WPI/200000/43/240/2016 - Uwzględnienie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wartości, niestanowiących przychodu z tytułu stosunku pracy, kwater noclegowych udostępnianych nieodpłatnie pracownikom w okresie oddelegowania do wykonywania zakontraktowanej usługi za granicą.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 29 lutego 2016 r. przez przedsiębiorcę: (...) w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wartości, niestanowiących przychodu z tytułu stosunku pracy, kwater noclegowych udostępnianych nieodpłatnie pracownikom w okresie oddelegowania do wykonywania zakontraktowanej usługi za granicą.

W dniu 29 lutego 2016 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) odpowiedzialnością o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca poinformował, że prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz za granicą. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy m.in. usługi związane z montażem, remontem oraz konserwacją wszelkiego rodzaju (...). Oferowane przez Spółkę usługi są wykonywane w różnych lokalizacjach geograficznych na całym świecie. Miejsce wykonywania usług jest różne (zmienne) w zależności od zleceń otrzymywanych na podstawie kontraktów zawieranych przez Spółkę z jej zleceniodawcami.

Następnie Wnioskodawca wskazał, że zatrudnia pracowników. Stałym miejscem pracy tych pracowników jest siedziba Spółki. Pracownicy świadczący pracę przy zleceniach realizowanych za granicą wykonują pracę w formie przeniesienia służbowego, tj. czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy dokonanej za zgoda pracownika (inaczej zwanego oddelegowaniem). Ta forma oddelegowania nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, wskutek czego Spółka nie wypłaca pracownikom oddelegowanym za granicę diet i innych należności przysługujących z tytułu podróży służbowej. Oddelegowanie pracowników do pracy za granicę, poza stałe miejsce jej wykonywania - poza siedzibę pracodawcy, a jednocześnie poza miejsce zamieszkania pracowników - odbywa się w oparciu o stosowne aneksy do umów o pracę, czasowo zmieniające miejsce wykonywania pracy (wskazywane jako określona miejscowość, region lub obszar całego kraju do którego następuje oddelegowanie). Oddelegowanie następuje w celu realizowania obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki, a związanych z wykonywaniem przez Spółkę zakontraktowanych usług za granica. Zdarza się, że w okresie oddelegowania pracownika do jednego miejsca pracy, w którym Spółka wykonuje zakontraktowaną usługę, pojawia się konieczność oddelegowania tego pracownika do pracy do innego miejsca (w tym samym bądź innym państwie), w którym Spółka realizuje zakontraktowane usługi. Wówczas pracownik po raz kolejny zawiera aneks zmieniający miejsce pracy na okres oddelegowania do tego nowego miejsca.

W czasie wykonywania prac przez oddelegowanych pracowników, na miejscu oddelegowania Spółka udostępnia im bezpłatnie (przez co należy rozumieć również pokrywanie przez Spółkę w całości kosztów zakwaterowania) miejsca noclegowe w kwaterach prywatnych bądź hotelach pracowniczych. Udostępnienie kwater noclegowych leży w interesie Spółki, jako pracodawcy, gdyż zapewnia jej możliwość zrealizowania prac kontraktowych przy wykorzystaniu dobranych przez siebie pracowników. Pracownicy oddelegowani mogą korzystać z kwater noclegowych wyłącznic w miejscu i czasie wskazanym przez Spółkę jako pracodawcę. Pracownicy nie maja wpływu na wybór standardu kwater noclegowych. Spółka w całości pokrywa koszty zakwaterowania pracowników w kwaterach noclegowych przez cały okres oddelegowania pracowników za granicą. Noclegi te są oferowane w kwaterach prywatnych lub w innych obiektach w postaci hoteli pracowniczych. W zależności od ilości zaangażowanych pracowników przy danej inwestycji są oni umieszczani w jednym bądź kilku obiektach noclegowych o różnym standardzie i stawkach czynszu.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem czy wartość finansowanych i nieodpłatnie udostępnionych pracownikom przez Spółkę kwater noclegowych w okresie ich oddelegowania za granicę w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki związanych z realizacją zakontraktowanej usługi za granicą poza siedzibą Spółki i poza ich miejscem zamieszkania, stanowi podstawę wymiaru składek tych pracowników na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe), ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Przedstawiając własne stanowisko Spółka wyjaśniła na wstępie, iż nie jest jej intencją ani nie wnosi o dokonanie przez organ interpretacji przepisów prawa podatkowego ani przepisów prawa pracy. Spółka przedstawia własne stanowisko w sprawie nawiązujące do przepisów ww. dziedzin prawa i wydanego na ich podstawie orzecznictwa aby wypełnić warunek formalny niniejszego wniosku i kompleksowo ująć swoją swobodną ocenę prawną przedstawionego zdarzenia.

Spółka wskazała jednocześnie, że wartość opisanych we wniosku bezpłatnych świadczeń w naturze (zapewniane oddelegowanym pracownikom noclegi) - w przedstawionym w tym wniosku opisie - nie stanowi dla pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), co potwierdził Minister Finansów - Dyrektor izby Skarbowej w (...) w interpretacji indywidualnej z dnia (...) stycznia 2016 r. (...) wydanej na wniosek Spółki.

W ocenie Spółki, korzystanie przez jej pracowników z finansowanych i nieodpłatnie udostępnionych im przez Spółkę, jako pracodawcę, kwater noclegowych w okresie ich oddelegowania za granicę w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki związanych z realizacją zakontraktowanej usługi za granicą, nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe), ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i w rezultacie w opisanej sytuacji Spółka nie ma obowiązku uwzględniania tych świadczeń we wskazanej powyżej podstawie wymiaru składek.

Uzasadniając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z przywołaną powyżej treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Oznacza to, że jeżeli określone świadczenie nie stanowi dla danego pracownika przychodu że stosunku pracy w rozumieniu przepisów podatkowych, to nie istnieje z tego tytułu obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Spółka dysponuje wydaną na jej wniosek interpretacją indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w (...), która potwierdza, że w opisanym przez nią w niniejszym stanie faktycznym korzystanie przez jej pracowników z nieodpłatnie udostępnionych im przez Spółkę kwater noclegowych w okresie ich oddelegowania za granicę w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych na rzecz Spółki związanych z realizacją zakontraktowanej usługi za granicą, nie powoduje powstania po stronie tych pracowników z tego tytułu przychodu ze stosunku pracy. Skoro więc organy podatkowe uznają, że ww. świadczenie ze strony Spółki na rzecz jej pracowników nie jest ich przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tym samym za zasadne należy uznać stanowisko, iż wartość tychże świadczeń nie powinna być również uwzględniana jako podstawa wymiaru składek tych pracowników.

Na poparcie zasadności swojego stanowiska Spółka wskazuje również, że mimo bardzo szerokiego ujęcia przychodów ze stosunku pracy (por. pkt 3.2.5 uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., K 7/13) - nie każde jednak świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem stanowiącym przychód takiego pracownika, od którego należy odprowadzać składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. W powołanym wyroku Trybunał orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. i oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być rozumiane w taki sposób, że "inne nieodpłatne świadczenie" oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości. Ponadto, w uzasadnieniu wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są one dokonywane w formie pieniężnej, czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ - jak wskazano w pkt 3.2.4 uzasadnienia - znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku, o ile jednak w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle "inne nieodpłatne świadczenia" na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków. Trybunał Konstytucyjny stwierdził ponadto, że za przychód pracownika z tytułu otrzymania "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być uznane świadczenia, które spełniają wszystkie poniższe warunki: po pierwsze zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść i po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich pracowników).

W konsekwencji, jak wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., niezbędnym, choć nie jedynym warunkiem powstania przychodu z tytułu otrzymania innych nieodpłatnych świadczeń jest spełnienie tego świadczenia w interesie pracownika, a nie pracodawcy, oraz osiągnięcie przez pracownika z tego tytułu korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które pracownik musiałby ponieść. Powyższy wniosek, zdaniem Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 grudnia 2014 r. (nr IPTPB1/415-546/14-2/SJ): "nieodpłatne świadczenie" jest przychodem pracownika ze stosunku pracy - gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: "Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.".

Należy podkreślić, że ocena danego świadczenia ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy winna opierać się na przesłankach wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego interpretacja, zapewniająca zgodność z Konstytucją RP, została przedstawiona w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. Biorąc powyższe pod uwagę. Wnioskodawca uznał, że ponoszone przez Spółkę świadczenia w postaci zapewnienia pracownikowi noclegu w miejscu oddelegowania na potrzeby wykonywanej pracy nie stanowią świadczeń spełnionych w interesie pracownika, przynoszących mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. W konsekwencji, uwzględniając uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. oraz rozstrzygnięcia organów podatkowych i sądów administracyjnych, powołując się na powyższy wyrok, wartość finansowanych przez Spółkę kwater noclegowych nie może zostać uznana za przychód pracownika z tytułu otrzymania "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dalej Wnioskodawca wskazuje, że wyżej wskazane świadczenia spełniane są w interesie Spółki jako pracodawcy, a nie w interesie jej pracownika. Są one podyktowane koniecznością przestrzegania podstawowych zasad prawa pracy oraz zapewnieniem efektywności organizacji procesu świadczenia pracy. Powyższe potwierdzają następujące tezy pochodzące z orzecznictwa w sprawach prawa pracy oraz przepisy prawa pracy. Zgodnie z art. 94 pkt 2 i 2a Kodeksu pracy, wnioskodawca jako pracodawca, obowiązany jest w szczególności organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy. W ramach omawianego obowiązku pracodawca powinien też zapewnić pracownikowi odpowiednie materiały i narzędzia pracy. W konsekwencji, to pracodawca, a nie pracownik, zobowiązany jest do ponoszenia wydatków związanych z procesem organizacji pracy. Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem narzędzi pracy, biurka, pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego. Obowiązek ten należy analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i związanych z tym oczekiwań pracodawcy co do efektów i jakości pracy. Jednym z takich wydatków są koszty noclegu zapewnianego pracownikom w czasie ich oddelegowania za granicę. W przypadku niezapewnienia pracownikom możliwości korzystania z noclegu w miejscu wykonywania pracy za granicą, pracownicy ci nie mieliby możliwości świadczenia pracy w miejscach, do których są oddelegowani.

Zapewnienie przez Spółkę przedmiotowych świadczeń jako stanowiących realizację ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, nie prowadzi do uzyskania korzyści przez pracownika rozumianej jako powiększenie aktywów pracownika lub uniknięcie wydatku przez pracowników. Ponadto nie sposób racjonalnie zakładać, że gdyby nie konieczność wykonywania pracy poza miejscem zamieszkania pracownika lub poza siedzibą pracodawcy, pracownik wydałby pieniądze na noclegi poza miejscem zamieszkania. Nie sposób również, przyjąć, że zapewnienie miejsca noclegowego pracownikowi oddelegowanemu za granicę realizuje osobiste cele mieszkaniowe pracownika. Przeciwnie, okoliczność korzystania z miejsca noclegowego nieodpłatnie udostępnionego przez pracodawcę wymuszona jest koniecznością realizacji obowiązków służbowych w danym miejscu. Udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swe potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy - gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę - nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów.

Powyższe wywody w zakresie uznania, iż wartość kwater noclegowych nieodpłatnie udostępnianych pracownikom czasie ich oddelegowania za granicę, z których pracownicy będą korzystać w związku ze świadczoną pracą, nie stanowi ich przychodu ze stosunku pracy, znajdują potwierdzenie m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2014 r. (sygn. II FSK 2378/12), zgodnie z którym: "Ponoszenie przez pracodawców wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Dodać należy, że Sąd I Instancji trafnie wskazał, że przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca.". Prawidłowość powyższego stanowiska w odniesieniu do niniejszego stanu faktycznego znajduje potwierdzenie również w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lipca 2015 r. (sygn. IPPB4/4511-634/15-2/MP), w którym organ podatkowy wskazał, iż: "Skorzystanie przez pracowników - w ramach oddelegowania - ze świadczenia w postaci bezpłatnego zakwaterowania w wynajętym przez Spółkę mieszkaniu / pokoju niewątpliwie następować będzie za zgodą pracownika, niemniej świadczenie to nie będzie spełnione w interesie pracownika, ale w interesie pracodawcy oraz nie przyniesie pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Udostępnienie mieszkania / pokoju służbowego pracownikom w ramach oddelegowania leżeć będzie wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie samych pracowników, którzy - gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków służbowych - nie mieliby powodu do korzystania z wynajmowanych przez Wnioskodawcę kwater (...). W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym, wartość bezpłatnego zakwaterowania zapewnianego pracownikom czasowo oddelegowanym do pracy poza stałe miejsce pracy, zarówno w postaci udostępnienia lokalu, jak i wynajęcia pokoju w hotelu w okresie ich oddelegowania nie stanowi dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.".

W opisanym we wniosku stanie faktycznym ponoszenie przez Spółkę, jako pracodawcę, wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, bo to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzaniu tym świadczeniem, wykorzystuje je w konkretnym celu - wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych. Natomiast dla pracownika, jako osoby fizycznej - podatnika podatku dochodowego, poza relacją pracowniczą, nie powstaje tu przysporzenie. Korzyść ze świadczeń spełnianych na jego rzecz nie jest przez niego wynoszona na zewnątrz stosunku pracy i nie stanowi dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania. Ponoszone przez pracodawcę wydatki za noclegi mają bezpośredni związek z wykonywaniem obowiązków służbowych i są niezbędne do wykonywania tych zadań, a ich koszt nie stanowi u pracowników przysporzenia majątkowego i nie może być traktowany jako przychód ze stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownik nie otrzymuje "świadczenia" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wnioskodawca jedynie zapewnia świadczenia w naturze, które są oferowane w interesie i na rzecz wnioskodawcy. Ponieważ w tej sytuacji nie powstaje przychód po stronie pracownika, wnioskodawca nie ma obowiązku naliczania, pobrania i odprowadzania podatku od tego świadczenia. Stanowisko to - w tym samym zdarzeniu, co objęty wnioskiem - podzielił Minister Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w (...) w interpretacji indywidualnej wydanej na wniosek Spółki, w której interpretując przepisy prawa podatkowego wskazano, że w okolicznościach zdarzenia określonego niniejszym wnioskiem nie następuje po stronie pracowników powstanie przychodu, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na Spółce jako pracodawcy nie ciążą z tytułu udostępnienia bezpłatnych noclegów oddelegowanym pracownikom obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika, że co do zasady podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracownika stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez tę osobę z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Skoro więc wartość świadczeń w naturze w postaci bezpłatnych noclegów dla oddelegowanych pracowników nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wartość ta nie stanowi też podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (teza wyroku Sądu Apelacyjnego w Białymstoku z dnia 26 września 2012 r. (III AUa 501/12).

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne wydane przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na wniosek innych podmiotów, obejmujące tożsamy stan faktyczny i w sytuacji posiadania przez te podmioty indywidualnej interpretacji podatkowej - decyzje interpretacyjne ZUS z dnia 25 listopada 2015 r. znak: WPI/200000/43/1267/2015, z dnia 30 listopada 2015 r. znak: DI/100000/43/1213/2015, z dnia 16 grudnia 2015 r. znak: DI/100000/43/1405/2015 oraz z dnia 13 stycznia 2016 r. znak: DI/100000/43/1345/2015.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto stosownie do art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne. Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zagadnienia dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne są regulowane za pośrednictwem przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych i stosownych aktów wykonawczych, w tym rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2236).

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Ponadto zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Jednocześnie w myśl art. 104 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 149 z późn. zm.) oraz art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 272 z późn. zm.) obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w przypadku zaistnienia obowiązku ich opłacania, ustala się od wypłat stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe bez stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Z treści powyższego wynika, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, że przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ściśle uzależniają włączenie danego świadczenia do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników od zakwalifikowania go jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zakład zaznacza jednocześnie, że w myśl powołanego powyżej art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, wydaje interpretacje indywidualne wyłącznie w ściśle zakreślonym katalogu spraw. Kwestia kwalifikacji określonego świadczenia jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazania źródła takiego przychodu, nie mieści się w ustawowym zakresie, natomiast sprawy te należą do wyłącznej kompetencji organów podatkowych, gdyż zgodnie z art. 10a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej zasady i tryb udzielania interpretacji przepisów prawa podatkowego reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.). Powyższe ograniczenie w tematyce, w której Zakład jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwia potwierdzenie w tym trybie przez organ dokonanej przez Wnioskodawcę w treści wniosku interpretacji prawa podatkowego. Biorąc jednakże pod uwagę wskazanie Wnioskodawcy, jak również fakt załączenia do wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w opisanej sprawie dokonanej przez Dyrektora Izby Skarbowej na wniosek Spółki, Zakład przyjął, iż wątpliwość Wnioskodawcy nie dotyczy kwestii kwalifikacji przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jedynie wynikających z niej obowiązków w zakresie ubezpieczeń społecznych. W konsekwencji, w niniejszej decyzji Zakład nie odnosi się do dokonanej przez Wnioskodawcę wykładni prawa podatkowego, a wyłącznie interpretuje przepisy sfery ubezpieczeń społecznych, opierając się na potwierdzonej za pośrednictwem indywidualnej interpretacji podatkowej informacji, iż opisane świadczenie nie stanowi przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego zawartym we wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. pracodawca udostępnia nieodpłatnie pracownikom oddelegowanym do pracy poza granicami Polski, w okresie oddelegowania, miejsca noclegowe w hotelach pracowniczych i kwaterach prywatnych. Wartość opisanych we wniosku bezpłatnych świadczeń w naturze w postaci zapewnianych pracownikom oddelegowanym noclegów nie stanowi przychodu z tytułu stosunku pracy, na potwierdzenie czego Wnioskodawca przedłożył interpretację indywidualną właściwego organu podatkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Zakład Ubezpieczeń Społecznych stwierdza, iż wartość noclegów udostępnianych przez pracodawcę nieodpłatnie oddelegowanym pracownikom jako niestanowiąca przychodu z tytułu stosunku pracy, nie stanowi również podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe), gdyż stosownie do powołanych powyżej przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W konsekwencji, opisane we wniosku świadczenia nie stanowią również podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych z tytułu stosunku pracy.

Uwzględniając powyższe, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznał za prawidłowe stanowisko Przedsiębiorcy przedstawione we wniosku złożonym 29 lutego 2016 r. w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wartości, niestanowiących przychodu z tytułu stosunku pracy, kwater noclegowych udostępnianych nieodpłatnie pracownikom w okresie oddelegowania do wykonywania zakontraktowanej usługi za granicą.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.