy budynków, w wyniku czego znacznie zwiększyła się ich kubatura i wartość. Od tej chwili, w celu nie powiększania występującej normalnie w przypadkach tak dużych inwestycji straty, indywidualnie przyjęta stawka amortyzacji rozbudowanych budynków miała ulec zmniejszeniu o połowę, tzn. do wysokości 5%.

W związku z powyższym, Wnioskująca zwróciła się z zapytaniem, czy w świetle obowiązujących przepisów, podjęcie wspomnianej wyżej decyzji o przyjęciu dwóch różnych stawek w kolejnych okresach jest dopuszczalne?

Podatnik przedstawił następujące stanowisko odnośnie powyżej opisanego stanu faktycznego:

W ocenie Podatnika odpowiedź na zadane pytanie powinna być twierdząca.

Zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 3, w związku z ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Podatnicy w stosunku do budynków (lokali) i budowli, które przed ich nabyciem były wykorzystywane przez okres co najmniej 60 miesięcy, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji Podatnika, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne.

Przepis ten daje Podatnik pewien zakres swobody w ustalaniu wysokości odpisów amortyzacyjnych od wspomnianych środków trwałych. Poprzez użycie zwrotu "Podatnicy (...) mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne" ustawodawca pozostawił wysokość stawki indywidualnej decyzji Podatnika, zakreślając jednocześnie granice swobody poprzez wskazanie minimalnego okresu amortyzacji.

Zdaniem Wnioskującej, wspomniany przepis nie wskazuje, iż Podatnik powinien stosować przez cały okres amortyzacji tylko jedną stawkę. W związku z tym dopuszczalne jest ustalenie kilku stawek, pod warunkiem jednak, że okres amortyzacji nie będzie krótszy niż 10 lat w przypadku budynków i lokali. W niniejszej sprawie okres amortyzacji będzie dłuższy niż 10 lat.

Spółka podkreśla również, iż zmiana stawki amortyzacyjnej nie jest równoznaczna ze zmianą metody amortyzacji. O ile zatem obowiązuje zasada trwałości przyjętej metody amortyzacji przez cały okres amortyzacji (art. 16h ust. 2 ustawy podatkowej), o tyle, zarówno w przypadku stawek określonych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych (art. 16i ustawy), jak i stawek indywidualnych (art. 16j ustawy), dopuszczalne jest ich podwyższenie lub obniżenie.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Według obowiązujących w 1998 r. przepisów § 9 ust. 4 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zm), podatnicy mieli możliwość, w stosunku do określonych środków trwałych, ustalenia indywidualnych stawek amortyzacyjnych.

Również w stanie prawnym roku 2005 przepisy dają podatnikom taką możliwość. Przepis art. 16j ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) stanowi, iż podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat, dla budynków (lokali) i budowli, z wyjątkiem budynków wymienionych w rodzajach 103 i 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem, kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych oraz budynków zastępczych, dla których okres ten nie może być krótszy niż 36 miesięcy.

Stosownie do art. 16j ust. 3 pkt 1 powyżej cytowanej ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za używane, jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy.

Jednocześnie zgodnie z regulacją art. 16h ust. 2, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Z powyżej przedstawionego przepisu wynika, iż przed przystąpieniem do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, Podatnik wybiera określoną metodę ich dokonywania, a następnie stosuje ją do czasu pełnego zamortyzowania określonego środka trwałego.

Podatnik ma do wyboru, zdaniem tutejszego organu podatkowego, zgodnie z wymienionymi powyżej przepisami art. 16i - 16k ustawy podatkowej:

1. Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych metodą liniową:

- przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych,

- ma również możliwość dla określonych w ustawie środków trwałych odnoszenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów, odpisów według indywidualnie ustalonych stawek amortyzacyjnych,

- może dokonywać podwyższenia bądź obniżenia stawek amortyzacyjnych według zasad określonych w art. 16i ust. 2-7 ustawy podatkowej.

2. Może też dokonywać odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu degresywnej metody amortyzacji.

W przypadku dokonywania odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, jedynie w niektórych, ściśle określonych w art. 16i ustawy okolicznościach i terminach, Podatnicy mogą podwyższać, rezygnować z takiego podwyższenia (art. 16i ust. 3 i ust. 4) lub obniżać (art. 16i ust. 5) stawki amortyzacyjne środków trwałych. Zaznaczyć należy, iż możliwość taka (podwyższanie, obniżanie) dotyczy jednocześnie tylko zastosowanych stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje, zdaniem organu podatkowego, możliwości zmiany stawki odpisu amortyzacyjnego środków trwałych, ustalonej w indywidualny sposób, a taką właśnie stawkę amortyzacji zastosowała Spółka w stosunku do przedmiotowych budynków. Wobec powyższego, Spółka nie może obniżyć ustalonej przez siebie indywidualnej stawki amortyzacji z 10% na 5%, mimo tego, że obniżenie stawki odpisu amortyzacyjnego nie jest jednoznaczne ze zmianą metody amortyzacji.

Stosownie do regulacji art. 16g ust. 13 ustawy podatkowej, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zauważyć należy, iż dokonane przez Podatnika ulepszenie budynków nie powoduje, iż dany środek trwały jest po raz pierwszy wprowadzony do Jego ewidencji, a tylko takie wprowadzenie daje prawo do ustalenia, dla opisywanych we wniosku środków trwałych, indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 5%.

Wobec powyższego, w sytuacji rozbudowy budynków, należy podwyższyć ich wartość początkową, przyjętą uprzednio jako podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych i dokonywać dalszych odpisów według zastosowanej stawki amortyzacji.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.