PUS.II 443/63/06/MR - Błędne zastosowanie stawki podatku VAT, a możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej.

Działając na podstawie art. 14a § 1 oraz § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 19 ust. 4 w zw. z ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), § 9 ust. 1 pkt 1, § 17 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) - w odpowiedzi na wniosek Podatnika z dnia 7.07.2006 r. dotyczący udzielenia informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w kwestii dotyczącej wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej za okres styczeń 2005 r. - maj 2006 r., sporządzonej z powodu zastosowania błędnej stawki podatku oraz sporządzenia korekt deklaracji, a także skorygowania zapisów w rejestrach sprzedaży za okres objęty wystawioną fakturą korygującą, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać stanowisko Podatnika zawarte w przedmiotowej sprawie za prawidłowe.

Pismem z dnia 7.07.2006 r. Podatnik prowadzący działalność pod firmą "G." Spółka Akcyjna zwrócił się do Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z prośbą dotyczącą interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego w zapytaniu stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonała sprzedaży usług, które zakwalifikowała jako sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, tymczasem sprzedaż usług winna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 22%. Z powodu popełnionej pomyłki w stawce podatku VAT Spółka wystawiła fakturę korygującą dokumentującą podwyższenie stawki podatku VAT. Z uwagi na fakt, iż sprzedaż była dokonywana na przestrzeni kilku miesięcy, Spółka wystawiła jedną zbiorczą fakturę dla odbiorcy, w bieżącym miesiącu, do której dołączyła wykaz faktur, do których wystawiono fakturę korygującą. Na fakturze korygującej oraz na załączniku do faktury zamieszczono dane wymagane § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.).

Wątpliwości Podatnika dotyczą kwestii wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej, za okres styczeń 2005 r. - maj 2006 r., w przypadku błędnego zastosowania stawki podatku VAT. Zdaniem Podatnika z uwagi na fakt, iż "w § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. brak jest określenia miesiąca, w którym sprzedawca winien skorygować podwyższyć VAT należny, Podatnik winien wystawić jedną fakturę korygującą, na której będą ujęte dostawy za okres styczeń 2005 r. - maj 2006 r., a deklaracje obejmujące korekty winny zostać sporządzone osobno do każdego z ww. miesiąca". Ponadto zdaniem Spółki cyt. "(...) w takim przypadku, jak błędna stawka podatku VAT, należy skorygować rejestry sprzedaży za poszczególne miesiące, w których nastąpiła sprzedaż z zaniżoną stawką podatku VAT".

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan faktyczny, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie zważył, co następuje:

Zgodnie z przepisem § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Z kolei przepis § 17 ust. 2 ww. rozporządzenia stanowi, iż faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Zauważyć należy, iż zgodnie z zapisem § 17 ust. 3 cyt. powyżej rozporządzenia faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 (numer kolejny oraz datę jej wystawienia) i pkt 2 lit. a (określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3) kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Zgodnie z zapisem § 9 ust. 1 pkt 1 faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne w odniesieniu do stanu faktycznego niniejszej sprawy, a mianowicie do wątpliwości Podatnika dotyczących kwestii cyt. "wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej, za okres styczeń 2005 r. - maj 2006 r., w przypadku błędnego zastosowania stawki podatku VAT, (...) na której będą ujęte dostawy za okres styczeń 2005 r. - maj 2006 r., (...) a deklaracje obejmujące korekty zostaną sporządzone osobno do każdego z ww. miesiąca (...)" oraz zostanie skorygowany rejestr sprzedaży za poszczególne miesiące, w którym zostanie ujęta cyt. " (...) sprzedaż z zaniżoną stawką podatku VAT", należy stwierdzić, iż przepisy wzmiankowanego powyżej rozporządzenia nie regulują kwestii wystawienia jednej zbiorczej faktury korygującej w zaistniałych okolicznościach faktycznych.

Jednakże mając na uwadze zapis § 17 cyt. powyżej rozporządzenia w kontekście okoliczności faktycznej przedstawionej przez Podatnika, jaką jest wystawienie z tytułu popełnionej pomyłki w stawce podatku jednej zbiorczej faktury korygującej wraz z załącznikiem, które będą zawierać dane wyrażone § 17 ww. rozporządzenia, zdaniem tut. organu podatkowego postępowanie Podatnika należy uznać za prawidłowe w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów. Za prawidłowe należy uznać również stanowisko Podatnika w kwestii sporządzenia korekt deklaracji do każdego z ww. miesięcy objętych fakturą korygowaną, a także skorygowania rejestru sprzedaży za poszczególne miesiące, w których nastąpiła sprzedaż z zaniżoną stawką podatku VAT. Stanowisko tut. organu podatkowego wynika z zapisu art. 19 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z ust. 1. Zgodnie bowiem z brzmieniem przepisu art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług - wzmiankowanej na wstępie postanowienia, zwanej dalej ustawą - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast w myśl przepisu art. 29 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Z kolei na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Natomiast przepis art. 103 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i art. 33.

Z relacji powyższych przepisów (§ 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz art. 19 ust. 4 w zw. z ust. 1, art. 99 ust. 1 i art. 103 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług) wynika, iż Podatnik wystawiając fakturę VAT, w której podwyższył kwotę podatku należnego, winien korygować deklarację VAT-7 za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, a który to obowiązek z uwagi na popełniony błąd co do stawki podatku nie został zrealizowany w terminie wynikającym z przepisu art. 19.