RIO.II-025-30/10 - Ewidencja księgowa należności wykazanych w art. 60 ustawy o finansach publicznych.

W odpowiedzi na pismo z dnia 24 sierpnia 2010 r., otrzymane w dniu 26 sierpnia b.r. i zawarte w nim pytania Regionalna Izba Obrachunkowa w Białymstoku wyraża następujące stanowisko w sprawie.

Przywołany we wniosku o udzielenie wyjaśnień art. 60 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) nie ogranicza się jedynie do należności wskazanych przez wnioskodawcę w jego wniosku, ale obejmuje również inne dochody pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Z przepisów ustawy o finansach publicznych wynika, że należności pieniężne mające charakter cywilnoprawny mogą być umarzane, odraczane lub rozkładane na raty, na zasadach określonych przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (art. 59) lub potrącane z wzajemnej i wymagalnej wierzytelności zobowiązanego wobec jednostki samorządu terytorialnego (art. 63), mogą być udzielane ulgi w spłacie zobowiązań z tytułu tych należności (art. 64), do egzekucji tych należności mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) co przewiduje art. 65.

Z kolei przepis art. 67 ustawy o finansach publicznych stanowiący o tym, że do spraw dotyczących należności wymienionych w art. 60 ustawy o finansach publicznych do których nie stosuje się przepisów ustawy o finansach publicznych, stosuje się odpowiednio przepisy rozdziału III ustawy - Ordynacja podatkowa oznacza, że przepisy te znajdują zastosowanie w zakresie wymienionym w przywołanych powyżej przepisach ustawy o finansach publicznych tj: art. 59, 63 i 64.

Odnosząc się do kwestii rachunkowości budżetowej w zakresie wskazanym we wniosku, należy wskazać, iż przywołany w części C wniosku fragment opisu konta 720 w brzmieniu "w zakresie podatkowych i niepodatkowych dochodów budżetowych ewidencja szczegółowa prowadzona jest według zasad rachunkowości podatkowej" oznacza, że zapis ten mógłby mieć zastosowanie do przychodów z tytułu dochodów budżetowych ujmowanych na koncie 720, gdyby przepisy wykonawcze w tym zakresie nakładały obowiązek prowadzenia ewidencji szczegółowej. W obowiązujących do czasu wydania nowego rozporządzenia zasadach rachunkowości podatkowej przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2006 r. w sprawie zasad rachunkowości i planu kont w zakresie ewidencji podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych dla organów podatkowych jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. Nr 112, poz. 761), obowiązujący w obecnym kształcie do dnia 31 grudnia 2010 r., w zakresie ewidencji szczegółowej przyjęto następujące zasady:

konta analityczne do kont syntetycznych prowadzone są według rodzaju podatków;

księgowań dotyczących rozrachunków z poszczególnymi podatnikami z tytułu należności i wpłacanych przez nich podatków podlegających przypisaniu na ich kontach, a także z innymi podmiotami dokonuje się na kontach szczegółowych prowadzonych do kont analitycznych w ramach syntetycznego konta 221 - " Należności z tytułu dochodów budżetowych".

Z opisu konta 750, w przytoczonym powyżej rozporządzeniu MF z 21 czerwca 2006 r. będącego odpowiednikiem konta 720 - "Przychody z tytułu dochodów budżetowych", nie wynika obowiązek prowadzenia ewidencji szczegółowej. Z jego zapisów wynika natomiast, że ewidencja szczegółowa winna być prowadzona do konta 221.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie należy kierować się opisem konta 221, przewidzianego w załączniku nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lipca 2010 r. w sprawie szczegółowych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 128, poz. 861), zgodnie z którym ewidencja należności (nie przychodów) powinna być prowadzona według dłużników i podziałek klasyfikacji budżetowej.

Odnośnie pytania drugiego, czy w stosunku do zaległości od wskazanych w zapytaniu należności należy naliczać odsetki podatkowe i ujmować je w paragrafie 0910 oraz czy stosować zasady Ordynacji podatkowej przy naliczaniu należności ubocznych od powyższych tytułów, Regionalna Izba Obrachunkowa stoi na stanowisku, iż pomimo zasady jednolitości stosowania prawa, winny znaleźć zastosowanie w niniejszej kwestii przepisy ustaw odrębnych w zakresie odsetek i należności ubocznych. I tak np. w stosunku do opłaty adiacenckiej jednym z wyjątków w stosowaniu przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa jest to, że zgodnie z przepisem art. 148 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), do skutków zwłoki lub opóźnienia w zapłacie opłaty adiacenckiej stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że zaległości z tytułu opłaty adiacenckiej nie podlegają "odsetkom za zwłokę" lecz odsetkom ustawowym.

Z kolei w przypadku renty planistycznej z przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) nie wynika bowiem prawo do naliczania odsetek od nieterminowo uiszczonej opłaty. Brak w niej również odniesienia do posiłkowego stosowania innych ustaw, z których ewentualnie mogłoby wynikać uprawnienie do dochodzenia od zobowiązanego tego typu świadczenia w razie nie uiszczenia przedmiotowej opłaty w terminie. Z uwagi natomiast na publicznoprawny a nie cywilnoprawny charakter świadczenia nie znajdują tu bez wyraźnego wskazania, zastosowania przepisy k.c. Zatem brak jest bezpośrednich podstaw prawnych w randze ustawy do naliczania odsetek od nieterminowo uiszczonej zapłaty renty planistycznej.

Podejmując próbę ujednolicenia odpowiedzi w zakresie naliczania odsetek i należności ubocznych wobec należności wskazanych przez wnioskodawcę w jego piśmie, należy wskazać, iż przepisy ustawy o finansach publicznych nie rozciągają przepisów - Ordynacji podatkowej na wymiar i zapłatę należności wymienionych w art. 60 ustawy o finansach publicznych. W związku z tym od zaległości z wymienionych we wniosku tytułów należy naliczać odsetki ustawowe i ujmować w paragrafie 0920, a przy naliczaniu należności ubocznych od powyższych tytułów nie można stosować przepisów - Ordynacji podatkowej.

Wobec tego, iż w obecnym porządku prawnym brak jest podmiotu upoważnionego do wydawania wiążącej wykładni przepisów prawa, wyrażone przez Regionalna Izbę Obrachunkową w Białymstoku stanowisko w niniejszej sprawie, proszę potraktować jako niewiążącą opinię prawną.