PT3/812/54/214/WCX/09/PK-511 - Zwolnienie od podatku VAT świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach spółki cywilnej.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną z dnia 13 sierpnia 2008 r., Nr IBPP2/443-452/08/WN wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dla Pracowni Protetyki Stomatologicznej (...) Spółka Cywilna (...), w ten sposób, iż stwierdza, że:

W dniu 15 maja 2008 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął wniosek z dnia 5 maja 2008 r. Pracowni Protetyki Stomatologicznej (...) Spółka Cywilna (...) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług techników dentystycznych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r. (data wpływu 11 sierpnia 2008 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie ww. organu z dnia 30 lipca 2008 r. znak: IBPP2/443 -452/08/WN.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny:

Od 1 stycznia 2008 r. świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawa protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych są zwolnione z VAT. W związku z tym, że Wnioskodawca jest spółką cywilną rozliczającą się na zasadach ogólnych, założoną i prowadzoną przez czterech techników dentystycznych, zaistniał problem zwolnienia z VAT. W Urzędzie Skarbowym w Dębicy Spółka uzyskała informację, że czynności świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu wg brzmienia nowej ustawy, jako że jego wspólnicy posiadają dyplomy technika dentystycznego i świadczą usługi w ramach wykonywanego zawodu. Jednym z argumentów było stwierdzenie o ewentualnej nierówności podatkowej techników pracujących w ramach zawodu samodzielnie i w innej formie gospodarczej np. spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy technicy dentystyczni, którzy są właścicielami spółki cywilnej i świadczą usługi w ramach wykonywanego zawodu, są zwolnieni z podatku VAT...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka podlega zwolnieniu z podatku VAT, ponieważ spełnia podstawowe kryteria wymienione w ustawie: wspólnicy są dyplomowanymi technikami dentystycznymi i świadczą usługi w ramach wykonywanego zawodu.

Indywidualna interpretacja wydana przez upoważniony organ podatkowy:

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 13 sierpnia 2008 r., Nr IBPP2/443-452/08/WN, uznał stanowisko Pracowni Protetyki Stomatologicznej (...) Spółka Cywilna za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zawarł następujące stanowisko wraz z uzasadnieniem prawnym:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). Podstawowa stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Na podstawie zapisu art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382), został znowelizowany art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w ten sposób, że dodany został pkt 14, w brzmieniu: zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach przepis art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2008 r., ma zastosowanie wyłącznie do usług świadczonych przez osoby fizyczne, które są dentystami lub technikami dentystycznymi i mają uprawnienia do wykonywania zawodu. Zatem - zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach - w przypadku gdy powyższe usługi wykonują technicy dentystyczni którzy działają w formie spółki cywilnej będącej podatnikiem podatku VAT, to Spółka w tym zakresie nie może stosować zwolnienia od podatku i powinna przedmiotowe usługi opodatkować na zasadach ogólnych, tj. przy zastosowaniu 22% stawki podatku. Dostawa protez dentystycznych i sztucznych zębów dokonywana przez Wnioskodawcę również będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Stanowisko Ministra Finansów:

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ww. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Powyższy przepis nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić taką interpretację w dowolnym czasie.

W związku z powyższym, Minister Finansów uznaje za nieprawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, wyrażone w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 13 sierpnia 2008 r., Nr IBPP2/443-452/08/WN, który kwestionując stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2008 r., uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznał, iż w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym Spółka świadcząc usługi techników dentystycznych nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Minister Finansów uznaje za prawidłowe stanowisko Pracowni Protetyki Stomatologicznej (...) Spółka Cywilna, wyrażone we wniosku z dnia 5 maja 2008 r. uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku świadczenie usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu, jak również dostawę protez dentystycznych lub sztucznych zębów przez dentystów oraz techników dentystycznych.

Wykładnia normy zawartej w tym przepisie wskazuje, iż zwolnienie od podatku świadczenia usług przez techników dentystycznych w ramach wykonywania ich zawodu oraz dostawy protez dentystycznych lub sztucznych zębów dotyczy podatników będących technikami dentystycznymi (osoby fizyczne), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji dostawy protezy dentystycznej przez spółkę cywilną, której wspólnikami są technicy dentystyczni, którzy wykonują te protezy.

Powyższe zwolnienie należy traktować jako zwolnienie o charakterze przedmiotowo- podmiotowym, przy czym istota podmiotowości sprowadza się do zapewnienia odpowiednich kompetencji osoby (technika dentystycznego) przy świadczeniu usług lub dostawie towarów, w ramach danego podmiotu bez wiązania tych kompetencji z formą prawną podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi.

Taką interpretację potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Na przykład w wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE z dnia 10 września 2002 r. w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Ktigler GmbH dotyczącym interpretacji art. 13A ust. 1 lit. c) Szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych- wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z dnia 13 czerwca 1977 r. str. 1, z późn. zm.), a obecnie art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r. str. 1, z późn. zm.), w myśl którego z podatku VAT zwolnione jest świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, Trybunał orzekł, iż zwolnienie przewidziane w tym artykule nie zależy od prawnej formy podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne. W ramach tego postępowania niemiecki organ podatkowy podnosił, iż jedynie podatnik będący osobą fizyczną spełnia warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie tego przepisu. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał stwierdził, iż literalna interpretacja tego przepisu nie wymaga, aby usługi medyczne świadczone były przez podatnika posiadającego szczególną formę prawną żeby zwolnić, je z podatku. Jedynie dwa warunki powinny być spełnione: muszą to być usługi medyczne oraz usługi te muszą być wykonywane przez osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje zawodowe (por. pkt 27 ww. wyroku).

Również w wyroku z dnia 7 września 1999 r. w sprawie C-216/97 Jennifer Gregg and Meryyn Gregg Trybunał stwierdził, że zasada neutralności fiskalnej wyklucza m.in. aby prowadzący taką samą działalność byli traktowani różnie w zakresie nakładania podatku VAT. Trybunał wywodzi dalej, że zasada ta byłaby niespełniona jeśli możliwość korzystania ze zwolnienia przewidzianego dla czynności wykonywanych przez jednostki lub organizacje, o których mowa w art. 13A ust. 1 lit. b) i g) ww. Szóstej dyrektywy Rady (obecnie art. 132 ust. 1 lit. b) i g) ww. dyrektywy Rady 2006/112/WE) zależałoby od formy prawnej, w której podatnik wykonuje te czynności.

Reasumując, działalność podatnika polegająca na wykonywaniu i dostawie protez dentystycznych, w sytuacji gdy protezy te dostarczane są przez podatnika będącego spółką cywilną której jedynymi wspólnikami są technicy dentystyczni wykonujący ww. protezy w ramach wykonywanego zawodu korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r.

W świetle powyższego istnieje zatem podstawa do zmiany rozstrzygnięcia podjętego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2008 r., uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2008 r., i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

w przedstawionym w stanie faktycznym

Mając na uwadze powyższe stanowisko Ministra Finansów odnoszenie się do wysokości stawki podatku jest zbędne.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności otrzymania interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.), zaś skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.).