US 72/ROP1/420/313/04/MB - Zaliczenie wynagrodzenia lekarzy do kosztów uzyskania przychodów

Pytanie podatnika

Czy wynagrodzenia lekarzy zatrudnionych na umowę o pracę w zarejestrowanej przez Spółkę z o.o. zakładowej przychodni lekarskiej i świadczących usługi zdrowotne na rzecz pracowników mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w związku ze złożonym w dniu 3 marca 2004 r. zapytaniem dotyczącym udzielenia pisemnej informacji w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego informuje:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 65 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów związanych z finansowaniem świadczeń zdrowotnych przez pracodawcę na rzecz pracowników z wyjątkiem poniesionych kosztów świadczeń zdrowotnych, do których ponoszenia zobowiązują pracodawcę przepisy Kodeksu pracy oraz innych ustaw.

Rozumując a contrario za koszty uzyskania przychodów uważa się koszty związane z finansowaniem świadczeń zdrowotnych przez pracodawcę na rzecz pracowników do ponoszenia których zobowiązuje pracodawcę kodeks pracy i inne ustawy.

Przepis ten ma zatem na celu ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych tzw. abonamentów medycznych.

W 2003 roku wszelkie wydatki związane z finansowaniem świadczeń zdrowotnych pracowników mogły być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Kodeks pracy zobowiązuje w art. 229 § 6 pracodawcę do ponoszenia kosztów badań wstępnych, okresowych i kontrolnych. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Pojęcia kolejno: badań wstępnych, okresowych i kontrolnych precyzuje kodeks pracy.

Definicję zaś profilaktycznej opieki zdrowotnej znajdujemy w ustawie o służbie medycyny pracy w art. 4 pkt 1 (Dz. U. z 1997 r. Nr 96 poz. 593), który brzmi: "należy przez to rozumieć ogół działań zapobiegających powstaniu i szerzeniu się niekorzystnych skutków zdrowotnych, które w sposób bezpośredni lub pośredni mają związek z warunkami albo charakterem pracy".

Podatnik nie udowodnił, że zakładowa przychodnia lekarska zajmuje się świadczeniem usług lekarskich tylko w związku z warunkami lub charakterem pracy. Ponadto w art. 6 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy można znaleźć listę działań, które ma obowiązek podjąć służba medycyny pracy.

Do działań tych należy: sprawowanie profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w kodeksie pracy, orzecznictwo lekarskie do celów przewidzianych w kodeksie pracy i w przepisach wydanych na jego podstawie, ocenę możliwości wykonywania pracy lub pobierania nauki uwzględniającą stan zdrowia i zagrożenia występujące w miejscu pracy lub nauki, prowadzenie działalności konsultacyjnej, diagnostycznej i orzeczniczej w zakresie patologii zawodowej, prowadzenie czynnego poradnictwa w stosunku do chorych na choroby zawodowe lub inne choroby związane z wykonywaną pracą, wykonywanie szczepień ochronnych, o których mowa w art. 17 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o chorobach zakazanych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384 oraz z 2003 r. Nr 45, poz. 391), monitorowanie stanu zdrowia osób pracujących zaliczanych do grup szczególnego ryzyka, a zwłaszcza osób wykonujących pracę w warunkach przekroczenia normatywów higienicznych, młodocianych, niepełnosprawnych oraz kobiet w wieku rozrodczym i ciężarnych, wykonywanie badań umożliwiających wczesną diagnostykę chorób zawodowych i innych chorób związanych z wykonywaną pracą.

Sformułowanie w szczególności świadczy o tym, iż katalog tychże działań ma charakter katalogu otwartego. Mimo tego, że powyżej cytowane przepisy nie zawierają enumeratywnego wyliczenia badań za które pracodawca ponosi koszty, niewłaściwym pozostaje zastosowanie przy interpretacji omawianych przepisów i zagadnień wykładni rozszerzającej.

Przedmiotowe badania mają być niezbędne z uwagi na charakter pracy. Tak więc np: w przypadku podatnika świadczącego usługi przewozowe i zatrudniającego kierowcę pracodawca ponosiłby koszty badań lekarskich i psychologicznych przewidzianych dla kierowców w ustawie o transporcie drogowym.

Reasumując stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wynagrodzenie lekarzy zatrudnionych w X Sp. z o. o. na podstawie umowy o pracę nie będzie mogło być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Nie mieści się ono bowiem w katalogu świadczeń zdrowotnych finansowanych przez pracodawcę, a tym samym mogących stanowić koszt uzyskania przychodów.