US.I-415/17/2006 - Korekta podatku dochodowego od osób fizycznych z tytuły zwrotu składek ZUS

Pytanie podatnika

W jaki sposób należy rozliczyć zwrot nadpłaconych składek (składki na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne oraz Fundusz Pracy za okres X/2004 - IX/2005) zwróconych w sierpniu 2006 r. przez ZUS?

W sierpniu 2006 r. otrzymał Pan z ZUS zwrot nadpłaconych składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne oraz Fundusz Pracy (za okres X/2004-IX/2005). W świetle powyższego zwraca się Pan z prośbą o wyjaśnienie w jaki sposób należy dokonać korekty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytuły zwrotu składek ZUS oraz jak należy prawidłowo postąpić w przedstawionej sytuacji (składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne odliczane były w deklaracjach PIT-5 oraz zeznaniach rocznych, natomiast składki na Fundusz Pracy księgowane były jako koszt uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów).

Naczelnik tutejszego Urzędu Skarbowego po przeanalizowaniu przedstawionej przez Pana sytuacji stosownie do art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) informuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), podstawę obliczenia podatku (...) stanowi dochód ustalony zgodnie (...) po odliczeniu składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.) zapłaconych w roku podatkowym bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe podatnika oraz osób z nim współpracujących.

Skoro zatem odliczone uprzednio od dochodu składki na ubezpieczenia społeczne pomniejszyły podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji i samo zobowiązanie podatkowe, to należy uznać, że w przypadku ich zwrotu, należy je wykazać jako odrębne źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W świetle zapisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem między innymi art. 14 tej ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, iż otrzymany z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zwrot składek na ubezpieczenia społeczne, należy wykazać w rubryce inne źródła w zeznaniu podatkowym za rok w którym otrzymano zwrot tychże składek.

Zwrot nadpłaconych składek na Fundusz Pracy stanowi natomiast przychód z działalności gospodarczej. W tym miejscu należy w szczególności zwrócić uwagę na przepis art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków (...). Z treści przytoczonego przepisu wynika jasno, że zwrot wydatków (w rozpatrywanej sprawie zwrot wydatków poniesionych przez Pana na Fundusz Pracy) mieści się w ogólnej dyspozycji cytowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasada ta znajduje potwierdzenie w treści art. 14 ust. 3 pkt 3a w/w ustawy zgodnie z którym do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A zatem zwrócony wydatek w postaci nadpłaconych składek na Fundusz Pracy, które to składki zaliczone zostały do kosztów uzyskania przychodu stanowi przychód z działalności gospodarczej. Za datę powstania tego przychodu uważa się dzień faktycznego otrzymania zwrotu składek (w tym przypadku wpłynięcie ich na Pana rachunek bankowy).

Nieco inaczej - z uwagi na odmienne uregulowanie konstrukcyjne - przedstawia się sytuacja w przypadku zwrotu składki na ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie z art. 27b ust. 1 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którym mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135):

- opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 45 ust. 3a pkt 1 cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania zwrotu uprzednio zapłaconych i odliczonych składek na ubezpieczenie zdrowotne w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w ust. 1, składanym za rok podatkowy, w którym wystąpiły te okoliczności, podatnik jest obowiązany doliczyć do podatku, obliczonego zgodnie z art. 27 tej ustawy kwoty uprzednio odliczone.

Reasumując, ma Pan obowiązek zwrócone składki na ubezpieczenie zdrowotne za lata 2004-2005 (odliczone w zeznaniach za w/w lata) doliczyć do podatku w zeznaniu podatkowym za rok, w którym otrzymał Pan zwrot tych składek.

W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu Skarbowego podziela pogląd wyrażony w złożonym wniosku i orzeka jak w sentencji postanowienia.

Niniejsza informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego obowiązuje jedynie w przedstawionym stanie faktycznym oraz jest zgodna z obowiązującym stanem prawnym tylko w przypadku przedstawienia przez Pana rzeczywistego stanu faktycznego sprawy.

W/w odpowiedź jest wiążąca tylko dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej do czasu jej zmiany lub uchylenia, nie jest natomiast wiążąca dla Podatnika.