RO-XV/415/PDOF-548/37/BDŚ/07 - Moment zarachowania do kosztów uzyskania przychodów ubezpieczeń majątkowych w podmiocie prowadzącym księgi rachunkowe.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 4 grudnia 2006 r. stwierdza że, wydatki na ubezpieczenia majątkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponoszone przez Podatnika prowadzącego księgi rachunkowe, stanowiące koszty uzyskania przychodów niezwiązane bezpośrednio z przychodami, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, a jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pismem z dnia 4 grudnia 2006 r. (data wpływu 19 grudnia 2006 r.), zwrócił się Pan z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny:

Prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie usług międzynarodowego transportu i spedycji. Dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi Pan księgi rachunkowe. W związku z prowadzoną działalnością ponosi Pan wydatki na ubezpieczenia majątkowe: ubezpieczenia budynków, maszyn, środków transportu - samochodów ciężarowych i osobowych. Wpłacana składka na ww. ubezpieczenia majątkowe, zgodnie z polisą ubezpieczeniową, dotyczy określonego okresu czasowego. Strony umowy ubezpieczeniowej określają również terminy ratalnych wpłat składek. Koszty ubezpieczenia majątku są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, jednak nie da się ustalić bezpośredniego związku pomiędzy tego rodzaju kosztem a uzyskanym przychodem.

W związku z powyższym zwraca się Pan z pytaniem:

Czy koszty ubezpieczeń majątkowych w podmiocie prowadzącym księgi rachunkowe podlegają zarachowaniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatku czy w momencie rozliczenia kosztu w czasie, szczególnie dotyczy to wpłaty składki dokonanej w roku 2006, a okres ubezpieczenia obejmuje rok 2006 i 2007?

Sformułował Pan też własne stanowisko w sprawie stwierdzając, iż:

Rozliczenie kosztów ubezpieczenia winno następować w rozliczeniu okresu objętym ubezpieczeniem, a nie w momencie wpłaty składki na ubezpieczenie.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, mając na uwadze przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny i stan prawny, obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Należy przy tym zastrzec, iż w świetle ust. 1 pkt 47 wspomnianego art. 23 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 EURO, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, iż w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą, ponosi Pan wydatki na ubezpieczenia majątkowe (ubezpieczenia budynków, maszyn, środków transportu - samochodów ciężarowych i osobowych), zaś dla celów podatku dochodowego prowadzi Pan księgi rachunkowe.

Stosownie do art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.), u podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe - w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

W świetle cytowanego wyżej przepisu podatnicy, prowadzący księgi rachunkowe, obowiązani są stosować tzw. metodę memoriałową, księgowania kosztów podatkowych. Istotą tej metody jest potrącalność kosztów uzyskania przychodów tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, przy czym koszty, które można powiązać z konkretnymi przychodami, winny być księgowane w roku podatkowym uzyskania tych przychodów. Natomiast koszty, których nie można bezpośrednio przypisać do określonego przychodu, powinny być rozliczane w momencie ich poniesienia. Jeżeli zaś koszty, które z konkretnymi przychodami można powiązać jedynie pośrednio, dotyczą więcej niż jednego roku podatkowego, wówczas winny być rozliczone proporcjonalnie od długości okresu, którego dotyczą.

Należy zatem zauważyć, iż ponoszone przez Pana wydatki na ubezpieczenia majątkowe są związane z uzyskaniem przez Pana przychodu, ale tylko w sposób pośredni - ich ponoszenie nie przysparza Panu bezpośrednio konkretnego przychodu.

Po znowelizowaniu przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) powyższe zasady zostały wprost wyrażone w ust. 5 i 5c powołanego artykułu. Mianowicie, z art. 22 ust. 5 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. wynika, iż u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów, bezpośrednio związanych z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. Zaś zgodnie z brzmieniem art. 22 ust. 5c cytowanej ustawy (wprowadzonego nowelą z dnia 16 listopada 2006 r. z datą obowiązywania od dnia 1 stycznia 2007 r.), koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Należy również zwrócić uwagę, iż wyżej powołana nowela z dnia 16 listopada 2006 r. wprowadziła definicję momentu poniesienia kosztu. Zgodnie z brzmieniem nowo wprowadzonego ust. 5d cytowanej art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonana w 2006 r. wpłata składki ubezpieczenia majątkowego, obejmującego okres 2006 i 2007 roku, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, w proporcji do tego okresu, o ile nie jest możliwe określenie, jaka jej część dotyczy danego roku podatkowego. W przeciwnym razie wydatki takie podlegają zaliczeniu w dacie ich poniesienia. W ten sam sposób podlegać będą rozliczeniu wpłaty składek ubezpieczeniowych dokonane w roku 2007.

Zatem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku uznaje, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2006 r., jest prawidłowe, o ile przedmiotowe koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w przeciwnym razie - jest nieprawidłowe.