PT3/812/57/217/LWW/09/PK511 - Opodatkowanie podatkiem VAT dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów przez spółkę zatrudniającą techników dentystycznych.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 15 kwietnia 2008 r. Nr ILPP1/443-112/08-2/AT wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w ten sposób, że stwierdza, iż:

W dniu 23 stycznia 2008 r. Wnioskodawca złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wniosek z dnia 17 stycznia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostaw protez dentystycznych i sztucznych zębów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący spółką cywilną utworzoną przez 2 osoby fizyczne od dnia 1 grudnia 1999 r. wykonuje dostawy protez dentystycznych i sztucznych zębów. Spółka zatrudnia wykwalifikowanych techników dentystycznych. Jeden ze wspólników posiada kwalifikacje nabyte w roku 1995 w Kanadzie. Odbiorcami ww. wyrobów są tylko i wyłącznie gabinety dentystyczne.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zwrócił się o wydanie wiążącej interpretacji indywidualnej w kwestii, czy w związku ze zmianą przepisów - stawki VAT na usługi i dostawy wyrobów dentystycznych Spółka może stosować zwolnienie od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT jest zmianą niekonstytucyjną. Działająca 8 lat Spółka zatrudnia wykwalifikowanych techników dentystycznych i jeżeli teraz musiałaby stosować stawkę 22% wobec gabinetów dentystycznych, które są zwolnione z VAT-u, to przestaje być konkurencyjna wobec podmiotów, które mogą stosować zwolnienie z VAT przy dostawie protez i sztucznych zębów. Ma to znamiona nierównego traktowania podmiotów gospodarczych przez prawo.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ podatkowy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną w dniu 15 kwietnia 2008 r. Nr ILPP1/443-112/08-2/AT, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał, iż na podstawie zapisu art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), został znowelizowany art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w ten sposób, że dodany został pkt 14, zgodnie z którym zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z literalnej wykładni ww. przepisów wynika, że zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do dostaw i usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. W przypadku gdy powyższe dostawy lub usługi dokonywane są przez techników dentystycznych zatrudnionych przez Spółkę, to Spółka w tym zakresie nie może stosować zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, dostawa protez dentystycznych i sztucznych zębów dokonywana przez Spółkę podlega opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 22%, chyba że wyroby te są wyrobami medycznymi w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych i wówczas dostawa ich podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz obowiązujących ww. przepisów prawa, mając na uwadze przedstawiony we wniosku z dnia 17 stycznia 2008 r. stan faktyczny, należy uznać, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, wyrażone w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2008 r. Nr ILPP1/443-112/08-2/AT, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę cywilną, której jeden ze wspólników jest technikiem dentystą. Brak jest również przesłanek, aby z ww. zwolnienia wykluczyć np. spółki cywilne, które zatrudniają techników dentystycznych, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, iż to właśnie te osoby wykonują protezy dentystyczne w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez techników dentystycznych następuje bowiem w dostawie towarów lub odpowiednio świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Powyższe zwolnienie należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo-podmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

Zatem gdy usługi te i protezy dostarczane przez Spółkę są wykonywane przez techników dentystycznych zatrudnionych w Spółce, a z umowy zatrudnienia bezspornie wynika, iż to właśnie te osoby wykonują w Spółce protezy dentystyczne, to w takiej sytuacji usługi i dostawa protez dentystycznych korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Taką interpretację potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Na przykład w wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE z dnia 10 września 2002 r. w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH dotyczącym interpretacji art. 13A ust. 1 lit. c) Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z dnia 13 czerwca 1977 r. str. 1 z późn. zm.), a obecnie art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.), w myśl którego z podatku VAT zwolnione jest świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, Trybunał orzekł, iż zwolnienie przewidziane w tym artykule nie zależy od prawnej formy podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne. W ramach tego postępowania niemiecki organ podatkowy podnosił, iż jedynie podatnik będący osobą fizyczną spełnia warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie tego przepisu. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał stwierdził, iż literalna interpretacja tego przepisu nie wymaga, aby usługi medyczne świadczone były przez podatnika posiadającego szczególną formę prawną, żeby zwolnić je z podatku. Jedynie dwa warunki powinny być spełnione: muszą to być usługi medyczne oraz usługi te muszą być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje zawodowe (por. pkt 27 ww. wyroku).

Również w wyroku z dnia 7 września 1999 r. w sprawie C-216/97 Jennifer Gregg and Mervyn Gregg Trybunał stwierdził, że zasada neutralności fiskalnej wyklucza m.in. aby prowadzący taką samą działalność byli traktowani różnie w zakresie nakładania podatku VAT. Trybunał wywodzi dalej, że zasada ta byłaby niespełniona jeśli możliwość korzystania ze zwolnienia przewidzianego dla czynności wykonywanych przez jednostki lub organizacje, o których mowa w art. 13A ust. 1 lit. b) i g) ww. Szóstej dyrektywy Rady (obecnie art. 132 ust. 1 lit. b) i g) ww. dyrektywy Rady 2006/112/WE) zależałoby od formy prawnej, w której podatnik wykonuje te czynności.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę we wniosku z dnia 17 stycznia 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności otrzymania interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), zaś skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.).