SP2-629/033-103/1308/03/MK - Wpływ przedawnienia na bieg egzekucji.

Ustosunkowując się do zgłoszonych przez Izbę Skarbową w Rzeszowie wątpliwości dotyczących skutków zastosowanego środka egzekucyjnego dla przerwania biegu przedawnienia w przypadku uchylenia przez Sąd decyzji odwoławczej utrzymującej w mocy decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, Ministerstwo Finansów wyjaśnia, co następuje:

Zasadą, którą powinien kierować się organ podatkowy, jest niedopuszczenie do przedawnienia się należnego zobowiązania oraz umożliwienie jego skutecznego dochodzenia. W każdym zatem przypadku sposób rozstrzygnięcia powinien być dostosowany do okoliczności danej sprawy i uwzględniający skutki prawne, które powstaną w wyniku wydania decyzji.

Uchylenie przez Sąd wyłącznie decyzji izby skarbowej stwarza możliwości wydania przez organ drugiej instancji takiego rozstrzygnięcia, które pozostawiałoby w obrocie prawnym decyzję organu I instancji. Ponadto należy zauważyć, że wydanie decyzji kasacyjnej na podstawie art. 233 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygania sprawy przez organ odwoławczy, i nie jest w tej kwestii dopuszczalna wykładnia rozszerzająca. Decyzję taką organ odwoławczy może wydać tylko wówczas, gdy spełnione są przesłanki wymienione w tym przepisie prawa, tj. gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. W przypadku zatem gdy Sąd w rozpatrzeniu skargi uchylił wyłącznie rozstrzygnięcie organu II instancji, organ ten winien korzystać w szerokim zakresie z możliwości określonych w art. 229 Ordynacji podatkowej, który pozwala na przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie, albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Takie działanie jest zasadne, zwłaszcza wówczas, gdy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne w celu dochodzenia zobowiązania wynikającego z tej decyzji. Powyższe powoduje bowiem, że egzekucja może być prowadzona bez przeszkód, a na organie podatkowym ciąży wyłącznie ewentualny obowiązek dokonania aktualizacji tytułu wykonawczego stosownie do § 9 ust. 1b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.).

W kwestii skutków prawnych przerwania biegu przedawnienia przez decyzję następnie uchyloną istotne znaczenie ma natomiast stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. sygn. akt I SA/Wr 1693/01, I SA/Lu 685/00), które wskazuje, iż skutki prawne uchylonej decyzji w celu przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia następują ex nunc, tj. od chwili uchylenia decyzji, a nie jak w przypadku decyzji nieważnej od chwili jej wydania - ex tunc. Podjęte zatem w toku postępowania egzekucyjnego czynności egzekucyjne (od dnia 1 stycznia 2003 r. zastosowanie środka egzekucyjnego), o których podatnik został powiadomiony, powodują przerwanie biegu terminu przedawnienia. Oznacza to, że kasacja decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji nie niweczy skutku przerwania biegu terminu przedawnienia. Również inne skutki prawne pozostają w mocy. Fakt uchylenia decyzji nie będzie miał zatem wpływu na ważność ustanowionej hipoteki przymusowej. Wygaśnięcie bowiem hipoteki następuje stosownie do art. 94 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.) w przypadku wygaśnięcia wierzytelności zabezpieczonej hipoteką.

Przekazanie przez dyrektora izby skarbowej do ponownego rozpatrzenia sprawy określenia wysokości zobowiązania podatkowego nie oznacza jednak, że powyższe zobowiązanie stało się niewymagalne i że powstała przesłanka do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie bowiem z art. 59 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.) postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli wystąpi jedna z przesłanek enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. Wobec tego, że uchylenie omawianej decyzji wywołuje tylko skutki ex nunc, nie można stwierdzić, że zobowiązanie stało się niewymagalne. Nie powstanie zatem przesłanka do umorzenia postępowania egzekucyjnego.

Uchylenie przedmiotowej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia powoduje natomiast, że organ egzekucyjny do momentu ponownego wydania decyzji nie posiada aktualnej informacji o wysokości tego zobowiązania. Niezbędne jest zatem zastosowanie instytucji zawieszenia postępowania egzekucyjnego, określonej w art. 56 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, do czasu wydania przez organ I instancji nowej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe.

Zawieszenie postępowania egzekucyjnego nie służy efektywnemu dochodzeniu należnych zobowiązań. W sytuacji zatem gdy jest prowadzone postępowanie egzekucyjne, organ II instancji powinien korzystać z uprawnień przewidzianych w art. 229 Ordynacji podatkowej i ograniczyć do niezbędnego minimum przypadki przekazywania sprawy do ponownego rozpatrzenia.