ZD/406-36/CIT/05 - Potrącalność kosztów uzyskania przychodów w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu usług ciągłych (dostaw energii elektrycznej i cieplnej)

Pytanie podatnika

Pytanie Podatnika dotyczy potrącalności kosztów uzyskania przychodów w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu usług ciągłych (dostaw energii elektrycznej i cieplnej).

Odpowiedź

W dniu 21.02.2005 r. Spółka złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zajmuje się sprzedażą energii cieplnej i energii elektrycznej. Pozostałe produkty to gazy i sprężone powietrze. Spółka zajmuje się także świadczeniem usług w zakresie wymienionych mediów, tj. czynników energetycznych, cieplnych, gazowych i wodnych.

W powołanym piśmie Spółka podnosi, iż ustawą z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, art. 1 pkt 7 lit. d) wprowadzono zmianę do art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisie tym stanowi się, iż w przypadku rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, energii cieplnej, gazu przewodowego oraz usług rozprowadzania wody, za datę powstania przychodu należnego uznaje się wynikający z faktury termin płatności.

Podatnik wskazuje, iż ustawodawca nie określił jednak jak należy traktować koszty odpowiadające tej sprzedaży, kiedy stają się one kosztem uzyskania przychodu - czy w momencie poniesienia kosztów, czy w momencie, w którym powstał przychód należny ze sprzedaży powiązany z tymi kosztami.

W opinii Podatnika, koszty stają się kosztami uzyskania przychodu w miesiącu, w którym powstaje obowiązek podatkowy od sprzedaży związanej z tymi kosztami. Jednak w związku z dużą trudnością bezpośredniego podzielenia kosztów, powstało pytanie dotyczące sposobu wyodrębnienia tych kosztów.

Podatnik informuje, że danych dotyczących podziału kosztów na koszty dotyczące sprzedaży "mediów" w grudniu 2004 r. z terminem płatności przypadającym na grudzień 2004 r. i terminem przypadającym na styczeń 2005 r. nie da się dokładnie określić.

Spółka wskazuje, iż w związku z dużą trudnością bezpośredniego podzielenia kosztów powstało pytanie - w jaki sposób wyodrębnić te koszty.

Podatnik uważa, iż wyliczenia takiego można dokonać tylko przy pomocy obliczonego współczynnika procentowego odpowiadającego proporcji sprzedaży grudnia 2004 r. z terminem płatności przypadającym na grudzień 2004 r. i przypadającym na styczeń 2005 r. W tym celu należy wykorzystać metodę technicznego kosztu wytworzenia, jako jedynego miernika rachunku kosztów. Zdaniem Wnioskującej, koszty należy pogrupować według technicznego kosztu wytworzenia danego produktu, a następnie pomnożyć przez wskaźnik odpowiadający proporcji sprzedaży z XII/2004, o terminie płatności wynikającym z faktur na I/2005 do ogólnej sprzedaży w XII/2004.

Ustosunkowując się do przedstawionych kwestii, tutejszy organ podatkowy stwierdza co następuje:

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 12 ust. 3d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który został dodany regulacją art. 1 pkt 7 lit. d) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957), w przypadku rozliczeń z tytułu:

1) dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub gazu przewodowego,

2) świadczenia usług telekomunikacyjnych, radiokomunikacyjnych, z wyjątkiem usług opłacanych za pomocą żetonów (monet) lub kart, w tym telefonicznych,

3) usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów

- za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy.

Tak określone koszty podatkowe powinny być następnie przyporządkowane do odpowiedniego roku podatkowego - zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej, stanowiącym, iż koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Przywołana regulacja przyjmuje zasadę, iż koszty podatkowe dotyczące przychodów danego roku podatkowego winny być rozliczane w roku podatkowym, w którym osiągnięto przychód związany z ich poniesieniem.

Jedynie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, których jednak nie można przyporządkować do konkretnego przychodu, zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4 in fine, mogą być rozpoznane, dla celów podatkowych, w momencie poniesienia.

Jednocześnie zauważa się, że na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy podatkowej, Podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...).

Ustawodawca więc, obligując do prowadzenia ewidencji z zachowaniem wymogów prawa bilansowego, stanowi zarazem, iż czynione ma to być w sposób, który umożliwi ustalenie wyników podatkowych.

W świetle wyjaśnień przedstawionych przez Wnioskodawcę, uwzględniając jednocześnie wymogi prawa podatkowego (art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej) w zakresie potrącania kosztów uzyskania przychodów wiążących się z konkretnym przychodem danego roku podatkowego, w tym roku podatkowym, w którym przychód ten uzyskano, uznać należy, iż sposób ustalania kosztów w drodze przemnożenia technicznego kosztu wytworzenia produktu przez wskaźnik odpowiadający proporcji sprzedaży z grudnia 2004 r., o terminie płatności wynikającym z faktury na styczeń 2005 r. do ogółu sprzedaży w grudniu 2004 r., nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa podatkowego.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.