PUS.II./443/220/2004 - Rozliczenie podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy oraz wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów.

Pytanie podatnika dotyczy rozliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy oraz wewnątrzwspólnotowym nabycia towarów

Działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w odpowiedzi na pismo jednostki z dnia 19.07.2004 r. (znak: GP/12/04, z datą wpływu 20.07.2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie uprzejmie informuje jak niżej:

Wątpliwości podatnika dotyczą kwestii "rozliczania podatku naliczonego" związanego z:

- zakupem towarów i usług na cele reprezentacji i reklamy,

- wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów.

I. Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zwanej dalej ustawą, ustawodawca uznał za dostawę towarów (a więc czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub części.

Stwierdzić jednak należy, iż z brzmienia powyższych przepisów nie wynika wprost, aby przekazanie przez podatnika towarów na cele reprezentacji i reklamy podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż z reguły czynności te są związane z prowadzonym przedsiębiorstwem (wskazuje choćby na to fakt, iż czynności te zaliczane są w myśl przepisów o podatkach dochodowych do kosztów uzyskania przychodów, a więc mają związek z przychodem i w swej istocie wiążą się z działalnością gospodarczą podatnika). Jednakże z uwagi na treść art. 7 ust. 3 ustawy stanowiącym, iż przepisu ust. 2 art. 7 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem wynika a contrario, iż przekazanie towarów, które nie są opisanymi wyżej próbkami i prezentami małej wartości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, powyższe oznacza, iż przekazanie i zużycie towarów na cele reprezentacji i reklamy co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług za wyjątkiem przypadku opisanego w art. 7 ust. 3 ustawy. W konsekwencji, biorąc pod uwagę przepis art. 86 ust. 1 ustawy, stanowiący, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, stwierdzić należy, iż co do zasady spółce przysługiwało będzie prawo do "rozliczenia" podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług przeznaczanych następnie na reprezentację i reklamę.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości podatnika związanych z reprezentacją i reklamą niepubliczną, stwierdzić należy, iż zgodnie z przepisem art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem z podatku dochodowego. Z kolei stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25 % przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Biorąc pod uwagę wspomniany wyżej przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz cyt. artykuł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnik nie miałby prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych towarów i usług przekazywanych na następnie na cele niepublicznej reprezentacji i reklamy w przypadku przekroczenia kwoty limitu określonego w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (0,25 % przychodu). Jednakże zgodnie z art. 88 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, przepis dotyczący zakazu odliczania podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów (art. 88 ust. 1 pkt 2) nie ma zastosowania w przypadku wydatków związanych z dostawą towarów oraz świadczeniem usług w przypadkach określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 (reprezentacja i reklama), jeżeli czynności te zostały opodatkowane. Powyższe oznacza, iż w przypadku, gdy podatnik opodatkuje podatkiem od towarów i usług czynność przekazania towarów na cele reprezentacji i reklamy może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy zakupie tych towarów, nawet wówczas, gdy zostaną przekroczone (z tytułu tych zakupów) limity uniemożliwiające zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (za wyjątkiem towarów o małej wartości i próbek w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług). W związku z tym stanowisko podatnika odliczającego pomimo przekroczenia limitu opisanego powyżej (0,25 % przychodu) podatek naliczony od zakupów towarów na potrzeby reprezentacji i reklamy i jednocześnie naliczającego podatek należny w tej samej wysokości należy uznać za słuszne.

II. W przypadku zakupu usług obcych na potrzeby reprezentacji i reklamy podatnik nie ma obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych i obliczania podatku należnego z uwagi na fakt, iż w tym przypadku przy zakupie takich usług nie zaistnieją czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przypadku, gdy zakup takiej usługi został udokumentowany fakturą VAT, to wykazany w niej podatek należny co do zasady dla podatnika będzie stanowił podatek naliczony podlegający odliczeniu od podatku należnego.

III. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi między innymi kwota podatku należnego (wyliczona przez podatnika) z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT podatnikowi dokonującemu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przysługuje prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tego tytułu określony zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy. Prawo do "rozliczenia podatku naliczonego" zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy przysługuje podatnikowi za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, co oznacza, że podatnik w tym samym okresie rozliczeniowym deklaruje zarówno podatek należny, jak i podatek naliczony z tytułu czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona (w terminie opisanym powyżej) obniżenia podatku należnego, może obniżyć ten podatek w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy, a więc "rozliczy podatek naliczony" za okres następujący po okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Mając na uwadze przepisy regulujące powstanie obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (powstaje on 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy będącej przedmiotem WNT albo z chwilą wystawienia faktury - w przypadku, gdy przed tym terminem podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę - art. 20 ust. 5 i ust. 6 ustawy), stanowisko podatnika, iż obniży podatek należny o podatek naliczony z tego tytułu w miesiącu otrzymania faktury od kontrahenta należy uznać za błędne.

Powyższą odpowiedź udzielono na podstawie stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu oraz w oparciu o stan prawny obowiązujący na dzień wydania interpretacji.