PP-XII-443-/3/2004 - Zatrudnienie na podstawie umowy zlecenia a podatek VAT

Pytanie podatnika

Zatrudniam kierowców w sezonie turystycznym na umowę zlecenia, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Czy w tym przypadku kierowcy musza prowadzić ewidencję VAT i jaki dochód muszą osiągnąć, żeby opłacać podatek VAT?

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kluczborku odpowiadając na zapytanie Pana z dnia 26 kwietnia 2004 r. (data złożenia 28 kwietnia 2004 r.) uzupełnione w piśmie złożonym w dniu 18 maja 2004 r. udziela pisemnej informacji w sprawie stosowania przepisów prawa podatkowego dotyczącego opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych na podstawie umów zlecenie od 1 maja 2004 r. Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że w nasilonym sezonie turystycznym zatrudnia Pan pracowników kierowców na umowę zlecenia, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej. Wnosi Pan o wyjaśnienie czy w tym przypadku kierowcy muszą prowadzić ewidencję VAT i jaki dochód muszą osiągnąć, żeby opłacać podatek VAT. W odpowiedzi na zapytanie Naczelnik Urzędu wyjaśnia:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności podlegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie do przytoczonych przepisów za podatników uważa się więc osoby wykonujące działalność gospodarczą samodzielnie. Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 3 za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności:

1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy o przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy)

2) wykonywanych przez osobę fizyczną na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarła z pracodawcą, z którym pozostaje w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonuje pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostaje w stosunku pracy;

3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. w art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.); jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonywanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

W stanowisku zajętym przez Pana w piśmie złożonym w dniu 18 maja 2004 r. pisze Pan, że kierowcy, którzy nie prowadzą działalności gospodarczej będą w razie potrzeby przyjęci na umowę zlecenia i wykonywać będą pracę na rzecz pracodawcy w myśl nowej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. art. 15 ust. 3 pkt 3. W przeprowadzonej rozmowie telefonicznej z pracownikiem tut. Urzędu Skarbowego dot. sprecyzowania Pana stanowiska, wyjaśniono że kierowcy nie są Pana pracownikami a będą wykonywać czynności w charakterze kierowcy wyłącznie na podstawie umowy zlecenie.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94) pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę. Pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają pracowników. W świetle tych przepisów usługi wykonywane przez kierowców w ramach umowy zlecenia nie są usługami pracownika na rzecz pracodawcy, sformułowanie takie w Pana stanowisku należy wiec uznać za niewłaściwe. W przedmiotowej sprawie nie zachodzą więc okoliczności o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 1 i 2 cyt. wyżej ustawy, ponieważ nie są to czynności wykonywane w ramach stosunku pracy ani też na rzecz pracodawcy, z którym kierowca pozostaje w stosunku pracy, będą natomiast zachodzić okoliczności wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, zgodnie z którym, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. w art. 13 pkt 2-8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.); jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonywanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. Art. 13 pkt 8 lit. a w/w ustawy o podatku dochodowym stanowi, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tyt. wykonywania usług na podstawie umowy zlecenie lub o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. W każdym przypadku, w którym podmiot zlecający wykonanie czynności z art. 13 pkt 2-8 updof zleci je osobie fizycznej wykonującej te usługi, zawiązuje się pomiędzy tymi podmiotami, określony stosunek prawny (więź prawna), powstały w następstwie zaistniałej pomiędzy nimi czynności prawnej. Jeżeli oświadczenia woli stron tego stosunku prawnego zostaną sformułowane, np. w formie umowy (dla celów dowodowych na piśmie), w której zostaną ustalone oprócz określenia zawierających ją podmiotów oraz wynagrodzenia elementy określające: warunki osobistego wykonywania tych czynności w ramach danego stosunku prawnego a także przejęcie odpowiedzialności zlecającego za czynności usługodawcy i warunki te są przez strony realizowane - spełnione zostaną wymogi, aby w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 czynności te wyłączyć z samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak przy osobistej realizacji czynności wymienionych w art. 13 pkt 2-8 updof osoba fizyczna działa w oparciu o zlecenie (czynność prawną), w którym nie określono chociażby jednego z tych warunków, np. brak przejęcia - z uwagi chociażby na charakter czynności- odpowiedzialności usługobiorcy za czynności usługodawcy (osoby fizycznej) czynności te uznaje się za wykonywaną samodzielna działalność gospodarczą a osobę tę za podatnika VAT w ujęciu art. 15 ust. 1 co powoduje że jej usługi podlegają podatkowi. Reasumując jeżeli w umowie zlecenia zawarto postanowienia dotyczące warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności, czynności wykonywane przez kierowców w ramach umowy zlecenia nie podlegają opodatkowaniu, ponieważ nie spełniają kryteriów samodzielnej działalności gospodarczej. Czynności te, które realizowane byłyby w oparciu o stosunek prawny, w którym nie określono cech istotnych dla umowy o pracę (przede wszystkim odpowiedzialności zlecającego za czynności wykonującego zlecenie) podlegają opodatkowaniu VAT z tyt. samodzielnej działalności gospodarczej. Wówczas podatnicy ci podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Mają wobec nich zastosowanie również reguły dotyczące prawa do zwolnienia podmiotowego. Prawo to tego zwolnienia, zgodnie z art. 113 ust. 1 w/w ustawy o podatku VAT przysługuje podatnikom u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej równowartości 10.000 euro. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zgodnie z art. 168 ust. 3 tej ustawy do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej o której mowa w art. 113 za rok 2003 oraz za okres od dnia 1 stycznia do dnia 30 kwietnia 2004 przyjmuje się wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 175 (tekst jedn:. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) Oznacza to, że wartość sprzedaży towarów i usług za 2003, która uprawnia do zwolnienia podmiotowego wynosi 45.700,00 zł, co zostało określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 202, poz. 1962).Według art. 30 ust. 1 pkt 4 podstawę opodatkowania czynności wynikających z umowy zlecenia dla zleceniobiorcy stanowi kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usług pomniejszona o kwotę podatku. Stosownie do przepisów art. 113 ust. 8 w przypadku podatników, o których mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4 przez wartość sprzedaży o której mowa w art. 113 ust. 1 rozumie się 30 krotność kwoty prowizji. Oznacza to, że dla takiego podatnika limit obrotów za ubiegły rok, uprawniający do zwolnienia od podatku wynosi równowartość 333,33 euro. Jeżeli więc w ubiegłym roku (bądź w okresie od I-IV 2004 r.) podatnik- usługobiorca (kierowca) przekroczył z tytułu świadczonych usług na podstawie umowy zlecenia kwotę 333,33 euro od 1 maja 2004 r. jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnik zwolniony podmiotowo obowiązany jest prowadzić ewidencję sprzedaży, o której mowa w art. 109 ust. 1 w/w ustawy w celu ustalenia momentu przekroczenia kwotę uprawniającej do zwolnienia. Po przekroczeniu tej kwoty zwolnienie traci moc, podatnik obowiązany jest prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 w/w ustawy, składać deklaracje, obliczać i wpłacać podatek w terminach przewidzianych w art. 99 ust. 1 i 103 ust. 1 w/w ustawy.