SPS-023-24213/14 - Opodatkowanie mienia gminnego.

Wewnętrzne drogi gminne z racji niezaliczenia do kategorii dróg publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 260, z późn. zm.) nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.). Przepis ten stanowi bowiem, że wyłączeniu z podatku od nieruchomości podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle, z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie ustawy o drogach publicznych do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Do dróg publicznych zaliczane są drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne.

Jednocześnie chcę poinformować, że kwestia opodatkowania dróg wewnętrznych nie uległa zmianie po dniu 1 stycznia 2007 r., kiedy to weszła w życie nowelizacja ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dokonana ustawą z dnia 7 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249, poz. 1828), bowiem również i przed tym dniem drogi wewnętrzne nie były wyłączone z zakresu opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. brzmieniem art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Treść przepisu została nadana ustawą z dnia 14 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1953), co w założeniu projektodawców miało na celu dostosowanie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (w zakresie, w jakim odwołuje się ona do pojęć zawartych w ustawie o drogach publicznych) do ustawy o drogach publicznych. Nowelizacja nie miała natomiast na celu dokonania zmian merytorycznych.

Przepis ten był jednak niejednolicie interpretowany ze względu na brak wskazania wprost, że wyłączenie dotyczy dróg publicznych, z jednoczesnym posługiwaniem się terminologią z ustawy o drogach publicznych. Stąd też dokonana z dniem I stycznia 2007 r. nowelizacja miała na celu jedynie usunięcie wątpliwości interpretacyjnych i nie zmieniła zakresu wyłączenia.

Obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości przez gminy od nieruchomości stanowiących jej własność: nieprzekazanych w posiadanie innym podmiotom i niepodlegających ustawowemu wyłączeniu lub zwolnieniu z opodatkowania na podstawie uchwał rad gmin wynika z aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Art. 3 ust. 1 ww. ustawy ustanawia bowiem regułę, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na właścicielu (posiadaczu samoistnym) nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkowniku wieczystym gruntów, niezależnie od tego, w czyim posiadaniu się to mienie znajduje. Reguła ta doznaje wyjątku w przypadku nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego - jeśli mienie to znajduje się w posiadaniu innych podmiotów, to zarówno gdy posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, jak i wówczas gdy jest bezumowne, podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze.

Ustawodawca zatem przewidział taką konstrukcję podatku od nieruchomości w przypadku nieruchomości będących własnością jednostek samorządu terytorialnego, że podatnikiem staje się ich aktualny posiadacz, natomiast jeśli nadal znajdują się one we władaniu właściciela, podatnikiem jest właściciel; ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie przewiduje bowiem wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla gmin.

Odnosząc się do przedmiotowego zagadnienia, wskazać również należy, że w prawie podatkowym nie została wyrażona wprost zasada, by nie dopuszczać do tożsamości podmiotów zobowiązania podatkowego: podatnika oraz organu podatkowego. W związku z tym możliwa jest sytuacja, aby gminny organ podatkowy występujący jako podmiot prawa publicznego pobierał podatek od gminy jako podmiotu cywilnoprawnego (właściciela nieruchomości).

Pogląd o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mienia gminnego potwierdza orzecznictwo sądowoadministracyjne. W wyrokach z dnia 15 listopada 2012 r., sygn. akt: II FSK 1756/12 i 1755/12, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "gmina jest osobą prawną, której przysługuje własność i inne prawa rzeczowe (art. 165 ust. 1 Konstytucji RP, art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym). Jest w związku z tym jednym z podatników, wymienionych w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach im opłatach lokalnych". Zgodnie ze stanowiskiem sądu art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych "nie wyłącza gminy z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a jedynie wskazuje, kiedy obowiązek podatkowy może spoczywać na posiadaczu (także zależnym), władającym jej nieruchomościami. Gdyby gminie przysługiwało zwolnienie podmiotowe w stosunku do wszystkich jej nieruchomości, zbędna byłaby m.in. regulacja zawarta w art. 2 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z tym przepisem zwolnione od opodatkowania są nieruchomości bądź ich części zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych i urzędów marszałkowskich".

Wskazane przepisy są obowiązujące dla wszystkich gmin, jak również mają zastosowanie w przypadku opodatkowania mienia gminnego niezależnie od jego typu i rodzaju przeznaczenia. Odnosząc się natomiast do wskazanej w interpelacji kwestii niejednolitego ich stosowania, należy wskazać, że minister finansów nie ma kompetencji kontrolnych wobec jednostek samorządu terytorialnego.

Organem podatkowym właściwym w sprawach podatku od nieruchomości na podstawie art. 1c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest wójt (burmistrz, prezydent miasta). Decyzje organów podatkowych I instancji są weryfikowane w toku kontroli instancyjnej przez samorządowe kolegia odwoławcze oraz podlegają kontroli sądów administracyjnych. Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) minister właściwy do spraw finansów publicznych sprawuje ogólny nadzór w sprawach podatkowych.

Natomiast organem kontrolującym jednostki samorządu terytorialnego w zakresie spraw finansowych są regionalne izby obrachunkowe, które nie podlegają nadzorowi ministra finansów.