US I-415/1/50/2004 - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług oraz dochodowym usług zarządzania apteką

Pytanie podatnika Czy podatnik prowadzący działalność gospodarczą w zakresie zarządzania apteką może w 2000 r. korzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym wg stawki liniowej 19 %?

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli, na pisemne zapytanie z dnia 9 stycznia 2004 r., udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w oparciu o aktualnie obowiązujący stan prawny i stwierdza, co następuje:

Wnoszący zapytanie przestawił stan faktyczny, z którego wynika, że:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej polegającą na zarządzaniu apteką i dokonywaniu sprzedaży leków w imieniu i na rzecz P. w K. na podstawie umowy o współpracy. Zgodnie z umową czynności wykonywane przez podatnika polegają na:

- zarządzaniu apteką (podatnik jest kierownikiem apteki),

- wykonywaniu w pełnym zakresie obowiązków aptekarza uprawnionego do dokonywania czynności fachowych,

- wykonywaniu wszelkich czynności związanych z funkcjonowaniem apteki,

- tworzeniu planu marketingowego dla apteki zakładającego uzyskanie dodatniego wyniku ekonomicznego i jego poprawę,

- prowadzenie wszelkiej dokumentacji zleconej przez zleceniodawcę.

W celu wykonania zadań, o których mowa wyżej podatnik zobowiązany jest zatrudnić we własnym imieniu i na własny rachunek pracowników posiadających prawo wykonywania zawodu aptekarza oraz kwalifikacje wymagane odpowiednimi przepisami. Zgodnie z ww. umową podatnik zatrudnia 6 osób, które pracują bezpośrednio przy sprzedaży leków.

Pytanie:

Czy prowadząc działalność na zasadach opisanych wyżej podatnik uzyskuje przychody w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) z działalności wykonywanej osobiście, czy z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz czy może wybrać opodatkowanie dochodowym podatkiem liniowym 19 %?

Na podstawie przedstawionych okoliczności faktycznych podatnik formułuje stanowisko, iż przepisy prawa podatkowego skutkują tym, że nie spełnia on warunków pozwalających zaliczyć wykonywaną przez niego działalność jako działalność wykonywaną osobiście. W tej sytuacji podatnik uważa, że ma prawo do opłacania podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według stawki liniowej 19 %.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli stwierdza, że wyrażone w zapytaniu stanowisko podatnika jest nieprawidłowe.

Stanowisko organu podatkowego:

Przedstawiony przez podatnika stan faktyczny - w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wskazuje na to, że wykonywane przez niego usługi zarządzania apteką nie są zaliczane do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz do działalności wykonywanej osobiście, bez względu na to czy zatrudnia pracowników czy nie.

Zgodnie z art. 30c ustawy, podatek dochodowy według stawki 19 % mogą płacić podatnicy uzyskujący przychody ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Pojęcie tego źródła jest zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy i oznacza działalność zarobkową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzoną we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9. Punkt 2 tego przepisu jako źródło przychodu wymienia osobiście wykonywaną działalność, a rodzaje tej działalności konkretyzuje art. 13 ustawy. Wśród nich znajdują się:

w punkcie 8 lit. a przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej - z wyjątkiem umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów o których mowa w punkcie 9,

w punkcie 9 za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w punkcie 7, czyli przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów osób prawnych.

Za poglądem, iż podatnik wykonuje usługi w ramach działalności wykonywanej osobiście przemawia fakt, że podatnik ma zawartą umowę o współpracy z P., wedle której wykonuje usługi zarządzania apteką (jako jej kierownik). Decyduje o tym w szczególności sformułowanie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy, "...w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej". Oznacza to, iż na taką ocenę nie ma wpływu fakt, że podmiot ją wykonujący zarejestrował się jako prowadzący działalność gospodarczą.

Zakwalifikowanie przedmiotowych usług do działalności wykonywanej osobiście w warunkach wskazanych przez podatnika wywołuje również skutki w sferze obowiązków płatnika i ma związek z poziomem kosztów uzyskania przychodów. Artykuł 41 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności osobom określonym w art. 3 ust. 1, z tytułu działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 4 - 9, oraz art. 18, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz pomniejszonej o składki potrącone przez płatnika w danym miesiącu na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe. Natomiast art. 41 ust. 2 tej ustawy stanowi, że płatnicy nie są zobowiązani do poboru zaliczek od wypłaconych należności z tytułu umów zlecenia i o dzieło, o których mowa w art. 13 pkt 2 i pkt 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Brak jest jednak takiej możliwości w odniesieniu do osób wykonujących działalność na podstawie kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, co wprost potwierdza przepis art. 13 pkt 8 wykluczający ze swego zakresu działalność, o której mowa w punkcie 9. Zatem usługi wymienione w art. 13 pkt 9 ww. ustawy, są usługami należącymi do działalności wykonywanej osobiście i to niezależnie od tego czy usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, czy też nie.

Osoby wykonujące usługi z tytułów mieszczących się w art. 13 pkt 5, 7 i 9 zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 5 określają w 2004 r. koszty w wysokości określonej w ust. 2 pkt 1, tj. tak jak ze stosunku pracy, jeżeli uzyskują przychody od jednego podmiotu - koszty wynoszą 102,25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.227 zł, a jeżeli podatnik tego samego rodzaju przychody z jednego z tytułów, określonego w art. 13 pkt 5, 7 i 9, uzyskuje od więcej niż jednego podmiotu, roczne koszty uzyskania przychodu nie mogą przekroczyć kwoty 1.840,77 gr.

W świetle omawianego stanu faktycznego uznać należy, że:

podatnik uzyskuje przychody z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie zmienia tego fakt zatrudnienia pracowników (art. 13 pkt 9),

podatnicy osiągający przychody z tego źródła nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym według stawki 19 %,

do przychodów tych mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych dla stosunku pracy (art. 22 ust. 9 pkt 5),

do poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu ww. przychodów zobowiązane jest zawsze P. w K. (art. 41 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 2).

Nadmienić należy, że czynności, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są zwolnione z podatku VAT na podstawie § 67 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.).