WPI/200000/43/342/2015 - Możliwość nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczenia w postaci udostępnienia samochodów służbowych pracodawcy pracownikom w celach prywatnych za częściową odpłatnością.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 19 marca 2015 r. przez (...) przedmiocie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczenia w postaci udostępnienia samochodów służbowych pracodawcy pracownikom w celach prywatnych za częściową odpłatnością.

W dniu 19 marca 2015 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej co do przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca poinformował, że (...) w ramach wykonywanej działalności gospodarczej użytkuje samochody służbowe. Niektóre samochody stanowią środki trwałe Spółki, a niektóre Spółka użytkuje na podstawie umów leasingu. W zamian za symboliczną opłatę Spółka zamierza udostępnić posiadane samochody służbowe swoim pracownikom również do ich celów prywatnych. W tym celu Spółka zamierza wprowadzić w regulaminie wynagradzania oraz w umowach zawartych z poszczególnymi pracownikami odpowiednie postanowienia w następstwie których pracownik będzie uprawniony do korzystania z samochodu służbowego również do celów prywatnych w zamian za określoną we wskazanych aktach wewnętrznych symboliczną opłatę.

Wnioskodawca wskazuje, że różnica pomiędzy ponoszoną przez pracowników symboliczną odpłatnością a całą wartością nieodpłatnego świadczenia określoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w zryczałtowanej postaci - stanowić będzie dla tychże pracowników przychód w rozumieniu przepisów tej ustawy. Natomiast od tak obliczonej wartości (stanowiącej równowartość różnicy, o której mowa powyżej) będzie pobierana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wpłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wartość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2c updof).

Z kolei przepis art. 12 ust. 2a u.p.d.o.f. wskazuje, iż wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości: 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm³, 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm³. Wnioskodawca uważa, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajduje przepis art. 12 ust. 2c u.p.d.o.f., zgodnie z którym jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszona przez pracownika.

W związku z powyższym Wnioskodawca wskazuje, iż w myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1-3 i pkt 18a stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 kt 5 i ust. 12.

Zdaniem Wnioskodawcy na powyższe wskazuje również przepis § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawne szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), zgodnie z którym podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zwanych dalej "składkami", stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 października o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887), zwanej dalej "ustawą", oraz § 2.

Zatem po wprowadzeniu stosownych postanowień np. w regulaminie wynagradzania, w przypadku ponoszenia przez pracowników częściowej odpłatność za otrzymane świadczenia w postaci prywatnego użytkowania samochodu służbowego, pracownik korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 uzyska przychód podatkowy w kwocie finansowanej przez pracodawcę, jednakże tak powstały przychód nie będzie powiększał podstawy obliczenia składek na ubezpieczenie społeczne, gdyż znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, o którym mowa powyżej. Z jego treści wynika bowiem, iż podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody w postaci korzyści materialnych wynikających z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegających na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych pojazdów środkami lokomocji.

Mając na uwadze wskazaną regulację, w ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie również druga część zawartego w niej wyłączenia. W przepisie tym bowiem nie wskazano czy powyższe dotyczy publicznych czy niepublicznych środków' lokomocji.

W opinii Wnioskodawcy skoro zatem ustawodawca nic stworzył także katalogu środków lokomocji, nie można go więc zawężać do publicznych środków lokomocji, a pod pojęciem środka transportu należy dopatrywać się znaczenia potocznego tego sformułowania czyli maszyny bądź urządzenia służącego do przemieszczania się ludzi lub rzecz. Zdaniem Spółki przepis ten ma zastosowanie gdy spełnione zostaną dwie przesłanki. Po pierwsze, gdy świadczenia, z których korzysta pracownik - w tym przypadku prawo do korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych - zostaną mu przyznane na podstawie układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu oraz gdy pracownik ponosi częściowa odpłatność za otrzymane świadczenie (usługę) a po drugie w przypadku uznania, że mamy do czynienia z korzystania z przejazdów środkami lokomocji. Wówczas pracownik może korzystać z nich nieodpłatnie.

W ocenie Wnioskodawcy, spełnione zostają oba warunki, o których mowa w rozporządzeniu. Zatem Wnioskodawca stwierdza, że samochody osobowe oddane za symboliczną opłatą do prywatnej dyspozycji pracowników Spółki są środkiem lokomocji, co jest kolejnym argumentem, który przemawia za nie wliczaniem osiągniętego przez pracownika przychodu do podstawy obliczania składki na ubezpieczenia społeczne. Oznacza to tym samym, że nawet zagwarantowanie pracownikom bezpłatnych przejazdów środkami lokomocji w postaci udostępnienia pracownikom nieodpłatnie samochodów służbowych do celów prywatnych ze wskazaniem takiej możliwości w regulaminie wynagradzania, nie spowoduje powstania obowiązku naliczania składek na ubezpieczenia społeczne z tego tytułu, bowiem podstawa prawna wyłączania z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne również w takim przypadku zostałby spełnione.

Na potwierdzenie przedstawianej argumentacji Wnioskodawca wskazał na interpretację indywidualną Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, wydaną 12 lipca 2013 r. znak: WPI/200000/451/886/2013, decyzja Nr 886/2013, w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości świadczenia, które pracownik uzyska w związku z korzystaniem z samochodu służbowego do celów prywatnych na podstawie uprawnienia wynikającego z zapisów regulaminu wynagradzania obowiązującego u Wnioskodawcy w sytuacji, gdy pracownik ponosi częściową odpłatność za otrzymane świadczenie. W dalszej części Wnioskodawca przytoczył fragment decyzji zawierający stanowisko Zakładu w sprawie dotyczącej ww. decyzji.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przychód uzyskany przez pracownika, o którym mowa wyżej, nie będzie stanowił podstawy obliczania składek na ubezpieczenia społeczne.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ustępu 5 powołanego powyżej artykułu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., udzielenie indywidualnej interpretacji dotyczącej obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowa przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków' z ubezpieczeń społecznych.

Jednocześnie z brzmienia przywołanego powyżej art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika ograniczenie w tematyce, w której Zakład jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów' w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwiające potwierdzenie w tym trybie przez organ wskazanych przez Wnioskodawcę informacji dotyczących kwalifikacji i ustalania wysokości przychodu w świetle przepisów ustaw) o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględniając powyższe, Zakład dokonał interpretacji przepisów' ubezpieczeniowych opierając się na zawartych we wniosku informacjach w powyższym zakresie.

Zgodnie z treścią wniosku z dnia 2 marca 2015 r. świadczenie uzyskiwane przez pracownika w związku z korzystaniem z samochodu służbowego stanowi przychód ze stosunku pracy w zryczałtowanej wysokości, określonej treścią obowiązujących od dnia 1 stycznia 2015 r. przepisów - art. 12 ust. 2a, 2b i 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl powołanego przez wnioskodawcę § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów', przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawarty ww. rozporządzeniu stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego przedmiotowe przepisy musza być interpretowane ściśle.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają wyłącznie te przychody, które wynikają z układów' zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu i przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne). W świetle powyższego, składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą np. z regulaminu wynagradzania, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością. Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów i usług. Pracownik uzyska korzyść, o której mowa ww. przepisie, wówczas gdy pracodawca dokona zakupu towarów, przedmiotów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr. Jednakże w sytuacji, gdy pracodawca umożliwia pracownikom użytkowanie dla celów prywatnych samochodów służbowych będących jego własnością, lub gdy pracodawca na mocy określonego stosunku prawnego jest uprawniony do korzystania z nich (a więc, których przedsiębiorca nie nabywa z przeznaczeniem udostępniania ich swoim pracownikom) nie można mówić o występowaniu korzyści, o których mowa w tym przepisie. Należy bowiem zaznaczyć, że czym innym jest udostępnienie przez pracodawcę pracownikom po cenach niższych niż detaliczne określonych usług i towarów, które pracodawca nabywa z wyraźnym przeznaczeniem a ten cel, a czym innym udostępnienie składników własnego majątku (czy też środków trwałych) służących do wykonywania działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje, iż na podstawie ww. przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia możliwe jest wyłączenie z podstawy wymiaru składek tylko takich korzyści materialnych, które polegają na prawie do zakupu po cenach niższych niż detaliczne artykułu, przedmiotu lub usługi.

Z przedstawionego, we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji złożonym w dniu 19 marca 2015 r. - zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca przewiduje możliwość udostępnienia pracownikom do użytkowania w celach prywatnych samochodów służbowych, które stanowi środki trwałe Spółki lub są przez nią użytkowane na podstawie umów leasingu tj. używania przez nich mienia należącego do pracodawcy za określoną w regulaminie wynagradzania "symboliczną opłatą". Stwierdzić należy zatem, iż zdarzenie przyszłe nie wyczerpuje znamion ustawowych wynikających z powołanego powyżej § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, bowiem udostępnienie pracownikom za częściową odpłatnością możliwości użytkowania (korzystania) samochodów służbowych do celach prywatnych za częściową odpłatnością - nie stanowi nabycia artykułu, przedmiotu ani usługi, a jedynie polega na korzystaniu z rzeczy znajdującej się w posiadaniu pracodawcy. Jednocześnie fakt zawarcia w regulaminie wynagradzania zapisu o ponoszeniu przez pracownika częściowej odpłatności za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych nie może stanowić przesłanki przesądzającej o uznaniu, iż pracodawca zapewnia pracownikowi korzyść, o której mówi wskazany powyżej § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia.

Równocześnie podnieść należy, że udostępnienie samochodu służbowego nie może być uznane za "przejazdy środkami lokomocji" w rozumieniu przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Pod wskazanym pojęciem należy rozumieć zorganizowaną i usystematyzowaną formę przemieszczania się np. korzystanie z transportu publicznego na podstawce przekazanych przez pracodawcę biletów lub transportu zorganizowanego przez pracodawcę, a nie udostępnienie pracownikowi pojazdu do swobodnego używania środka lokomocji (np. samochodu służbowego). Tym samym w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, przepis powołanego § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie znajduje zastosowania w całości.

Biorąc powyższe pod uwagę i odnosząc się do treści wniosku z dnia 2 marca 2015 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał za nieprawidłowe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę. W konsekwencji wartość świadczenia związanego z udostępnieniem pracownikowi samochodu służbowego z przeznaczeniem do celów prywatnych, w części finansowanej przez pracodawcę, należy uwzględnić w' podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne - świadczenie takie bowiem nie mieści się w zakresie wyłączenia przewidzianego przepisem § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Jednocześnie Zakład nadmienia, iż przywołana przez Wnioskodawcę decyzja interpretacyjna z dnia 12 lipca 2013 r. znak WPI/200000/451/886/2013 - została wy dana w indywidualnej sprawie innego przedsiębiorcy, w oparciu o opisany stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 i art. 10a ust. 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej pisemna interpretacja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych tylko w sprawie, w której została wydana. Interpretacje wydawane są w oparciu o zawarty we wniosku opis stan faktycznego lub zdarzenia przyszłego i nawet najmniejsza różnica w zawartym we wniosku o wydanie interpretacji opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (w tym pominięcie lub dodanie jakiegokolwiek elementu) może mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia zawartego w interpretacji.

Decyzja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.