ZD/406-181-2/CIT/05 - Przychód Spółki z tytułu otrzymanych od pożyczkobiorcy odsetek jako podstawa do pokrycia strat podatkowych

Czy przychód Spółki z tytułu otrzymanych od pożyczkobiorcy odsetek będzie stanowić podstawę do pokrycia strat podatkowych Spółki?

W dniu 9.09.2005 r. do tutejszego organu podatkowego wpłynął wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, uzupełniony pismem z dnia 28.10.2005 r. (wpływ do tutejszego organu w dniu 28.10.2005 r.).

Przedstawiając stan faktyczny, Wnioskujący wskazał, że Spółka prowadzi działalność na rynku finansowym, współpracując z Bankiem, który wkrótce stanie się jej właścicielem w wyniku nabycia udziałów. Współpraca ta polega na odpłatnym udostępnieniu (leasingu) na rzecz Banku specjalistycznego systemu informatycznego, służącego do prowadzenia działalności bankowej.

Na dzień dzisiejszy Spółka ponosi straty na działalności operacyjnej, jak również posiada nierozliczone straty podatkowe z lat ubiegłych, co prowadzi do stopniowej utraty prawa do ich podatkowego rozliczania. W celu poprawy wyników finansowych Spółki (w wyniku ujawnienia aktywa na podatek odroczony, na rok 2006) oraz umożliwienia rozliczenia strat podatkowych z lat ubiegłych, zamierza ona poszerzyć działalność o pośrednictwo finansowe w zakresie refinansowania zobowiązań Banku. Wnioskujący wyjaśnił, że zamierza poszerzyć swoją działalność o "usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym" (PKWiU 65.22). Spółka będąc członkiem grupy finansowej (jeden z wiodących holdingów oferujących usługi finansowe w Europie), dzięki swojej wiarygodności ma możliwość uzyskiwania finansowania zagranicą w celu dalszego pożyczania uzyskanych środków po naliczeniu dla siebie odpowiedniej marży. Spółka wyjaśniła, że omawiane środki będą mogły być pożyczane zarówno podmiotom powiązanym (Bank), jak i jednostkom niezależnym, zainteresowanym w sprawnym i konkurencyjnym uzyskiwaniu finansowania. Oprocentowanie udzielanych pożyczek (zarówno Bankowi, jak i innym zainteresowanym podmiotom), jak również wynagrodzenie dla Spółki określone będzie na warunkach rynkowych (odpowiadało będzie oprocentowaniu pożyczek udzielanych pomiędzy niezależnymi podmiotami). W związku z tym Spółka zamierza jeszcze w tym miesiącu zaciągnąć kredyt w zagranicznym banku, który następnie przeznaczy na udzielenie pożyczki (kredytu) do Banku. Umowa pożyczki zaciągniętej przez Spółkę w banku zagranicznym określać będzie jako jej cel dalsze udostępnienia pozyskanych środków w formie pożyczki (pożyczka pierwotna zaciągana będzie przez Spółkę w celu dalszego finansowania podmiotów gospodarczych, w tym również Banku). Planowany harmonogram spłat udzielonego do Banku finansowania ustalony zostanie w taki sposób, iż odsetki za cały okres umowy Spółka otrzyma od Banku z góry, na dzień udzielenia finansowania.

Jednocześnie Wnioskujący wyjaśnił, że umowa Spółki przewiduje jako przedmiot jej działalności, między innymi, świadczenie usług finansowych, a zwłaszcza pośrednictwo. Natomiast wniosek o zapis o usługach udzielania pożyczek świadczonych poza systemem bankowym nie został jeszcze zgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka zamierza to zrobić przed przystąpieniem do realizacji operacji przedstawionych w stanie faktycznym wniosku z dnia 7.09.2005 r., w sytuacji otrzymania pozytywnej interpretacji urzędu skarbowego.

Na gruncie opisanego powyżej stanu faktycznego powstało pytanie, czy przychód Spółki z tytułu otrzymanych od pożyczkobiorcy odsetek będzie stanowić podstawę do pokrycia strat podatkowych Spółki?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Podatnik wskazał, że operacje finansowe, których zamierza dokonać Spółka pozwolą Jej na rozliczenie strat podatkowych, przypadających do rozliczenia w 2005 r.

Ustosunkowując się do przedstawionych powyżej kwestii, stwierdza się co następuje:

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Z treści tego przepisu wynika zatem a contrario, iż podatnik uzyskuje przychód podatkowy z tytułu odsetek, zapłaconych przez pożyczkobiorcę z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu) dopiero w momencie faktycznego ich otrzymania. Ustawodawca zatem konstruuje zasadę kasową zaliczania otrzymanych odsetek do przychodów.

Tutejszy organ podatkowy wskazuje, że otrzymane przez pożyczkodawcę odsetki podlegają zaliczeniu do przychodów, zgodnie z zasadami wskazanymi w przepisie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w momencie określonym w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy. Fakt uzyskania przychodu z tytułu odsetek nie powoduje jednak automatycznie możliwości odliczenia przez podatnika straty z lat ubiegłych. Otrzymane odsetki nie generują bowiem oddzielnego dochodu. Ww. przychód podlega zsumowaniu z przychodami podatnika z innych źródeł, a następnie jest pomniejszany o koszty uzyskania przychodu. Dopiero obliczony w ten sposób dochód może stanowić podstawę do odliczenia straty z lat ubiegłych. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy podatkowej, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zaś w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi się, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Wobec powyższego, gdy różnica przychodów nad kosztami ich uzyskania jest ujemna, tzn. gdy koszty uzyskania przychodów przewyższają wysokość tych przychodów, kwota ta określana jest mianem straty.

W przepisie art. 7 ust. 5 ww. ustawy stanowi się, że o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Z powyższego przepisu wynika zatem, że w przypadku poniesienia straty w roku podatkowym, podatnik ma prawo obniżać dochód osiągnięty w kolejnych latach podatkowych o kwoty sumujące się do wysokości tej straty. Zgodnie z zacytowanym przepisem, strata poniesiona w roku podatkowym może być odliczona od dochodu osiągniętego w kolejnych pięciu następujących po sobie latach podatkowych po roku poniesienia straty. Podatnik może wybrać dowolne (z pięciu) lata, w których dokona odliczenia straty, przy czym w jednym roku podatkowym odliczenie nie może przekroczyć 50% straty. Dopuszcza się jednoczesne odliczanie w danym roku kilku strat poniesionych w poprzedzających latach, jednak bez prawa do ich sumowania i rozliczania jako jednej kwoty oraz z obowiązkiem dochowania reguł z przytoczonego przepisu do każdej z tych strat. Niezależnie od powyższych zasad, stwierdzić należy, że podstawową przesłanką "rozliczenia" strat z lat ubiegłych jest wystąpienie u podatnika dochodu (łącznego, z wszystkich źródeł - poza przypadkami wykluczonymi ustawą) w kolejnych latach. Samo zaś osiągnięcie przychodu przez Wnioskującego z tytułu otrzymanych od pożyczkobiorcy odsetek nie przesądza jeszcze wprost o tym, że będzie on stanowił podstawę do pokrycia strat podatkowych Spółki. Tutejszy organ podatkowy wskazuje, że odliczenie przez podatnika strat powinno każdorazowo odbywać się z zachowaniem zasad, przewidzianych w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy podatkowej, a w szczególności jest zdeterminowane osiągnięciem przez podatnika dochodu w roku podatkowym, w którym strata miałaby obniżać ten dochód. Natomiast nie każdy przypadek osiągnięcia przez podatnika przychodu w danym roku podatkowym spowoduje powstanie u niego dochodu w tym roku. Z uwagi na powyższe, przedstawione w sposób zgeneralizowany stanowisko Podatnika, iż przyjęty przez niego harmonogram spłat udzielonej pożyczki pozwoli na rozliczenie strat podatkowych, przypadających do rozliczenia w 2005 r., uznać należy za błędny.

Niezależnie od powyższego tutejszy organ podatkowy wskazuje, że w sytuacji, kiedy Wnioskujący w danym roku podatkowym osiągnie dochód (m.in. wygenerowany dzięki uzyskanym przychodom z tytułu odsetek od pożyczki, otrzymanych od pożyczkobiorcy), to wówczas z zachowaniem zasad przewidzianych w przepisie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskujący będzie mógł obniżyć ten dochód o straty z lat ubiegłych.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.