WPI/200000/43/1133/2014 - Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku złożonym w dniu 29 września 2014 r. przez uznaje:

W dniu 29 września 2014 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek płatnika (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca poinformował, że w następstwie przeprowadzonej kontroli płatnika składek w zakresie: prawidłowości i rzetelności obliczania składek na ubezpieczenia społeczne oraz innych składek, do których pobierania zobowiązany jest płatnik oraz zgłaszania do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, ZUS ustalił iż: Wnioskodawca jako płatnik nie naliczył składek na ubezpieczenia społeczne w miesiącach od marca 2010 r. do grudnia 2012 r. od pomocy udzielonej pracownikom uprawnionym do korzystania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w postaci "kart prezentowych", wypłat pieniężnych na tzw. "wczasy we własnym zakresie". Pomocy z ZFŚS w' postaci "karty prezentowej" udzielono w jednakowej wysokości, bez stosowania kryterium socjalnego. Przy udzielaniu pomocy w postaci wypłaty pieniężnej za tzw. "wczasy we własnym zakresie" nie była badana sytuacja rodzinna, materialna i życiowa osób, którym takiej pomocy udzielono. Wnioskodawca poinformował, ze przyznanie świadczeń z ZFŚS z pominięciem analizy sytuacji socjalnej i rodzinnej oznacza, że pracodawca wypłacił temu pracownikowi w istocie świadczenie pieniężne związane ze stosunkiem pracy, nie zaś świadczenie socjalne. Pomoc z ZFŚS w postaci tzw. "karty prezentowej" oraz wypłaty pieniężne dopłat do wypoczynku organizowanego we własnym zakresie przez pracowników nie mające charakteru socjalnego stanowią przychód pracownika w' rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że od uzyskanego przez pracowników przychodu należy uiścić składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych.

Wnioskodawca, po zapoznaniu się z protokołem przeprowadzonej kontroli, skorygował raporty i deklaracje rozliczeniowe za (...) zgodnie z protokołem kontroli ZUS oraz naliczył i odprowadził składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych od pomocy udzielonej pracownikom w postaci "kart prezentowych" i wypłat pieniężnych na tzw. "wczasy we własnym zakresie", będących w istocie świadczeniami pieniężnymi związanymi ze stosunkiem pracy.

Wnioskodawca w całości sfinansował składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych.

Składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych w całości zostały sfinansowane przez pracodawcę.

Jednocześnie (...) Wnioskodawcy podjął decyzję o niedochodzeniu od ubezpieczonych zwrotu od zleceniobiorców i pracowników kwot odpowiadających części składek za ZUS, którą z mocy art. 16 ustawy systemowej powinien uiszczać ubezpieczony. Wnioskodawca poinformował, ze u podstaw podjęcia przez decyzji o odstąpieniu od żądania zwrotu od zleceniobiorców i pracowników kwot odpowiadających części składek za ZUS, którą z mocy art. 16 ustawy systemowej powinien uiszczać ubezpieczony, były przewidywane znaczne trudności z windykacja ww. należności, związane z koniecznością prowadzenia postępowań sadowych i egzekucyjnych oraz koniecznością ponoszenia dodatkowych związanych z tym kosztów, które najprawdopodobniej przewyższałyby wysokość dochodzonych należności. Wnioskodawca wskazał ponadto, ze w dacie zapłaty składek w stosunku pracy z Wnioskodawcą nie pozostawało również już wielu z pośród pracowników za których opłacane były zaległe składki.

W ramach opisanego stanu faktycznego, Wnioskodawca wyodrębnia dwa stany faktyczne poprzez sformułowanie dwóch założeń dot. podatkowej kwalifikacji zapłaconych przez Wnioskodawcę części składek:

W związku z de facto dwoma opisanym powyżej stanami faktycznymi Wnioskodawca powziął wątpliwość czy składka na ubezpieczenia społeczne pracownika, która z mocy art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych powinna być w części uiszczona przez ubezpieczonego może po raz wtóry (ponownie) stanowić podstawę wymiaru składek?

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie:

W ocenie wnioskodawcy składka na ubezpieczenia społeczne zapłacona w całości przez pracodawcę z własnych środków, która z mocy art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, powinna być w części uiszczona przez ubezpieczonego:

Wnioskodawca poinformował, że w następstwie ujawnionych w toku kontroli ZUS nieprawidłowości płatnik skorygował raporty i deklaracje rozliczeniowe za zgodnie z protokołem kontroli ZUS jak również odprowadził składki na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, Fundusz Emerytur Pomostowych od pomocy udzielonej pracownikom w postaci "kart prezentowych" i wypłat pieniężnych na tzw. "wczasy we własnym zakresie", będących w istocie świadczeniami pieniężnymi związanymi ze stosunkiem pracy. Wobec powyższego przyznane pracownikom świadczenia pieniężne w postaci tzw. "karty prezentowej" oraz wypłaty pieniężne dopłat do wypoczynku organizowanego we własnym zakresie zostały przez wnioskodawcę ubruttowione. tj. od wysokości świadczeń naliczone i odprowadzone zostały należne składki na ZUS.

Wnioskodawca podniósł, iż opłacając składki na ubezpieczenia w części, którą powinien uiszczać ubezpieczony, nie działał literalnie w zgodzie z art. 16 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, jednakże podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia stanowiła każdorazowo prawidłowo ubruttowiona kwota wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia czy świadczenia pieniężnego związanego z pozostawaniem w stosunku pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie poglądu, że kwota zwiększenia podstawy wymiaru składek powinna podlegać oskładkowaniu prowadziłoby do konkluzji, iż składki ZUS naliczane byłyby od zapłaconych już składek na ubezpieczenia społeczne.

W ocenie Wnioskodawcy taka koncepcja jest nie do przyjęcia, ponieważ składki ubezpieczeniowe naliczane były i odprowadzane do ZUS w prawidłowej wysokości, toteż nic mogą po raz drugi stanowić podstawy wymiaru składek.

Wnioskodawca powołał art. 18 ust. 1 ustawy systemowej godnie z którym podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9, a jest to przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca stwierdza, ze w myśl art. 4 pkt 9 ustawy systemowej za przychód należy rozumieć przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowy™ od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy.

Zdaniem wnioskodawcy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowa, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ocenie Wnioskodawcy przychodem pracownika nie może być jednak część składki na rzecz ZUS, którą od powyższego przychodu zapłacił pracodawca z własnych środków także w tej części, którą z mocy art. 16 ustawy systemowej powinien uiszczać ubezpieczony. Zdaniem Wnioskodawcy składka zapłacona w całości przez pracodawcę od przychodu uzyskanego przez pracownika tudzież zleceniobiorcę nie może być kwalifikowana jako kolejny przychód ubezpieczonego podlegający oskładkowaniu, ponieważ nie istnieje obowiązek zapłaty składki od składki.

W ocenie Wnioskodawcy składka na rzecz ZUS, naliczona i odprowadzona w' prawidłowej wysokości, w zależności od przyjętej podatkowej kwalifikacji zapłaconych przez Wnioskodawcę części składek:

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy systemowej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy (pracowników) stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 ustawy, a więc przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazał, że definicję przychodu zawiera przepis art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy podatkowej przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wnioskodawca stwierdza, że w myśl art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz, wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Zdaniem Wnioskodawcy z brzmienia obu wymienionych przepisów-wynika nadto, że aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, muszą być postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po faktycznym ich otrzymaniu prze podatnika.

Wnioskodawca wyraża pogląd, że przychodem, od którego wymierzana jest w-myśl art. 18 ustawy systemowej składka są wszelkie należności przysługujące pracownikowi wymienione w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przede wszystkim środki pieniężne, wypłacone albo postawione do dyspozycji pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy tak rozumiany jest, co do zasady przychód w ustawie o podatku dochodowym, co w opinii Wnioskodawcy jest zrozumiałe, gdy weźmie się pod uwagę, ze z definicji podatek dochodowy jest zależny od środków pieniężnych, którymi pracownik dysponuje albo może dysponować. Zdaniem Wnioskodawcy nie jest więc prawnie możliwe uwzględnianie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników jakichkolwiek należności pieniężnych, które nie stały się przychodem pracownika. W opinii Wnioskodawcy przychód powstaje dopiero w momencie rzeczywistego otrzymania lub postawienia go do dyspozycji pracownika, stąd przy ustalaniu podstawy' wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne istotne jest, czy przychód powstał z tytułu stosunku pracy, a więc czy nastąpiła wypłata należności lub postawienie do dyspozycji.

Zdaniem Wnioskodawcy składka na ubezpieczenia społeczne stanowi wartość pieniężną, która po jej odprowadzeniu do ZUS nie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy, nic jest postawiona do dyspozycji pracownika jako przychód i nie może ponownie być uwzględniana w podstawie wymiaru. Wnioskodawca stwierdza, ze fundusze pochodzące że składek są wprawdzie przeznaczane na wypłatę świadczeń dla pracowników, ale wypłata następuje już ze stosunku ubezpieczenia społecznego, a nie ze stosunku pracy. W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe pobieranie składek na ubezpieczenie społeczne od składek na ubezpieczenie społeczne.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ust. 5 powołanego powyżej artykułu, udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji.

W myśl art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. - Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne. Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) - podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy' o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 tegoż rozporządzenia, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Natomiast w myśl z art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wykonywania umowy zlecenia, jeżeli w umowie tej określono odpłatność za jej wykonanie kwotowo, albo w kwotowej stawce godzinowej lub akordowęj, albo prowizyjnie z wyłączeniem - w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 sierpnia 2010 r.- przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.).

Przychodami w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych są w myśl jej art. 4 pkt 9 przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanego bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych składki na ubezpieczenia emerytalne pracowników i zleceniobiorców' finansują z. własnych środków, w równych częściach ubezpieczeni i płatnicy składek. Natomiast w myśl ust. 1b składki na ubezpieczenia rentowe osób, o których mowa w ust. 1 (w tym pracowników i zleceniobiorców) finansują z własnych środków, w' wysokości 1,5% podstawy wymiaru ubezpieczeni i w wysokości 6,5% podstawy wymiaru płatnicy składek. Zgodnie natomiast z art. 4 pkt 2 oraz art. 46 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Spółka jako płatnik składek jest obowiązana według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy.

Jednocześnie z treści art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wynika, iż udzielając pisemnej interpretacji Zakład ogranicza się wyłącznie do wykładni przepisów prawa i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do indywidualnie określonej sprawy, z których bezpośrednio wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę składek na ubezpieczenia społeczne. Natomiast brak jest podstaw prawnych umożliwiających Zakładowi wydanie pisemnej interpretacji przepisów w przedmiocie kwalifikacji prawnej przychodu tj. w tym przypadku potwierdzenia, czy kwota składek uregulowana przez płatnika za pracowników i zleceniobiorców nie pobrana ze środków ubezpieczonych stanowi dla nich przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż rozstrzygnięcie powyższego, leży wyłącznie w gestii organów podatkowych.

W związku z powyższym, oraz biorąc również pod uwagę fakt, iż Zakład w trybie wydawania decyzji z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji nic prowadzi postępowania wyjaśniającego ani postępowania dowodowego, opierając się jedynie na treści wniosku - Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydając przedmiotową decyzję interpretacyjną, opar! się jedynie na oświadczeniu Wnioskodawcy, zgodnie z którym: w stanie faktycznym oznaczonym nr 1 " część składki emerytalnej i rentowej zapłaconej przez Wnioskodawcę z własnych środków w części dotyczącej ubezpieczonych pracowników stanowi przychód pracowników z tytułu stosunku pracy i odpowiednio przychód zleceniobiorców z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu ustany o podatku dochodowym od osób fizycznych, może po raz wtóry stanowić podstawę wymiaru składki, " natomiast, - w stanie faktycznym oznaczonym nr 2 "część składki emerytalnej i rentowej zapłaconej przez Wnioskodawcę z własnych środków w części dotyczącej ubezpieczonych pracowników nie stanowi przychodu pracowników z tytułu stosunku pracy i odpowiednio przychodu zleceniobiorców z tytułu umowy zlecenia "rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może po raz wtóry stanowić podstawę wymiaru składki. "

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione przez Przedsiębiorcę dwa stany faktyczne, opisane we wniosku złożonym w dniu 29 września 2014 r., oraz obowiązujące przepisy prawne Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział stanowisko Wnioskodawcy:

- w stanie faktycznym opisanym pod numerem 1 - zgodnie z. którym część składki emerytalnej i rentowej zapłaconej przez Wnioskodawcę z własnych środków w części finansowanej przez, ubezpieczonych pracowników stanowi przychód pracowników z tytułu stosunku pracy i odpowiednio przychód zleceniobiorców z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe tych osób - uznał za prawidłowe;

w stanie faktycznym opisanym pod numerem 2 - zgodnie z którym część składki emerytalnej i rentowej zapłaconej przez Wnioskodawcę z własnych środków w części finansowanej przez, ubezpieczonych pracowników nic stanowi przychodu pracowników z tytułu stosunku pracy i odpowiednio przychodu zleceniobiorców z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nic stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe tych osób - uznał za prawidłowe;

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.