WPI/200000/43/1050/2015 - Uwzględnienie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wypłaconych nagród jubileuszowych oraz ekwiwalentów za nagrodę jubileuszową w związku z rozwiązaniem umowy o prace za porozumieniem stron, przy równoczesnym nieuwzględnieniu w tej podstawie wypłaconych odpraw emerytalno-rentowych z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121) Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie stanowisko zawarte we wniosku złożonym w dniu 15 września 2015 r. przez przedsiębiorcę: (...) S.A. reprezentowanego przez pełnomocnika Doradcę Podatkowego (...) uznaje za:

W dniu 15 września 2015 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy: (...) S.A. reprezentowany przez pełnomocnika Doradcę Podatkowego (...) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca przedstawił stan faktyczny z którego wynika, iż (...) S.A. (dalej "(...)" lub "Pracodawca" lub "Spółka") Uchwałą Zarządu nr (...) z dnia (...) 2015 r. przyjęła "Program Dobrowolnych Odejść dla pracowników (...) S.A." (dalej "PDO"). W dniu (...) 2015 r. (...) zawarła porozumienie z przedstawicielami organizacji związkowych, działających na jej terenie (dalej "Porozumienie"), w sprawie przyjęcia Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść (dalej: "Regulamin PDO" lub "Regulamin"). Strony Porozumienia zgodnie postanowiły zaakceptować Regulamin PDO. Zgodnie z § 1 ust. 1 Regulaminu PDO, celem jego wprowadzenia jest "zmniejszenie negatywnych skutków społecznych wynikających z konieczności dostosowania poziomu i struktury zatrudnienia do potrzeb (...) wynikających z aktualnej sytuacji rynkowej". PDO wchodzi w życie z dniem (...) 2015 r.

Zgodnie z § 7 ust. 3 Regulaminu PDO, Pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę na mocy porozumienia stron zgodnie z zasadami określonymi w Programie zostaną wypłacone odpowiednio następujące świadczenia wynikające z ZUZP:

a) Nagroda jubileuszowa - Pracownikowi zakwalifikowanemu do udziału w Programie, tj. zarówno Pracownikowi, o którym mowa w § 7 ust. 1 i ust. 2, który nabyłby prawo do wypłaty nagrody jubileuszowej zgodnie z zasadami przewidzianymi w ZUZP, roz. V B, § 3 (załącznik Nr (...) do ZUZO) w terminie do 12 miesięcy od dnia rozwiązania umowy o pracę.

b) Odprawa emerytalno-rentowa, Pracownikowi, o którym mowa w § 7 ust. 2 zostanie wypłacona odprawa emerytalno-rentowa, w terminie 14 dni od daty doręczenia Spółce decyzji właściwego organu o przyznaniu uprawnienia do świadczenia emerytalnego lub rentowego, jednakże nie wcześniej niż w terminie 10 dni od daty rozwiązania z Pracownikiem umowy o pracę.

c) Ekwiwalent za nagrodę jubileuszową - dodatkowo, Pracownikom zakwalifikowanym do udziału w Programie, z wyłączeniem Pracowników wskazanych w pkt a) powyżej, którzy w ciągu 5 lat od daty rozwiązania stosunku pracy nabyliby prawo do nagrody jubileuszowej, zostanie wypłacona kwota wyliczona według wskazanego w Regulaminie wzoru.

Powyższe świadczenia będą dla Pracowników stanowiły przychody ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w zaprezentowanym własnym stanowisku w sprawie powołał się na § 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106; dalej: "Rozporządzenie") w związku z art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: w Dz. U. z 2015 r. poz. 121). (...) jest zdania, iż odszkodowania, odprawy i inne świadczenia wynikające z Regulaminu PDO i wskazane w opisie zdarzenia przyszłego nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. W konsekwencji też nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne.

Zgodnie z § 2 ust. 1, 2 i 3 Rozporządzenia, podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody z tytułu m.in. nagród jubileuszowych (gratyfikacji), które według zasad określających warunki ich przyznania przysługują pracownikowi nie częściej niż co 5 lat, odpraw pieniężnych w związku z przejściem na emeryturę lub rentę, odpraw, odszkodowań i rekompensat wypłacanych pracownikom z tytułu wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy, w tym z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie pracodawcy.

Biorąc pod uwagę fakt, że w powyższym katalogu znajdują się wszystkie rodzaje świadczeń wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego, a więc nagrody jubileuszowe i ich ekwiwalenty oraz odprawy emerytalno-rentowe, należy uznać, że wartość tych świadczeń nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (oraz w konsekwencji na ubezpieczenie zdrowotne).

Wnioskodawca podkreśla, że wymienione w § 2 ust. 1 pkt 3 wypłaty nie podlegają składkom na ubezpieczenia społeczne i składce na ubezpieczenie zdrowotne niezależnie od ich wysokości i sposobu przyznania. Przepis ten nie zawiera bowiem żadnego ograniczenia. Ponadto nie jest też istotne, czy wypłata, jaką (...) zamierza przekazać pracownikom przystępującym do PDO przysługuje na podstawie przepisów prawa pracy, czy jest wypłacona z inicjatywy pracodawcy. Dla wyłączenia jej ze składek ZUS na podstawie § 2 ust. 1 pkt 3 wskazanego Rozporządzenia wymagana jest ścisła więź pomiędzy rozwiązaniem stosunku pracy, a wypłatą odprawy (takie też stanowisko prezentuje np. ZUS Oddział w Gdańsku w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2013 r., znak: DI/100000/451/1317/2012). W przypadku (...) taka więź jest zachowana, bowiem wypłacone świadczenia przysługują wyłącznie pracownikom przystępującym do PDO (czyli rozwiązującym stosunek pracy na mocy porozumienia stron).

Dodatkowo Spółka zaznaczyła, że nagrody jubileuszowe są wypłacane pracownikom raz na 5 lat (po 15, 20, 25... latach pracy).

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ustępu 5 powołanego powyżej artykułu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., udzielenie interpretacji dotyczącej ustalania podstawy wymiaru składek następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 w związku z art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r., podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.). Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników nie stanowią natomiast przychody wymienione enumeratywnie w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia (Dz. U. Nr 161, poz. 1106, późn. zm.), gdzie:

- w § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wskazano, iż z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączone zostały przychody uzyskane tytułem nagrody jubileuszowej (gratyfikacji) jeżeli według zasad określających warunki ich przyznawania przysługują pracownikowi nie częściej niż co 5 lat.

Należy zauważyć, że nagrody jubileuszowe nie są świadczeniami obligatoryjnymi uregulowanymi w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, a w konsekwencji zasady ich przyznawania oraz wypłacania wynikają z obowiązującego u pracodawcy Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Nagroda jubileuszowa jest świadczenie pieniężnym, do którego pracownik nabywa prawo w następstwie osiągnięcia określonego stażu pracy.

Decydujące znaczenie w kontekście zwolnienia tego typu świadczeń pieniężnych z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne ustawodawca przypisał periodycznemu (nie częstszemu niż co 5 lat) nabywaniu przez pracownika prawa do ich uzyskania na podstawie wewnętrznych przepisów obowiązujących u pracodawcy. Bez znaczenia prawnego pozostaje natomiast fakt daty wypłacenia tych świadczeń pracownikowi (wypłata tych świadczeń może nastąpić więc w okresie krótszym niż 5 lat od dnia uzyskania przez pracownika poprzedniej nagrody jubileuszowej).

Z podstawy wymiaru wyłączone są również nagrody jubileuszowe wypłacone w sytuacji gdy nagroda wypłacana jest w dniu rozwiązania stosunku pracy pracownikowi, któremu do nabycia prawa do nagrody z tytułu upływu kolejnych 5 lat brakuje mniej niż 12 miesięcy, licząc od dnia rozwiązania stosunku pracy, a rozwiązanie to następuje w związku z przejściem pracownika na emeryturę lub rentę inwalidzką w związku z wypadkiem przy pracy lub chorobą zawodową albo na rentę inwalidzką I lub II grupy z innych przyczyn niż wypadek przy pracy lub choroba zawodowa, jak również wypłaty nagrody w sytuacji, gdy do osiągnięcia kolejnego 5-lecia uprawniającego do nagrody jubileuszowej brakuje mniej niż 12 miesięcy, a pracownik po rozwiązaniu stosunku pracy przechodzi na świadczenie przedemerytalne.

Z powyższego wynika, aby nagroda jubileuszowa nie stanowiła podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne konieczne jest spełnienie określonych warunków, zatem samo rozwiązanie umowy o pracę z pracownikami na podstawie porozumienia stron, którzy nabyliby prawo do wypłaty nagrody jubileuszowej w terminie 12 miesięcy od dnia rozwiązania umowy o pracę jest niewystarczające. Rozwiązanie umowy o pracę musi nastąpić z ww. powodów.

Powyższy przepis nie przewiduje natomiast ekwiwalentów za nagrodę jubileuszową.

- w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wskazano, iż z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączone zostały przychody uzyskane tytułem odpraw pieniężnych przysługujących w związku z przejściem na emeryturę lub rentę.

Przywołany przepis znajduje zastosowanie w przypadku, gdy wypłata kwoty odprawy emerytalno-rentowej pozostaje w bezpośrednim oraz nierozerwalnym związku z faktem ustania stosunku pracy, a jedyną przyczyną wypłaty przez pracodawcę takiego świadczenia winno być ustalenie zatrudnienia w skutek przejścia na emeryturę lub rentę.

Kwestię odpraw pieniężnych w związku z przejściem na emeryturę lub rentę uregulowano przepisami Kodeksu pracy. Zgodnie z art. 92¹ k.p., pracownikowi spełniającemu warunki uprawniające do renty z tytułu niezdolności do pracy lub emerytury, którego stosunek pracy ustał w związku z przejściem na rentę lub emeryturę, przysługuje odprawa pieniężna w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia. Pracownik, który otrzymał odprawę, nie może ponownie nabyć do niej prawa. Powołany przepis gwarantuje zatem minimalną wysokość odprawy (w wysokości jednomiesięcznego wynagrodzenia). Postanowienia układów zbiorowych pracy lub regulaminów wynagradzania mogą ustanowić odprawy w wyższej wysokości.

Uzyskanie prawa do odprawy jest uzależnione od faktycznego przejścia na emeryturę lub rentę, a nie faktu przejścia na emeryturę lub rentę wyłącznie w znaczeniu prawnym, czyli uzyskania przez pracownika decyzji organu rentowego stwierdzającej nabycie określonego prawa.

- w § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia wskazano, iż z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączone zostały przychody uzyskane tytułem odpraw, odszkodowań i rekompensat wypłacanych pracownikom z tytułu wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy, w tym z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn leżących po stronie pracodawcy, nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę lub rozwiązania jej bez wypowiedzenia, skrócenia okresu jej wypowiedzenia, niewydania w terminie lub wydania niewłaściwego świadectwa pracy.

Literalne brzmienie powyższego przepisu wskazuje, że z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne mogą być wyłączone odprawy, odszkodowania, rekompensaty wypłacane pracownikom z tytułu wygaśnięcia lub rozwiązania stosunku pracy. Na podstawie powołanego przepisu pracodawca może wypłacić zwolnionym pracownikom zarówno świadczenia "obligatoryjne" wynikające z kodeksu pracy, jak i inne świadczenia na podstawie obowiązującego regulaminu wynagrodzeń lub nawet na podstawie umowy z konkretnym pracownikiem. Koniecznym warunkiem wyłączenia jest związek pomiędzy wypłatą świadczenia, a rozwiązaniem stosunku pracy. Również dotyczy to innych odpraw, odszkodowań i rekompensat wypłaconych pracownikom z tego tytułu, ustalone drogą dobrowolnych porozumień pomiędzy pracodawcą a organizacjami związkowymi oraz te, które wynikają z Układów Zbiorowych Pracy.

Powyższy przepis również nie przewiduje ekwiwalentów za nagrodę jubileuszową.

Powołane przepisy § 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3 mają charakter szczególny, gdyż stanowią jeden z wyjątków od zasady uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe każdego przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiąganego przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W konsekwencji przepisy ten podlegają ścisłej wykładni adekwatnej do ich szczególnego charakteru prawnego.

Należy mieć również na uwadze, iż wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, określonych kategorii przychodów zawartych w ww. rozporządzeniu stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego też przepisy te muszą być interpretowane ściśle. Przepis cytowanego rozporządzenia nie przewiduje wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ekwiwalentów za nagrody jubileuszowe (przytoczone określenie Wnioskodawcy) w sytuacji opisanej we wniosku. Powyższe oznacza zatem, że ich wartość podlega uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na te ubezpieczenia.

Jednocześnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) wynika, iż do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Tym samym powyższe będzie miało również zastosowanie do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne.

W świetle powyższego, uwzględniając przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, własne stanowisko w sprawie oraz obowiązujące przepisy prawne, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w punkcie 2 za prawidłowe oraz za nieprawidłowe stanowisko przedstawione w punkcie 1 i 3 sentencji decyzji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.