ST2-4834-27/SZH/2010/1212 - Terminowe przekazywanie sprawozdań odbiorcom.

W związku z wyśnieniem z dnia 12 sierpnia 2010 r., nr k.r. RIO. WA 0100/45/Ł/10-2 w sprawie interpretacji przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz. U. Nr 20, poz. 103) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. Nr 43, poz. 247) - Ministerstwo Finansów uprzejmie informuje:

Ad pkt 1 i pkt 2 - Zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej, kierownicy samorządowych jednostek organizacyjnych sporządzający sprawozdania są obowiązani do terminowego przekazywania sprawozdań odbiorcom sprawozdań. Terminy sprawozdań, zgodnie z ust. 2 tego paragrafu, w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego określa załącznik nr 44 do rozporządzenia. Użyte w w § 17 i 18 ww. rozporządzenia pojęcie "przekazanie" zostało doprecyzowane w załącznikach: 42, 43 i 44 do tego rozporządzenia.

Rozstrzygnięcie kwestii, dotyczącej interpretacji przepisu art. 57 k.p.a. - odnośnie dni wolnych od pracy - nie należy do właściwości Ministerstwa Finansów lecz do właściwości merytorycznej Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej.

Ministerstwo Finansów informuje również, że nie podziela poglądu - wyrażonego w ust. 2 pisma Przewodniczącego k.r. RIO - w sprawie dochowania terminu na przekazanie odbiorcy sprawozdań z wykonania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania. Przepisy załącznika nr 44 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej określają termin złożenia sprawozdania w jednostce otrzymującej, a nie termin przekazania sprawozdania przez jednostkę sporządzającą, co nie pozwala na zastosowanie art. 57 ust. 5 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego, mówiącego, że termin uznaje się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego.

Ad pkt 3 Zapis w § 23 ust. 1 rozporządzenia z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej zawarty jest w Rozdziale 7 "Przepisy przejściowe i końcowe" określa terminy przekazywania sprawozdań przez kierowników jednostek

podlegających likwidacji lub zmianie formy organizacyjno-prawnej na okres likwidacji lub zmiany formy organizacyjno-prawnej, zgodnie z przepisami rozporządzenia z dnia 27 czerwca 2006 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Natomiast jednostki samorządu terytorialnego powinny przekazać do regionalnych izb obrachunkowych zbiorcze sprawozdania w terminach określonych w załączniku nr 38 do rozporządzenia z dnia 27 czerwca 2006 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej, tj. półroczne - do 24 lipca, a roczne do 25 lutego roku następnego.

Ad pkt4- przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej, które od 2010 r. regulują zasady sporządzania i przekazywania odbiorcom sprawozdań budżetowych przez jednostki samorządu terytorialnego, w zakresie sporządzania sprawozdań miesięcznych Rb-27S i Rb-28S stanowią kontynuację zasad dotychczasowych. Zgodnie z § 19 tego rozporządzenia sprawozdania miesięczne sporządza się za każdy kolejny miesiąc kalendarzowy, z zastrzeżeniem ust. 5. Na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zbiorcze sprawozdania, w szczegółowości sprawozdań jednostkowych, są sporządzane przez zarządy jednostek samorządu terytorialnego na podstawie na podstawie sprawozdań jednostkowych jednostek im podległych oraz sprawozdania jednostkowego jednostki samorządu terytorialnego, jako jednostki budżetowej i jako organu. Przepisy rozporządzenia nie wyłączają z tych uregulowań sprawozdań miesięcznych Rb-27S i Rb-28S.

Zgodnie z załącznikiem nr 44 do rozporządzenia zarządy jednostek samorządu terytorialnego zostały zobowiązane do przekazywania zbiorczych miesięcznych sprawozdań Rb-27S i Rb-28S, do regionalnych izb obrachunkowych, a regionalne izby obrachunkowe do Ministerstwa Finansów, tylko za miesiące kończące kwartał, tj. za marzec, czerwiec, wrzesień, grudzień i za rok.

Ad pkt 5 - przepis § 12 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej istotnie nie precyzuje, czy możliwość przekazywania do RIO sprawozdań, zatwierdzonych bezpiecznym podpisem elektronicznym, wyłącznie w formie elektronicznej, dotyczy wszystkich sprawozdań oprócz Rb-PDP, czy tylko sprawozdań wymienionych w § 12 ust. 1, gdzie nie wymienia się Rb-50, ani Rb-27ZZ.

W trakcie aktualnie prowadzonych prac nad projektem zmieniającym obecnie obowiązujące zapisy przepisy rozporządzenia z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej doprecyzowane zostaną przepisy § 12, wskazujące katalog sprawozdań, które jednostki samorządu terytorialnego będą mogły przekazywać wyłącznie w formie elektronicznej.

Ad pkt 6 - szczegółowe objaśnienia danych, które wykazywane są w sprawozdaniach Rb-27, przekazywanych przez urzędy skarbowe do gmin, zawarte są w § 10 ust. 4 załącznika nr 37 do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej. W związku z wątpliwościami zgłaszanymi przez regionalne izby obrachunkowe i jednostki samorządu terytorialnego rozważone zostanie doprecyzowanie zapisów w tym zakresie.

Ad pkt 7- zarówno udzielanie krótkoterminowych pożyczek, jak i tworzenie oraz rozwiązywanie lokat, jest rozchodem i przychodem jednostki samorządu terytorialnego. W budżecie jednostki samorządu terytorialnego powinny być ujęte jako dochód jedynie odsetki od lokaty.

W sprawozdaniu Rb-NDS o nadwyżce/deficycie jednostki samorządu terytorialnego, Stosownie do treści § 10 załącznika nr 39 do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, dane dotyczące kwot przychodów i rozchodów - po stronie wykonania - powinny wynikać z urządzeń księgowych za dany okres sprawozdawczy.

Wprawdzie w art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, lokaty nie zostały wymienione imiennie jako rozchody publiczne, jednakże mieszczą się one w pkt 5 tego przepisu. Jednocześnie dla lokat przewidziany został, w klasyfikacji budżetowej, zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie rozchodów, paragraf 994, odpowiednio: "Przelewy z rachunków lokat" (przychód) oraz "Przelewy na rachunki lokat" (rozchód).

Zatem lokaty - stanowiące rozchody budżetu - powinny być ujmowane w sprawozdaniu Rb-NDS w pozycji D 25 "inne cele".

Ad pkt 8 - w obecnym brzmieniu przepisów dotyczących sprawozdawczości z zakresu zobowiązań i należności jednostek sektora finansów publicznych (rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. Nr 43, poz. 247)), nie ma możliwości prawnej, aby jednostki samorządu terytorialnego przekazywały sprawozdania Rb-Z, Rb-N, Rb-UZ i Rb-UN z zakresu zobowiązań i należności Funduszu Pracy oraz PFRON bezpośrednio do dysponenta tychże funduszy celowych. W związku z powyższym, do czasu wprowadzenia odpowiednich zmian w obowiązującym rozporządzeniu sprawozdawczym, jednostki samorządu terytorialnego powinny ujmować środki finansowe, należności i zobowiązania powstałe z tytułu gospodarowania środkami Funduszu Pracy oraz PFRON we własnych sprawozdaniach.

Ad pkt 9 - kwartalne sprawozdanie o stanie zobowiązań oraz należności Skarbu Państwa z tytułu wykonywania przez jednostki samorządu terytorialnego zadań zleconych (Rb-ZN) jest szczególnym sprawozdaniem sporządzanym zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 4 marca w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Jest ono sporządzane przez samorządowe jednostki organizacyjne realizujące bezpośrednio zadania z zakresu administracji rządowej oraz inne zadania zlecone jednostkom samorządu terytorialnego odrębnymi ustawami (sprawozdania jednostkowe) oraz przez jednostki samorządu terytorialnego (sprawozdania łączne). Sprawozdania te wskazują zobowiązania, należności oraz wybrane aktywa finansowe przypisane do Skarbu Państwa (wyłącznie Skarbu Państwa) w związku z realizacją przez jednostki samorządu terytorialnego zadań zleconych stanowią dla dysponentów środków budżetu państwa podstawę do sporządzania sprawozdań Rb-Z i Rb-N w zakresie odpowiednio zobowiązań, należności oraz wybranych aktywów finansowych przypisanych do Skarbu Państwa (§ 5 ust. 3 ww. rozporządzenia).

Reasumując, sprawozdanie Rb-ZN nie stanowi informacji o stopniu wykorzystania dotacji celowych na zadania zlecone lecz powinno zawierać m.in. informacje o stanie środków finansowych zgromadzonych na rachunkach jednostek samorządu terytorialnego, przypisanych budżetowi państwa (Skarbowi Państwa), ale jeszcze nie odprowadzonych na rachunek budżetu państwa oraz stan należności i zobowiązań budżetu państwa z tytułu realizowanych zadań zleconych.

Ad pkt 10 - w części E sprawozdania Rb-Z jednostki sektora finansów publicznych, posiadające osobowość prawną (z wyłączeniem JST), powinny prezentować odsetki od zobowiązań zarówno niewymagalnych, jak i wymagalnych. W związku z powyższym, przedmiotowym zestawieniem objęte są odsetki od zobowiązań z tytułu niezapłaconych w terminie faktur, jak również narosłe odsetki od zaciągniętych kredytów oraz pożyczek lub wyemitowanych papierów wartościowych. Odsetki podlegające wykazaniu w tej części sprawozdania Rb-Z, zgodnie z § 11 ust. 2 załącznika nr 9 do ww. rozporządzenia, powinny być naliczone od pozostającego do spłaty na dzień sprawozdawczy zobowiązania z tytułu kredytu lub pożyczki, za okres począwszy od pierwszego dnia bieżącego okresu odsetkowego do dnia, na który sporządzane jest sprawozdanie. Przykładowo, gdy bieżący okres odsetkowy rozpoczął się w dniu 12 marca, a sprawozdanie sporządzane jest według stanu na koniec marca, to na potrzeby przedmiotowego zestawienia jednostka powinna naliczyć odsetki od danego

zobowiązania za okres 19 dni jakie upłyną do ostatniego dnia okresu sprawozdawczego. Odsetki, które zostały zapłacone przed końcem okresu sprawozdawczego, nie podlegają wykazaniu w zestawieniu E. Analogicznie, nie należy wykazywać odsetek za przyszłe okresy.

Ad pkt 11 - kredyt kupiecki definiowany jest jako zobowiązania powstające z bezpośredniego udzielenia kredytu przez dostawców na transakcje dotyczące wyrobów i usług. Zarówno w ustawodawstwie polskim, jak i wspólnotowym, brak jest legalnej definicji kredytu kupieckiego. Dla instytucji "odroczenia terminu płatności w czasie za dokonane usługi, czy też dostawy" przyjęto w doktrynie termin "kredyt kupiecki", "kredyt handlowy". Kredyt kupiecki, co do zasady powinien być kredytem krótkoterminowym. Należy jednak wskazać, że jednostki samorządu terytorialnego często już na etapie umów inwestycyjnych projektują sposób finansowania pośredni przez bank. Wyrażają zgodę na przejęcie na określonych warunkach kredytu kupieckiego (wierzytelności, które wobec nich będzie miał wykonawca). Po zakończeniu inwestycji zawierają umowy, w których bank przejmuje kredyt kupiecki. Takie umowy, gdy przejmującym wierzytelność jest bank, należy traktować jak kredyt lub pożyczkę bankową finansującą udzielony kredyt kupiecki i zaliczać do kategorii kredyty i pożyczki.

Ad pkt 12 - Bilanse wskazane w § 15 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020 z późn. zm.) są sprawozdaniami finansowymi. Przesądza o tym:

- fakt, że omawiane rozporządzenie zostało wydane na podstawie delegacji ustawowej, zawartej w art. 17 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, odnoszącego się do sprawozdań Finansowych, a nie na podstawie delegacji zawartej w art. 18 tej ustawy, dotyczącej sprawozdań z wykonania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania (sprawozdań budżetowych);

- tytuł rozdziału 5 "Sprawozdania finansowe", w którym ujęto przepisy ww. § 15 oraz treści

innych przepisów zawartych w tym rozdziale.

Podobne argumenty przemawiają za tym, że bilanse sporządzane na podstawie przepisów Rozdziału 5 (§ 17 i następne) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861), są sprawozdaniami finansowymi.

W szczególności należy podkreślić, że rozporządzenie to zostało wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 40 ust. 4 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Artykuł ten odnosi się do sprawozdań finansowych, a nie do sprawozdań z wykonywania procesów, o których mowa w art. 3 obecnie obowiązującej ustawy o finansach publicznych, do których odwołuje się art. 41 tej ustawy.

Ponadto istotna jest również terminologia zawarta w przepisach rozporządzenia odnoszących się do sprawozdań finansowych.

Artykuł 18 pkt 2 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., odnosi się do sprawozdań z wykonania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania. Przed 1 stycznia 2010 r. przepis ten odnosił się do sprawozdań budżetowych. Obecnie obowiązująca ustawa o finansach publicznych wyraźnie odróżnia sprawozdania z wykonania procesów gromadzenia środków i ich

rozdysponowania, o których mowa w art. 3 tej ustawy, od sprawozdań finansowych. Podobne rozróżnienie istniało w poprzednio obowiązującej ustawie, przy czym sprawozdania z wykonania procesów gromadzenia i ich rozdysponowania byty określane także jako sprawozdania budżetowe.

W ocenie Ministerstwa Finansów - nie ma podstaw do kwalifikowania nieprawidłowości, dotyczących składania sprawozdań finansowych, jako nieprawidłowości związanych ze składaniem sprawozdań z wykonywania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania. Tym samym nieprawidłowości, występujące przy składaniu sprawozdań finansowych, nie mogą być zakwalifikowane jako naruszenie dyscypliny finansów publicznych, określone w art. 18 pkt 2 ustawy o naruszeniu dyscypliny finansów publicznych.

Jednocześnie Ministerstwo Finansów zastrzega, że uprawnionymi do wydawania wiążących rozstrzygnięć w przedmiocie odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych są wyłącznie właściwe komisje orzekające w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych, działające jako organy pierwszoinstancyjne oraz Główna Komisja Orzekająca - jako organ odwoławczy. Do tych organów, oraz do właściwych rzeczników dyscypliny finansów publicznych, zgodnie z przepisami ustawy o naruszeniu dyscypliny finansów publicznych, należy ocena, czy wskazana w zawiadomieniu osoba, w konkretnym stanie faktycznym i prawnym, dopuściła się naruszenia dyscypliny finansów publicznych. Komisje orzekające mogą dokonywać, wiążącej w sprawie, interpretacji dopiero po złożeniu przez właściwy organ, wniosku o ukaranie konkretnej osoby za konkretne działanie lub zaniechanie,