PP1-811-1857a/01/OP/253 - Wydatki na reprezentację i reklamę

W celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej m.in. w zakresie opodatkowania świadczenia niektórych usług związanych ze sprzedażą towarów za pośrednictwem wielkich organizacji lub sieci handlowych, na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.), uprzejmie wyjaśniam, co następuje.

1. Odpłatnie świadczone usługi wprowadzania towarów do sieci handlowej, szczególnego umiejscawiania lub eksponowania towarów na półkach sklepowych, wprowadzania nowych wyrobów do sprzedaży i rozszerzania oferty świadczonych usług handlowych na nowo otwierane obiekty określonej sieci handlowej, mogą być klasyfikowane do grupy szeroko rozumianych usług handlowych:

- w przypadku sprzedaży detalicznej - do grupy PKWiU 52.1 "Usługi w zakresie handlu detalicznego prowadzonego w niewyspecjalizowanych sklepach (KWiU 52.1, KU 611).

- w przypadku sprzedaży hurtowej - do grupy PKWiU 51 "Usługi w zakresie handlu hurtowego i komisowego" z wyjątkiem handlu pojazdami mechanicznymi i motocyklami" (KWiU 51, KU 613).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.) usługi te podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

W obrocie handlowym mogą występować usługi handlowe szczególnego rodzaju, polegające na sprzedaży towarów do sieci handlowych posiadających określony prestiż na rynku, dokonujących m.in. czynności związanych z promowaniem sprzedaży określonych towarów w ich obiektach handlowych, i zastępowaniem działań producenckich w tym zakresie, zapewnieniem większej komplementarności obsługi klientów lub większej powierzchni ekspozycyjnej dla określonych towarów itp.

Przepisy Kodeksu cywilnego i wynikająca z nich zasada swobody zawierania umów pomiędzy dostawcami i odbiorcami towarów i usług (uczestnikami zorganizowanych rynków towarowych), stwarza możliwość bardzo zróżnicowanego ułożenia przez strony, stosunków prawnych związanych zrealizowanymi umowami sprzedaży, dostawy itp., bądź związanych ze świadczeniem usług, również w taki sposób, że umowy te różnią się od standardów umów zawartych w Kodeksie (tzw. umowy nienazwane) lub też standardów usankcjonowanych dotychczas przez praktykę obrotu towarowego.

W niektórych przypadkach zasada ta wyraziła się w tym, iż niektórym elementom przedmiotu umowy nadano inny charakter i nie znalazły one bezpośredniego wyrazu w wysokości oferowanej ceny rynkowej towarów, ale zgodnie z umową stron przybrały postać odrębnych należności umownych, m.in. za ww. usługi szczególnego udostępniania przez odbiorców towarów, własnych sieci handlowych, szczególnego miejsca lub ekspozycji na półce sklepowej itp.

Przy realizacji omawianych umów związanych ze świadczeniem szczególnych usług handlowych, może niekiedy dochodzić do powiązania przedmiotu umowy z różnego rodzaju odpłatnymi świadczeniami o charakterze promocyjno-reklamowym, jakie poszczególne placówki handlowe podejmują się prowadzić, zastępując w tym zakresie np. działania producentów.

Należy jednak zaznaczyć, iż w świetle ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.), również "usługi związane z organizacją reklamy handlowej oraz informacji handlowej i usługowej" (KU 65201), są, według aktualnego stanu prawnego, opodatkowane stawką podstawową podatku VAT w wysokości 22% - zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy.

2. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) lub odpowiednio art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub odpowiednio art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według utrwalonego w orzecznictwie sądowym oraz w doktrynie poglądu przepisy te oznaczają, iż możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów, uzależniona jest od istnienia bezpośredniego lub pośredniego związku przyczynowo-skutkowego między danym wydatkiem, a uzyskiwanym przychodem, pod warunkiem właściwego udokumentowania tego wydatku.

Za takie wydatki uważa się również wydatki związane z opłatami ponoszonymi przez dostawców na rzecz podmiotów zajmujących się sprzedażą towarów w placówkach handlowych oraz w ramach sieci handlowych z tytułu szczególnego ich umiejscowienia lub eksponowanie na półkach sklepowych albo innych urządzeniach sklepowych, wprowadzania nowych wyrobów do sprzedaży i rozszerzenia oferty świadczonych usług handlowych na nowo otwierane obiekty handlowe.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w sytuacji, gdy świadczone przez placówki handlowe na rzecz dostawców usługi, miałyby charakter reklamy, wówczas będą miały zastosowanie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określające zasady zaliczania w koszty uzyskania przychodu, wydatków na reprezentacje i reklamę.

Dodać przy tym należy, że po stronie placówek i sieci handlowych z tytułu otrzymywania od dostawców opłat za ww. usługi, powstanie przychód w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.