WPI/200000/43/1489/2014 - Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie społeczne.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko zawarte we wniosku (...) z dnia 15 grudnia 2014 r. doręczonym dnia 17 grudnia 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji w przedmiocie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych świadczenia w postaci udostępniania samochodów służbowych pracodawcy pracownikom w celach prywatnych za częściową odpłatnością.

Dnia 17 grudnia 2014 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek z dnia 15 grudnia 2014 r., złożony przez (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 grudnia 2014 r. doręczonym dnia 31 grudnia 2014 r.

Wnioskodawca wskazał, iż w związku z ustawą z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej wprowadzającej zmiany w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), które wchodzą w życie od dnia 1 stycznia 2015 r., rozważa możliwość udostępnienia pracownikom spółki możliwości korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych. Samochody służbowe nie są własnością firmy, są użytkowane na zasadzie usługi w postaci leasingu operacyjnego. Jednocześnie pracodawca rozważa możliwość wprowadzenia w regulaminie wynagradzania zapisu o dokonywaniu dobrowolnego potrącenia z wynagrodzenia pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych. Potrącenie to stanowiłoby częściowe współfinansowanie przez Pracownika tego świadczenia. Pracownicy

mieliby co miesiąc ponosić jedynie symboliczną stałą ryczałtową odpłatność za możliwość korzystania z powierzonych samochodów służbowych do celów prywatnych poprzez potrącenie tejże odpłatności z wynagrodzenia.

Różnica pomiędzy wartością świadczenia polegającego na udostępnieniu samochodów służbowych do celów prywatnych a ponoszoną przez pracowników w każdym miesiącu opłatą stanowić będzie dla tychże pracowników przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od wartości tej będzie pobierana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym firma (...) zwraca się z prośbą o odpowiedź, czy w związku z częściową opłatą ponoszoną przez Pracowników za użytkowanie samochodów służbowych do celów prywatnych możliwe jest wyłączenie części współfinansowanej przez Pracodawcę z oskładkowania tych kwot przychodu.

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazuje, iż ustawa z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej wprowadzająca zmiany w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2015 r. zakłada ryczałtowy sposób kalkulacji podatku dochodowego z tytułu prywatnego korzystania z samochodu służbowego. Wartość świadczenia przysługującego pracownikowi w związku z korzystaniem z samochodu do celów prywatnych ustala się na:

* 250 złotych miesięcznie (w przypadku samochodów o pojemności silnika do 1600 cm³)

* 400 złotych miesięcznie (w przypadku samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm³).

W przypadku samochodów o pojemności silnika:

* do 1600 cm³ i przy skali podatkowej 18% - płacić się będzie ryczałt 45 zł miesięcznie (ryczałtowy przychód 250 zł)

* powyżej 1600 cm³ i przy skali podatkowej 18% - 72 zł zryczałtowanego miesięcznego podatku (ryczałtowy przychód 400 zł). _v

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia i podatek ustalane będą za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych - w wysokości 1/30 ww. kwot.

W opinii przedsiębiorcy z ustawy jasno wynika, że wartość ryczałtu 250 lub 400 zł jest przychodem pracownika podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 4 pkt 9, art. 18 ust. 1 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.) podstawą obliczania składek na ubezpieczenia społeczne jest przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Należy mieć jednak na uwadze, iż zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) - podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

W związku z powyższym, po wprowadzeniu ww. zapisów w regulaminie wynagradzania oraz w przypadku ponoszenia przez pracowników częściowej odpłatności za otrzymane świadczenie w postaci prywatnego użytkowania samochodu służbowego, pracownik korzystający z samochodu służbowego do celów prywatnych zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyska przychód podatkowy w kwocie finansowanej przez pracodawcę. Przychód ten nie będzie jednak powiększał podstawy obliczania składek na ubezpieczenie społeczne, gdyż znajdzie tutaj zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 26 wyżej wymienionego rozporządzenia.

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 29 grudnia 2014 r. doręczonym dnia 31 grudnia 2014 r. wnioskodawca poinformował, iż zwraca się z prośbą jedynie o ustalenie obowiązku podlegania składkom na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, a także Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych z tytułu użytkowania przez Pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych.

Wartość ryczałtu za użytkowanie samochodu do celów prywatnych od dnia 1 stycznia 2015 r. w kwocie 250 lub 400 zł jest przychodem pracownika podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W przypadku pobrania z wynagrodzenia Pracowników częściowej odpłatności za użytkowanie samochodów do celów prywatnych, przychód stanowić będzie jedynie część finansowana przez Pracodawcę. Część finansowana przez Pracownika będzie potrąceniem z wynagrodzenia.

W zakresie własnego stanowiska w sprawie przedsiębiorca doprecyzował, iż zgodnie ze złożonym wnioskiem rozważa możliwość wprowadzenia w regulaminie wynagradzania zapisu o dokonywaniu dobrowolnego potrącenia z wynagrodzenia pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych. W związku z tym wnioskodawca uważa, że część współfinansowana przez Pracodawcę świadczenia w postaci użytkowania przez Pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych nie będzie stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a co za tym idzie także ubezpieczenie zdrowotny, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Wnioskodawca opiera się na włączeniach z oskładkowania wynikających z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) - podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

W związku z powyższym oraz mając na uwadze informacje zawarte we wniosku z dnia 15 grudnia 2014 spółka podkreśla, iż zwraca się z prośbą o rozstrzygnięcie jedynie co do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych z tytułu użytkowania przez Pracowników samochodów służbowych do celów prywatnych za częściową odpłatnością za te świadczenia ponoszoną przez Pracownika.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji należy uznać za nieprawidłowe.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Zgodnie zaś z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Jednocześnie zgodnie z przywołanym przez wnioskodawcę § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, określonych kategorii przychodów zawarte w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które:

* wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

* przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub formę usługi).

W świetle powyższego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością. Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów, przedmiotów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr. Jednakże trzeba zauważyć, iż ww. przepis § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia posługuje się sformułowaniem niektórych artykułów, przedmiotów lub usług, dlatego każdorazowo istotnym jest więc jednoznaczne ustalenie, o jaki artykuł, przedmiot lub usługę chodzi.

W praktyce okazuje się, iż niejednokrotnie pracodawcy uznają za zasadne wyłączenie z podstawy wymiaru składek na poszczególne ubezpieczenia takich świadczeń, które, ze względu na swój charakter, nie spełniają warunku korzyści, o którym mowa w przepisie i tak, w sytuacji umożliwienia korzystania przez pracowników z samochodów służbowych, które są własnością pracodawcy lub pracodawca na mocy określonego stosunku prawnego jest uprawniony do korzystania z nich (a więc, których wnioskodawca nie nabywa z przeznaczeniem udostępnienia ich swoim pracownikom) nie można mówić o korzyściach, o których mowa w przepisie. Należy zaznaczyć, iż czym innym jest udostępnienie przez pracodawcę pracownikom po cenach niższych niż detaliczne określonych usług i towarów, które pracodawca nabywa z wyraźnym przeznaczeniem na ten cel, a czym innym udostępnienie składników własnego majątku (czy też środków trwałych) służących do wykonywania działalności gospodarczej. _x

Jednocześnie zawarcie w regulaminie wynagradzania zapisu o dokonywaniu dobrowolnego potrącenia z wynagrodzenia pracownika z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych nie może stanowić przesłanki przesądzającej o uznaniu, iż pracodawca zapewni pracownikowi korzyść, o której traktuje przepis § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż udostępnienie samochodu służbowego nie może być również uznane za "przejazdy środkami lokomocji", o których mowa w drugiej części przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia. Pod tym pojęciem należy rozumieć zorganizowaną i usystematyzowaną formę przemieszczania się (np. zapewnienie biletu lotniczego, czy też każdorazowe odwożenie prezesa, dyrektora itd. samochodem służbowym po pracy, dowóz pracowników do pracy pojazdem należącym do pracodawcy), a nie udostępnienie pracownikowi do swobodnego używania środka lokomocji (np. samochodu służbowego).

Zgodnie z art. 81 ust. 1. ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.), do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Zgodnie zaś z art. 104 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 674 z późn. zm.) oraz art. 29 ustawy z dnia 13 sierpnia 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 272 z późn. zm.) analogicznie ustala się podstawę wymiaru składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Tym samym wartość świadczenia związanego z udostępnieniem pracownikowi samochodu w celach prywatnych w części finansowanego przez pracodawcę należy uwzględnić również w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.