ZD/406-220/CIT/05 - Korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w związku z osiąganiem dochodów z działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej a możliwość odliczenia strat podatkowych zgodnie z art. 7 ustawy o CIT.

W dniu 17.10.2005 r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełniony pismami z dnia 12.12.2005 r. (wpływ do tutejszego organu podatkowego w dniu 13.12.2005 r.) oraz z dnia 21.12.2005 r. (wpływ do tutejszego organu podatkowego w dniu 22.12.2005 r.).

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że zgodnie ze zmianą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2252 ze zm.), zwanego dalej "rozporządzeniem o strefie", Wnioskujący przystąpił do rokowań w sprawie uzyskania zezwolenia na działalność w Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej. W dniu 7.12.2005 r. zostało wydane zezwolenie na prowadzenie przez Wnioskującego działalności w Kostrzyńsko-Słubickiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej. Działalność ta wiąże się ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Wnioskujący wskazał ponadto, że pomoc regionalna zostanie mu udzielona zarówno z tytułu nowych inwestycji, jak i z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy.

W związku z powyższym powstał następujący problem, czy korzystanie ze zwolnienia na mocy przepisów, wskazanych przez Podatnika, nie wyłącza możliwości odliczenia strat podatkowych zgodnie z art. 7 ustawy o CIT?

Spółka wskazała, że zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej "ustawą o CIT", przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Przy ustalania dochodu, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

Wnioskujący wskazał, że w związku z prowadzeniem działalności na terenie Strefy Ekonomicznej tylko niewielka część dochodu Spółki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku. Zwolnienie jest określone co do kwoty, stanowiącej procent wartości inwestycji w działalność na terenie strefy. Zwolnienie od podatku, jakie uzyskała Spółka w związku z prowadzeniem działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, ograniczone jest do kwoty około 3.600.000,00 EUR. W pozostałej części pomimo prowadzenia działalności w Strefie Spółka obowiązana będzie płacić podatek dochodowy. Zwolnienie to będzie mogła wykorzystywać prawdopodobnie sukcesywnie w miarę ponoszenia kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych. W związku z powyższym Spółka pomimo prowadzenia działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej:

Problem, zdaniem Wnioskującego, sprowadza się więc do tego, że Spółka będzie obowiązana w danym roku podatkowym płacić podatek w całości lub w znacznej części od dochodów z działalności prowadzonej na terenie strefy. Problem ten wynika z wielkości dochodów, jakie osiąga Spółka w każdym roku podatkowym i niskiej kwoty zwolnienia. Zważywszy na konstrukcję zwolnienia przyznawanego w związku z działalnością w strefie, zgodnie z którym dochody podmiotu są zwolnione tylko do kwoty przyznanej pomocy regionalnej, Spółce przysługuje prawo do rozliczania na zasadach ogólnych określonych ustawą o CIT strat poniesionych w związku z działalnością gospodarczą na terenie strefy.

W opinii Spółki, biorąc pod uwagę, iż tylko niewielka część dochodów prowadzonych na terenie strefy będzie korzystała ze zwolnienia oraz że przychody i koszty z działalności zwolnionej są wyłączone z rachunku podatkowego, czyli nie mają wpływu na wysokość ustalanej za dany rok podatkowy straty, zgodnie z przytoczonym wyżej przepisem Spółka będzie miała prawo do odliczenia straty:

W przypadku Spółki zwolnienie nie ma bowiem charakteru pełnego, ze zwolnienia korzystać będzie tylko część dochodów, osiąganych z działalności prowadzonej na terenie Strefy. Zdaniem Wnioskującego fakt zwolnienia od podatku dochodowego części dochodów Spółki nie może skutkować pozbawieniem jej prawa do odliczenia strat.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Stosownie do przepisu art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zawiera zatem wyraźne odesłanie do poszczególnych ustaw podatkowych w zakresie określenia zasad zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodu, uzyskanego z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy. W przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) reguluje się natomiast, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Tutejszy organ podatkowy zwraca uwagę, że wielkość tej pomocy, tj. wysokość zwolnienia podatkowego - w przypadku przedsiębiorcy korzystającego z pomocy regionalnej z tytułu kosztów nowej inwestycji (lub z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy) - uzależniona jest w szczególności od wielkości kosztów inwestycji, kwalifikujących się do objęcia pomocą. Innymi słowy, stwierdzić należy, że w przypadku uzyskania przez podatnika zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dochód osiągnięty przez podatnika z tej działalności podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, od momentu uzyskania tego dochodu, o ile podatnik poniósł już koszty inwestycji (ewentualnie koszty tworzenia nowych miejsc pracy), z tytułu których udzielana jest mu pomoc regionalna w formie zwolnień podatkowych. Przy czym wielkość zwolnienia od podatku w poszczególnych okresach rozliczeniowych będzie określona wysokością wydatków poniesionych na nowe inwestycje. Korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodu, uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, powinno odbywać się bowiem proporcjonalnie do ponoszonych wydatków inwestycyjnych w specjalnej strefie ekonomicznej. Przy czym wielkość takiej pomocy publicznej udzielanej w formie przedmiotowego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Wnioskujący wskazał kwotę zwolnienia, jaką Spółka uzyskała.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym możliwe jest osiąganie różnego rodzaju przychodów przez Podatnika:

Konsekwentnie zatem przyjąć należy, że Podatnik może osiągać straty na działalności powadzonej poza terytorium strefy (tj. działalności opodatkowanej) oraz z działalności prowadzonej na terenie strefy (tj. z działalności objętej zwolnieniem oraz z działalności opodatkowanej).

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. W ust. 3 reguluje się natomiast, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

W ustępie 4 ustawy podatkowej stanowi się zaś, że przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe.

Natomiast w ustępie 5 wskazano, że o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Wobec powyższego, tutejszy organ podatkowy podkreśla, iż Wnioskujący we wniosku z dnia 14.10.2005 r. wskazał, iż przysługuje mu prawo do rozliczenia strat, poniesionych w związku z działalnością gospodarczą, prowadzoną na terenie strefy. Ponadto Podatnik oświadczył, iż "przychody i koszty z działalności zwolnionej są wyłączone z rachunku podatkowego, czyli nie mają wpływu na wysokość ustalanej za dany rok podatkowy straty". Mając na uwadze powyższe, tutejszy organ podatkowy przyjął, że zdaniem Podatnika brak jest możliwości rozliczania straty, poniesionej na działalności zwolnionej od podatku dochodowego (tj. prowadzonej na terenie specjalnej strefy i objętej zwolnieniem), z dochodem, podlegającym opodatkowaniu, tj. z dochodem uzyskanym z działalności pozastrefowej oraz z działalności strefowej, ale nieobjętej zwolnieniem podatkowym. Stanowisko takie - w świetle zacytowanych powyżej przepisów - uznać należy za prawidłowe, albowiem przychodów i kosztów uzyskania przychodów z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, objętej zwolnieniem od podatku dochodowego, nie uwzględnia się przy ustalaniu straty.

Wobec powyższego tutejszy organ podatkowy ustosunkował się w niniejszym postanowieniu do możliwości rozliczania strat podatkowych, poniesionych z działalności prowadzonej na terenie strefy, w zakresie, w jakim dochód z tej działalności nie jest objęty zwolnieniem od podatku. Mając na uwadze treść zacytowanych powyżej przepisów art. 7 ust. 3 w związku z ust. 4, wskazać należy, że dochody z działalności, prowadzonej na terenie strefy, nieobjęte zwolnieniem, winny być traktowane dla celów podatkowych w taki sam sposób, jak dochody z działalności opodatkowanej, prowadzonej przez Podatnika poza terenem strefy. A zatem strata, poniesiona przez Podatnika z działalności prowadzonej na terenie strefy, w części, w której dochód z tej działalności nie jest objęty zwolnieniem od podatku dochodowego, podlega rozliczeniu - na zasadach przewidzianych w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - z dochodem, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tj. zarówno z działalności prowadzonej przez Wnioskującego poza terytorium strefy ekonomicznej, jak i z działalności prowadzonej na terytorium strefy, jednakże takiej, która nie jest zwolnieniem objęta.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.