PP6/325/97 - Znaki skarbowe akcyzy

Wobec występujących wątpliwości interpretacyjnych dotyczących sytuacji prawnej podatkowych znaków skarbowych akcyzy posiadanych zgodnie z prawem przez przedsiębiorstwo państwowe przekształcające się w jednoosobową spółkę handlową Skarbu Państwa z ograniczoną odpowiedzialnością albo akcyjną - wyjaśniamy, że przedsiębiorstwo to mimo przekształcenia nie ma obowiązku zwrotu tych znaków do urzędu skarbowego i może je nadal posiadać i stosować jako spółka prawa handlowego.

Zgodnie bowiem z ustawą z 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych i zastępującą ją ustawą z 1996 r. o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych z przekształceniem przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę prawa handlowego Skarbu Państwa z ograniczoną odpowiedzialnością albo akcyjną:

- państwowa osoba prawna o statusie przedsiębiorstwa państwowego staje się państwową osobą prawną o statusie spółki (według kryterium własnościowego),

- mienie, w tym państwowe, przedsiębiorstwa państwowego będące zespołem składników materialnych i niematerialnych (firma, znaki towarowe, księga, nieruchomości, ruchomości, patenty, wzory użytkowe i zdobnicze, zobowiązania i obciążenia, prawa najmu i dzierżawy itd.) staje się mieniem, w tym państwowym, spółki,

- spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki czy stosunki prawne bez względu na charakter prawny tych praw, obowiązków czy stosunków - w tym prawa, obowiązki i stosunki wynikające z decyzji administracyjnych dotyczących przekształconego przedsiębiorstwa,

- pracownicy przekształconego przedsiębiorstwa państwowego stają się pracownikami spółki powstałej w wyniku przekształcenia, a stosunki pracy przekształconego przedsiębiorstwa stają się stosunkami pracy spółki,

- bilans zamknięcia przedsiębiorstwa państwowego staje się bilansem otwarcia spółki, a suma funduszu założycielskiego i funduszu przedsiębiorstwa staje się kapitałem własnym spółki,

- z urzędu następuje z chwilą wpisania spółki do rejestru handlowego wykreślenie przedsiębiorstwa państwowego z rejestru przedsiębiorstw państwowych.

Tak więc przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego w ww. jednoosobowe spółki Skarbu Państwa odbywa się w ramach własności państwowej i polega w istocie na zmianie statusu prawnego faktycznie jednej i tej samej jednostki organizacyjnej jako zorganizowanego i funkcjonującego organizmu gospodarczego - przedsiębiorstwa według art. 55 § 1 k.c., ale bez zmiany istniejących do chwili przekształcenia i związanych z nim praw i obowiązków majątkowych, ze stosunku pracy, administracyjnych, w tym podatkowych i innych. Generalnie zatem z przekształceniem w spółkę zachodzi automatyczne wejście spółki we wszelki istniejący stan stosunków prawnych (praw i obowiązków) przekształconego przedsiębiorstwa państwowego, z wyjątkiem oczywiście tylko i wyłącznie stosunków prawnych konstytuujących (tworzących, składających się na) nowy, zmieniony status podmiotu gospodarczego - ze statusu przedsiębiorstwa państwowego na status jednoosobowej spółki handlowej Skarbu Państwa. A ponieważ administracyjnoprawne stosunki dotyczące spraw podatkowych znaków akcyzy, w tym ich posiadania i stosowania, nie należą do stosunków prawnych tworzących status prawny przedsiębiorstwa państwowego czy spółki handlowej - stąd też spółka powstała z takiego przekształcenia z mocy ustawy wstępuje w miejsce przedsiębiorstwa państwowego w prawa i obowiązki wynikające z wydanych wobec przedsiębiorstwa decyzji administracyjnych urzędu skarbowego w sprawie wydania banderol podatkowych, stając się adresatem i stroną tych decyzji.

Ponadto ani w/w. ustawa o prywatyzacji przedsiębiorstw czy ustawa o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw, ani też ustawa z 1993 r. o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy - nie wyłączają, nie ograniczają ani nie zakazują wejścia spółki w stosunki prawne (prawa i obowiązki) przekształconego przedsiębiorstwa państwowego w zakresie spraw administracyjnych, podatkowych, znaków akcyzy. Wręcz przeciwnie, spółka kontynuuje te stosunki bez ich zmiany.

Co więcej zawarte w ustawie z 1993 r. o oznaczaniu wyrobów znakami skarbowymi akcyzy (art. 10 i 23) regulacje dotyczące zakazu zbywania i nabywania oraz na jakichkolwiek zasadach przekazywania podatkowych znaków akcyzy innym podmiotom niż urząd skarbowy lub podmiotowi wskazanemu przez Ministra Finansów, od którego otrzymano (zakupiono) znaki, lub też zakazu posiadania tych znaków akcyzy bez dokumentów stwierdzających ich wydanie (zakup) - nie odnoszą się do spółki jednoosobowej Skarbu Państwa powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego. W tym bowiem przypadku mamy do czynienia z jedną i tą samą jednostką organizacyjną (przedsiębiorstwem wg art. 55 § 1 k.c.) - tylko o zmienionym statusie prawnym, i to w ramach tej samej własności państwowej. Nie występują tu jednocześnie i równolegle dwa różne podmioty - jednostki gospodarcze o dwóch różnych statusach prawnych i dwóch różnych typach własności. Dlatego też nie zachodzi tu ani przypadek przekazania podatkowych znaków akcyzy przez jeden podmiot innemu (drugiemu), ani też zbycia tych znaków przez jeden podmiot i nabycia ich przez inny (drugi) podmiot. Brak tu bowiem dwóch działających równolegle podmiotów, tj. strony przekazującej czy zbywającej i strony przejmującej czy nabywającej podatkowe znaki akcyzy. Zresztą podatkowe znaki akcyzy, które są podatnikom wydane (nie sprzedane) za wpłaconą zaliczkę w podatku akcyzowym - z założenia nie stają się własnością podatnika, pozostając własnością państwową. Jeżeli chodzi o ocenę prawną posiadania podatkowych znaków akcyzy przedsiębiorstwa państwowego przez spółkę powstałą w wyniku przekształcenia tego przedsiębiorstwa - to należy stwierdzić, że spółka wstępując w miejsce przedsiębiorstwa w prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych w sprawie wydania tych znaków jest ich legalnym i uprawnionym posiadaczem. A więc posiada te znaki zgodnie z prawem.

Reasumując, istotą i celem (ratio legis) powołanych zakazów z ww. ustawy z 1993 r. jest prawne wykluczenie nielegalnego posiadania znaków oraz przekazywania i zbywania (nabywania) znaków akcyzy pomiędzy co najmniej dwoma różnymi, wyodrębnionymi i samodzielnymi prawnie podmiotami gospodarczymi (osobami, jednostkami), a nie tą samą jednostką gospodarczą, tyle że przekształconą jednocześnie i z tą samą chwilą z jednego statusu prawnego w drugi.

W zasadzie można uznać też, że analogicznie do poruszonej wyżej sprawy przekształcenia przedsiębiorstwa państwowego w jednoosobową spółkę Skarbu Państwa - w odniesieniu do przepisów prawnych dotyczących podatkowych znaków akcyzy - przedstawia się sprawa z przekształceniem, na zasadach Kodeksu handlowego (art. 491-497 k.h.), spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną i odwrotnie spółki akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wszystkich innych przypadkach, gdy ma miejsce np. likwidacja, podział, łączenie lub przyłączenie podmiotu gospodarczego do innego podmiotu czy też sprzedaż lub wniesienie majątku podmiotu gospodarczego do spółki - w pełnym zakresie obowiązują zakazy związane z przekazywaniem, zbywaniem, nabywaniem oraz posiadaniem znaków akcyzy, o których mowa w art. 10 i 23 ww. ustawy z 1993 r. W tych przypadkach znaki akcyzy podlegają bezwzględnemu zwrotowi do urzędu skarbowego lub innemu podmiotowi wskazanemu przez Ministra Finansów, od którego odpowiednio zakupiono lub otrzymano banderole.