ro-xv/415/pdof/309-233/BD/07 - Czy należności z tytułu projektu wynalazczego płatne na rzecz spadkobierców ustawowych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i na jakich zasadach?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku, działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia 27 czerwca 2007 r. stwierdza, iż wynagrodzenie z tytułu wykorzystania projektu wynalazczego wypłacane spadkobiercom, po zmarłym pracowniku (byłym pracowniku) nie stanowi przychodu spadkobierców podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i wobec tego na pracodawcy zmarłego pracownika (byłego pracownika) nie ciąży obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaty tego świadczenia. Ponadto nabycie w drodze spadku prawa do wynagrodzenia z tytułu wykorzystania projektu wynalazczego nie podlega również podatkowi od spadku i darowizn.

Instytut Energetyki-Zakład Doświadczalny w Białymstoku pismem z dnia 27 czerwca 2007 r., uzupełnionym w dniu 9 lipca 2007 r. zwrócił się z prośbą o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny: Przedmiotowa sprawa dotyczy wypłaty wynagrodzenia z pracowniczego projektu wynalazczego ZD-3/99 (zgłoszenie z dnia 31 grudnia 1999 r.), należnego po zmarłym Panu Andrzeju Sokół.. Zgodnie z Zakładowym Regulaminem Działalności Wynalazczej należności z tytułu projektu wynalazczego przysługują w okresie, przez który projekt wynalazczy jest wykorzystywany przez Instytut Energetyk dany kwartał. Zmarły w dniu opracowania i zgłoszenia pracowniczego projektu wynalazczego ZD-3 /99, był pracownikiem Instytutu Energetyki -Zakładu Doświadczalnego w Białymstoku. Następnie jego stosunek pracy uległ rozwiązaniu wskutek wypowiedzenia pracownika, w okresie poprzedzającym jego śmierć. Po ustaniu stosunku pracy Pan Andrzej Sokół nadal otrzymywał należności z tytułu projektu wynalazczego. Instytut Energetyki-Zakład Doświadczalny w Białymstoku dokonywał jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych poboru zryczałtowanej zaliczki na podatek w wysokości 19 % z tytułu należnego podatku i odprowadzał tę zaliczkę do US oraz wystawiała Panu Andrzejowi Sokół PIT-11. W kwietniu ww. osoba zmarła. Pomimo śmierci wynalazcy (współautora projektu), prawa z tytułu ww. projektu wynalazczego nie wygasły i przysługują nadal jako podlegające dziedziczeniu spadkobiercom zmarłego. W związku z tym Instytut Energetyki-Zakład Doświadczalny w Białymstoku obowiązany jest do wypłaty należności na rzecz spadkobierców ustawowych oraz do ustalenia, na jakich zasadach kwoty te podlegają opodatkowaniu. W przedstawionym stanie faktycznym Podatnik zwraca się z pytaniem: czy należności z tytułu projektu wynalazczego, jako podlegające dziedziczeniu przez spadkobierców ustawowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz na jakich zasadach? Sformułowano też własne stanowisko w sprawie stwierdzając, iż należności z tytułu projektu wynalazczego, płatne na rzecz spadkobierców ustawowych, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Instytut Energetyki-Zakład doświadczalny w Białymstoku nie jest obowiązany do naliczania i poboru zaliczki na podatek dochodowy od tych wypłat.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Instytut Energetyki-Zakład Doświadczalny w Białymstoku wyjaśnia, że zmarły był pracownikiem Zakładu Doświadczalnego, a jego stosunek pracy uległ rozwiązaniu w okresie wcześniejszym (przed jego śmiercią). W związku z tym w ww. sprawie nie ma zastosowania przepis art. 63 k.p. dotyczący sytuacji ustania stosunku pracy z dniem śmierci pracownika. Przepis ten reguluje zasady dziedziczenia praw majątkowych ze stosunku pracy, które po śmierci pracownika przechodzą na najbliższych członków rodziny w trybie szczególnym i nie wchodzą w skład spadku po zmarłym. Zatem przepis ten nie dotyczy byłego pracownika, z którym stosunek pracy ustał wcześniej (przed śmiercią) wskutek jego rozwiązania. Artykuł 63 k.p. jako przepis szczególny powinien być stosowany i interpretowany ściśle, z zakazem wykładni rozszerzającej. Przepis ten stanowi wyjątek od reguły ogólnych zasad spadkobrania, wynikających z art. 922 i następnych k.c., wyłączając dziedziczenie przez najbliższych członków rodziny w trybie szczególnym (uprawnionych według przepisów o zaopatrzeniu emerytalnym pracowników). W związku z powyższym w powyższej sprawie powinno się stosować reguły ogólne. Oznacza to, że ww. wynagrodzenie jako prawo majątkowe wchodzi na zasadach ogólnych do spadku i podlega dziedziczeniu przez spadkobierców ustawowych zmarłego. Zakład Doświadczalny powinien dokonać wypłaty ww. należności osobom, które wylegitymują się prawomocnym postanowieniem Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. Wypłaty dokonuje się łącznie do rąk wszystkich uprawnionych spadkobierców ustawowych lub na rzecz pełnomocnika, upoważnionego przez wszystkich spadkobierców do zastosowanie zasady ogólne, to w konsekwencji stosuje się analogiczne reguły podatkowe. Otrzymane przez spadkobierców świadczenie podlega na zasadach ogólnych przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. podatkowi nie podlega nabycie w drodze spadku lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw. Stąd ww. należność nie wywołuje obowiązku podatkowego w zakresie ww. podatku. Co prawda nowelizacja wprowadziła nowe wymogi z art. 19 cyt. ustawy, zgodnie z którymi " dłużnicy spadkodawcy " dotyczy każdego podmiotu, dokonującego wypłaty świadczenia spadkodawcy i dziedziczonego przez spadkobierców są obowiązani przekazać do właściwego Urzędu Skarbowego informację o wypłacie. Jednakże w przypadku dokonania przez Zakład Doświadczalny wypłaty wynagrodzenia z tytułu wykorzystywania projektu wynalazczego nie powstaje obowiązek z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, ponieważ ww. należność nie podlega ww. podatkowi. Obecnie zgoda US na wypłatę nie jest wymagana (uchylony ust. 2 i 3 w art. 19 cyt. ustawy), a osoba otrzymująca wypłatę nie musi przedkładać ww. zaświadczeń o nie podleganiu podatkowi czy o zwolnieniu od podatku lub jego zapałacie. Skoro ww. należność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to tym samym nie powstaje obowiązek podatkowy z innych tytułów, przede wszystkim podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast ww. należność podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy czym zgodnie z ww. ustawą należność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Zwrócić należy przy tym uwagę, że inne znaczenie ma zwrot: " przychody podlegające przepisom o podatku od spadków i darowizn, a inne znaczenie ma zwrot: "Podatkowi nie podlega. Prawidłowa i zgodna z wykładnią celowościową i systemową interpretacja tych zwrotów - powinna oznaczać brak opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli dana należność podlega przepisom ustawy o podatku od spadku i darowizn, przy czym zgodnie z ww. ustawą należność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wnioskodawca oświadczył także, iż w sprawie która jest przedmiotem zapytania nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, ani też postępowanie przed sądem administracyjnym. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Katalog źródeł przychodów, z których przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych został przedstawiony w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Zgodnie z art. 12 ust. 1 wyżej powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Natomiast zgodnie z art. 18 wyżej powołanej ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 63 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) z dniem śmierci pracownika wygasa stosunek pracy. Stosownie do § 2 powołanego wyżej przepisu, wynikające ze stosunku pracy prawa majątkowe przechodzą po śmierci pracownika, w równych częściach, na małżonka oraz inne osoby spełniające warunki do uzyskania renty rodzinnej, w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. W razie braku takich osób, prawa te wchodzą do spadku. Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 czerwca 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Natomiast według § 2 przywołanego wyżej przepisu, nie należą do spadku prawa i obowiązki ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.) podatkowi nie podlega nabycie w drodze spadku lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że wynagrodzenie wypłacane z tytułu wykorzystywania pracowniczego projektu wynalazczego stanowi przychód z praw majątkowych wymienionych w art. 18 ustawy o podatkowym od osób fizycznych, a nie przychód z praw majątkowych wynikających ze stosunku pracy. Zatem wynagrodzenie należne wynalazcy (byłemu pracownikowi) z tytułu wykorzystywania jego projektu, po jego śmierci, nie stanowi prawa majątkowego wynikającego ze stosunku pracy, ale jest dziedzicznym prawem majątkowym, które na zasadach ogólnych wchodzi do masy spadkowej i podlega dziedziczeniu przez spadkobierców. Tak więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Kwota tego wynagrodzenia powoduje zwiększenie masy spadkowej i tym samym nie stanowi dla spadkobierców przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r., Nr 142 poz. 1514 z późn. zm.), zgodnie z którymi podatkowi od spadków i darowizn nie podlega między innymi nabycie w drodze spadku wierzytelności wynikających z praw do projektów wynalazczych. Zatem kwota wynagrodzenia wypłacona przez byłego pracodawcę z tytułu wykorzystywania projektu wynalazczego po śmierci wynalazcy nie stanowi przychodu spadkobierców podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i wobec tego, na wypłacającym nie ciąży obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Ponadto nabycie w drodze spadku prawa do wynagrodzenia z tytułu wykorzystania projektu wynalazczego nie podlega również podatkowi od spadku i darowizn. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku uznaje, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2007 r. jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 1 - Ordynacji podatkowej, interpretacja niniejsza nie jest wiążąca dla wnioskodawcy. Wydana interpretacja jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli właściwych dla wnioskodawcy - art. 14b § 2 ww. ustawy.. Na niniejsze postanowienie Stronie przysługuje zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku, za pośrednictwem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, w terminie 7 dni od daty otrzymania postanowienia. Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej).