WPI/200000/43/1060/2018

Na podstawie art. 34 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1778 z późn. zm.) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku złożonym w dniu 14 września 2018 r. przez spółkę: (...) w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych z tytułu stosunku pracy kwoty różnicy pomiędzy ceną nabycia kart, (...) zapłaconą przez Wnioskodawcę a odpłatnością, którą pracownik poniesie za nabycie tej karty.

W dniu 14 września 2018 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek spółki: (...) reprezentowanej przez pełnomocnika (...) o wydanie interpretacji indywidualnej na podstawie art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie stosowania następujących przepisów prawa, z których wynika obowiązek świadczenia przez Spółkę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne od świadczonych na rzecz pracowników za częściową odpłatnością usług opisanych we wniosku.

Wnioskodawca poinformował, że zatrudnia w Polsce pracowników, którym planuje udostępnić korzyść materialną polegającą na zakupie kart sportowych "(...)" po cenach niższych niż detaliczne.

Karty sportowe będą nabywane przez Spółkę od podmiotu trzeciego, a następnie oferowane pracownikowi po cenie niższej od kwoty, jaką Spółka będzie zobowiązana zapłacić podmiotowi trzeciemu. W konsekwencji pracownicy będą nabywać karty po cenie niższej niż detaliczna. Z kart tych będzie można korzystać na terenie całej Polski, w obiektach sportowych honorujących "karty (...)" Każda karta będzie dokumentem imiennym przypisanym do danego pracownika Wnioskodawcy. Na karcie sportowej będą wskazane dane osobowe pracownika (imię i nazwisko) oraz nazwa Spółki oraz nr karty. Przy każdorazowym wejściu do obiektu sportowego, będą weryfikowane dane pracownika - sprawdzenie danych wskazanych na karcie z dowodem osobistym pracownika. Wartość karty sportowej w części finansowanej przez Spółkę będzie doliczana do przychodu pracownika stanowiącego podstawę opodatkowania podatnika podatkiem od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że postanowienia dotyczące nabywania wyżej wymienionych kart sportowych po cenach niższych niż detaliczne zostaną zawarte m.in. w regulaminie wynagradzania Spółki, a także w innych wewnątrzzakładowych regulacjach, które będą obowiązywały w tym obszarze.

W celu nabycia ww. kart, pracownik będzie ponosić opłatę, w wysokości ustalonej przez Wnioskodawcę. W każdym przypadku opłata ponoszona przez pracownika będzie niższa od ceny brutto, którą zapłaci Wnioskodawcy na podstawie faktury otrzymanej od dostawcy oferującego te karty. W konsekwencji, będzie to cena niższa od ceny detalicznej. Opisywane usługi będą miały wyłącznie postać niepieniężną. Nie będzie możliwości uzyskania przez pracownika ekwiwalentu pieniężnego usług.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, iż w przypadku udostępnienia pracownikowi kart po cenie niższej niż detalicznej, wartość kart, opłacanych przez Spółkę jako pracodawcę będzie stanowić dla pracownika przychód ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec ponoszenia przez pracownika częściowej odpłatności za karty sportowe, wartość usługi finansowanej przez Wnioskodawcę ustalana będzie zgodnie z art. 12 ust. 3 i art. 11 ust. 2a i ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie stanowić różnicę między ceną nabycia karty uiszczoną przez pracodawcę a odpłatnością poniesioną przez pracownika.

W związku z powyższym Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem, czy jako płatnik składek na ubezpieczenie społeczne (tj. ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe), składki na ubezpieczenie zdrowotne oraz składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, nie będzie zobowiązany do potrącania składek na wyżej wymienione ubezpieczenia i fundusze od części przychodu pracownika stanowiącej różnicę pomiędzy ceną nabycia kart zapłaconą przez Spółkę, a odpłatnością którą pracownik zapłaci Pracodawcy za nabycie tej karty.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do potrącania składek na ubezpieczenia społeczne (tj. ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe) oraz składki na ubezpieczenia zdrowotne, jak również składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, od przychodu pracownika, stanowiącego różnicę pomiędzy ceną nabycia karty sportowej zapłaconą przez Spółkę, a odpłatnością jaką pracownik zapłaci Pracodawcy za nabycie tej karty.

Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko wskazując, że zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, pracodawca jest płatnikiem, czyli podmiotem zobowiązanym do obliczenia, pobrania i odprowadzania na rachunek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe). Z kolei, zgodnie z art. 85 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o finansowaniu opieki zdrowotnej ze środków publicznych, pracodawca jest również płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne, należnych od wynagrodzenia pracowników. Oznacza to, że Wnioskodawca, jako pracodawca, jest co do zasady zobowiązany do dopełnienia obowiązków związanych z uregulowaniem składek na ubezpieczenia społeczne i składek na ubezpieczenie zdrowotne należnych od wynagrodzeń pracowników.

Zgodnie z art. 18 ust. 11 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych będących pracownikami stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu zatrudniania w ramach stosunku pracy. Art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wskazuje, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe i wypadkowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe. W konsekwencji, podstawą do wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe jest także przychód w rozumieniu przepisów podatkowych, uzyskany ze stosunku pracy. W przypadku nabycia przez pracowników częściowo odpłatnych usług, różnica pomiędzy ceną zakupu usług poniesioną przez pracodawcę a częściową odpłatnością pracownika stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji wliczana jest do wartości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

Zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne reguluje z kolei art. 81 ust. 1 i ust. 6 ustawy o finansowaniu opieki zdrowotnej. Zgodnie z tymi przepisami, do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i chorobowe finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, potrąconych przez płatników ze środków ubezpieczonego.

Jednocześnie art. 104 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy stanowi, że składki na Fundusz Pracy ustalone są od kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Analogiczny zapis w zakresie składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zawiera art. 29 ust. 1 ustawy z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowników w razie niewypłacalności pracodawcy.

Szczegółowy sposób ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe. Zdaniem Wnioskodawcy, w stosunku do zdarzenia przyszłego znajdzie zastosowanie § 2 ust. 1 pkt 26 wspomnianego rozporządzenia, zgodnie z którym z podstawy wymiaru składek wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo bezpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, jeżeli pracodawca umożliwia pracownikowi nabycie określonych usług po cenie niższej od ceny detalicznej, to różnica pomiędzy ceną zapłaconą przez pracodawcę, a częściową odpłatnością poniesioną przez pracownika jest wyłączona z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią cytowanego przepisu, z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia korzystają jedynie te przychody:

- których uzyskanie wynika z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu;

- które przybierają postać niepieniężną,

- mające formę uprawnie do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych towarów lub usług;

- które osiągane są przez pracowników pod warunkiem ponoszenia przez nich częściowej odpłatności za nabywane usługi.

Analizując przedstawiony stan faktyczny Spółka uznała, że wszystkie przesłanki, o których mowa w cytowanym przepisie, zostały spełnione.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca zauważył, że przewidziane usługi na rzecz pracowników regulowane będą przez obowiązujący w spółce regulamin wynagradzania. Jednocześnie warunkiem uzyskania usługi przez pracownika będzie poniesienie przez niego częściowej odpłatności (tj. zgody na potrącanie z wynagrodzenia określonej kwoty). Z kolei usługi uzyskiwane przez pracowników, stanowiące dla nich przychód ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą miały wyłącznie postać niepieniężną i będą świadczone przez pracodawcę po cenie niższej niż cena detaliczna płacona przez Spółkę nabywającą usługę od zewnętrznego usługodawcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do potrącania składek na ubezpieczenie społeczne (tj. ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe), składki na ubezpieczenie zdrowotne, jak również składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, od przychodu pracownika, stanowiącego różnice pomiędzy ceną nabycia kart zapłaconą przez Wnioskodawcę, a odpłatnością którą pracownik zapłaci Wnioskodawcy za nabycie tej karty.

Ponadto Spółka wskazała, że zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w oparciu o analogiczne stany faktyczne, w szczególności w: decyzji nr 42/2013 Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Lublinie z 18 stycznia 2013., WPI/200000/451/42/2013 (karnety sportowe), decyzji nr 268/2015 Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku z 26 czerwca 2015 r., DI/100000/43/698/2015 (karta sportowa) czy decyzji nr 213/2016 Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku z 11 maja 2016 DI/100000/43/493/2016.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz art. 192 ustawy z 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 950) od 30 kwietnia 2018 r. utraciła moc ustawa z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, natomiast weszła w życie ustawa z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, regulująca również w swojej treści zagadnienia dotyczące wydawania pisemnych interpretacji przepisów przez organy lub państwowe jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy - Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia, co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji indywidualnej następuje w drodze decyzji. Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Ocena stanowiska Wnioskodawcy dokonywana pod katem prawidłowości zaprezentowanej przez Wnioskodawcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego zawartego w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga, iż granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wydając indywidualną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez Wnioskodawcę oświadczenia, zwracając jednocześnie uwagę na fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.

Zagadnienia dotyczące obowiązku opłacania i ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulowane są za pośrednictwem przepisów ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1949). Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ww. ustawy oraz § 1 wskazanego rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Ponadto zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1510) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Natomiast w myśl art. 104 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia w instytucjach rynku pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1265 z późn. zm.) oraz art. 29 ust. 1 ustawy z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1433) obowiązkowe składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, w przypadku zaistnienia obowiązku ich opłacania, ustala się od kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe bez stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Wskazać należy przy tym, że w myśl powołanego powyżej art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w ściśle zakreślonym katalogu spraw. Kwestia kwalifikacji określonego świadczenia jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazania źródła takiego przychodu, nie mieści się w powyższym zakresie. W konsekwencji, Organ dokonał interpretacji przepisów dotyczących ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne opierając się na zawartej we wniosku informacji w powyższej kwestii.

Katalog przychodów wyłączonych z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, określony we wskazanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zawiera w § 2 ust. 1 pkt 26 zapis, iż podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Konstrukcja powyższego przepisu wskazuje, że jeżeli świadczenia (korzyści) uzyskiwane przez pracownika z tytułu stosunku pracy i stanowiące jego przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikają z przepisów układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, regulujących uprawnienie do ich zakupu po cenach niższych niż detaliczne (częściową odpłatność pracownika) - to korzystają one z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Korzyść uzyskiwana przez pracownika musi przy tym przybrać formę niepieniężną - formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne artykułu lub usługi.

Z treści wniosku złożonego z 10 września 2018 r. wynika, że Wnioskodawca zamierza udostępnić pracownikom możliwość zakupu kart "I ". Pracownicy będą nabywać imienne karty po cenie niższej od kwoty, jaką Spółka będzie zobowiązana zapłacić podmiotowi trzeciemu, a zasady ich nabywana po cenach niższych niż detaliczne zostaną zawarte w regulaminie wynagradzania oraz innych wewnątrzzakładowych regulacjach obowiązujących w tym obszarze. Ponadto kwota różnicy między ceną nabycia karty uiszczoną przez pracodawcę a odpłatnością poniesioną przez pracownika będzie stanowić przychód z tytułu stosunku pracy w rozumieniu przepisów podatkowych. W świetle powyższego, finansowana przez Wnioskodawcę część składki na grupowe ubezpieczenie na życie i zdrowie nie podlega, na mocy wskazanego powyżej § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu stosunku pracy. W rezultacie, z uwagi na wykazaną powyżej zależność łączącą wysokość podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, wskazana kwota nie będzie również stanowić podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych pracowników.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych z tytułu stosunku pracy kwoty różnicy pomiędzy ceną nabycia kart zapłaconą przez Wnioskodawcę a odpłatnością, którą

pracownik poniesie za nabycie tej karty, uznać należy za prawidłowe.

Decyzja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 34 ust. 5 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, odwołanie do Sądu Okręgowego Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.